Stan faktyczny:

Spółka z o.o. świadczy usługi w zakresie spedycji ładunków handlu zagranicznego. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą występują sytuacje, w których z jednej strony spółka jest obciążana przez swoich kontrahentów (zleceniodawców - właścicieli ładunków), a z drugiej strony sama obciąża swoich kontrahentów-podwykonawców (przewoźników) z tytułu :

• odszkodowań za uszkodzony, zniszczony lub zagubiony ładunek,
• zasądzonych na jej rzecz kosztów postępowania sądowego,
• opłat sankcyjnych, kar umownych za przetrzymywanie kontenera lub postój środka transportu pod załadunkiem lub wyładunkiem.

Wydatki te i przychody są bezpośrednio związane ze świadczoną usługą spedycji, lecz nie są dokumentowane fakturą VAT, ale notą księgową.

Ad. pytanie 1

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., nr 54, poz. 654 ze zm.) za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Wprowadzając zmiany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od 01 stycznia 2003r. ustawodawca sprecyzował moment wystąpienia przychodu związanego z działalnością gospodarczą uzależniając ten moment od rodzaju czynności prawnej, z której dany przychód wynika.

I tak zgodnie z obecnie obowiązującym przepisem art. 12 ust. 3a - 3c ustawy z 15.02.1992r., za moment uzyskania przychodu związanego z prowadzaną działalnością gospodarczą uznaje się dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym nastąpiło:

1. wydanie rzeczy, zbycie praw majątkowych oraz dostarczenie wszelkiej postaci energii lub
2. wykonanie usługi, lub
3. otrzymanie zapłaty za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.

W przypadku wykonania przez podatnika świadczenia na eksport, w związku z którym na podatniku ciąży obowiązek wystawienia dokumentu odprawy celnej, za datę powstania przychodu należnego uważa się określoną w tym dokumencie i potwierdzoną przez organ celny datę wywozu przedmiotu eksportu poza granice Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast za przychody z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze uważa się przychody należne określone na dzień, w którym należności wynikające z tych umów stają się wymagalne.

W świetle powyższych przepisów art. 12 ust. 3a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku zaistnienia takich zdarzeń, co do których nie można stwierdzić, że doszło do wydania rzeczy, zbycia praw majątkowych, dostarczenia energii lub wykonania usługi. Jak bowiem wskazano to w tym przepisie otrzymanie zapłaty za wykonane świadczenie będzie stanowiło moment uzyskania przychodu związanego z prowadzaną działalnością gospodarczą tylko w przypadkach nie wymienionych w punktach 1 i 2 tego przepisu.

Ponieważ w postępowaniu przed sądem gospodarczym strony dochodzą należności związanych z działalnością gospodarczą, a jednocześnie w przypadku zasądzenia przez sąd zwrotu kosztów procesu nie dochodzi do wydania rzeczy, zbycia praw majątkowych, dostarczenia energii, czy wykonania usługi, to zasądzone przez sąd koszty procesu stanowią przychód dla celów podatkowych w momencie ich faktycznego otrzymania przez wierzyciela.

Ad. pkt 2 i 3

Ustawa z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych kwestię kosztów uzyskania przychodów reguluje w art.15 i 16. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art.15 ust.1 powołanej ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art.16 ust.1 ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz za zwłokę w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Generalnie - w świetle wym. przepisów – kary umowne i odszkodowania związane z prowadzoną działalnością są kosztem uzyskania przychodów. Wyjątek stanowią jedynie wymienione w art.16 ust. 1 pkt 22 ustawy z dnia 15.02.1992r. kary umowne i odszkodowania z tytułu:

• wad dostarczonych towarów,
• wad wykonanych robót,
• wad wykonanych usług,
• zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
• zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W świetle powyższego, wypłacone przez Spółkę odszkodowanie dla kontrahenta za uszkodzony lub zniszczony ładunek w transporcie, jeżeli nastąpiło np. na skutek zdarzenia losowego należy uznać za koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Również opłaty sankcyjne, kary umowne za przetrzymywanie kontenera lub postój środka transportu pod załadunkiem lub wyładunkiem, wynikające z umów zawartych przez spółkę z kontrahentami, nie stanowią wady wykonanej usługi spedycyjnej i będą stanowiły koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust.1 ustawy z dnia 15.02.1992r.

Natomiast przepisy dot. kwalifikowania kosztów uzyskania przychodów do danego roku podatkowego ustawodawca zawarł w art.15 ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który chociaż nie stanowi samodzielnej podstawy do uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodu, to reguluje zasady potrącania kosztów uzyskania przychodów.

W myśl powołanego art.15 ust.4 ustawy z dnia 15.02.1992r. kosztami uzyskania przychodów danego roku podatkowego są nie tylko koszty poniesione w tym roku podatkowym, w którym osiągnięto te przychody, ale również:

• koszty poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów tego roku podatkowego oraz
• określone co do rodzaju i kwoty koszty, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów tego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Z treści przywołanego art.15 ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wynika, że ustawodawca moment zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów wiąże przede wszystkim z rokiem podatkowym, w którym wystąpił u podatnika przychód. Wyjątkiem od tej zasady jest sytuacja, gdy zarachowanie kosztu w roku podatkowym, którego dotyczy nie było możliwe.

Ze stanu faktycznego wynika, że zapłaconymi na podstawie not księgowych wystawionych przez zleceniodawców odszkodowaniami, karami umownymi, opłaty sankcyjnymi, Spółka następnie obciążała swoich podwykonawców- sprawców szkody (przewoźników). Wydatki te są związane ze świadczonymi przez Spółkę na rzecz zleceniodawców usługami spedycyjnymi i przychodami wykazanymi z tego tytułu, zatem powinny być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich zarachowania, tj. w momencie otrzymania not obciążeniowych od zleceniodawców, a nie w dacie otrzymania zapłaty not obciążeniowych przez podwykonawców-sprawców szkody (tj. w momencie wykazania przychodu z tytułu odszkodowań, kar umownych i opłat sankcyjnych stosownie do art.12 ust.3a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ze stanu faktycznego wynika, że zapłaconymi na podstawie not księgowych wystawionych przez zleceniodawców odszkodowaniami, karami umownymi, opłaty sankcyjnymi, spółka następnie obciążała swoich podwykonawców- sprawców szkody (przewoźników). Powyższe wydatki są związane ze świadczonymi przez Spółkę na rzecz zleceniodawców usługami spedycyjnymi i przychodami wykazanymi z tego tytułu, zatem powinny być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich zarachowania, tj. w momencie otrzymania not obciążeniowych od zleceniodawców (a nie w momencie otrzymania zapłaty od podwykonawców-przewoźników).