W odpowiedzi na pismo otrzymane dnia 17.11.2004 r. uzupełnione pismami otrzymanymi dn. 24.11.2004 r. i 28.12.2004 r., dotyczące interpretacji przepisów z zakresu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego informuje.

W piśmie podatnik pyta „czy sposób ustalania różnic kursowych powstających przy przeliczaniu operacji wyrażonych w walutach obcych na walutę polską według zasad opisanych w piśmie jest prawidłowy i w związku z tym, czy zrealizowane różnice kursowe stanowią przychód, lub koszt uzyskania przychodu uwzględniany przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym” oraz prosi o udzielenie informacji czy przyjęte przez Spółkę stanowisko jest prawidłowe w zakresie stosowania kursów walut.

W odpowiedzi na pytanie zawarte w pkt 1 i 2 przedmiotowego zapytania dotyczące zastosowania kursów walut przy ewidencjonowaniu przychodów i rozchodów z rachunków walutowych, należy przytoczyć pismo Ministerstwa Finansów z dnia 10.02.1997 r. PO 4/AK-722-43/97 w którym czytamy:
„W świetle art. 12 ust. 2a i art. 15 ust. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.), podatnicy wyliczający różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zobowiązani są stosować następujące kursy walut:
1) w przypadku walut wpływających na dewizowy rachunek bankowy – kurs kupna walut banku, z usług którego korzysta podatnik (art. 12 ust. 2a),
2) w przypadku faktycznej zapłaty z dewizowego rachunku za zobowiązania opiewające na walutę obcą – wg kursu sprzedaży walut stosowanego przez bank, z którego usług korzystał podatnik (art. 15 ust. 1a),
3) w przypadku odsprzedaży bankowi posiadanych na rachunku walut – wg kursu kupna walut stosowanego przez bank, z którego usług korzystał podatnik (art. 12 ust. 2a).
We wszystkich tych przypadkach zastosowanie mieć będą kursy walut z dnia wystąpienia określonego zdarzenia gospodarczego”.

Należy również dodać, że sposób zastosowania kursów walut zaprezentowany w w/w piśmie ma także zastosowanie w obecnym stanie prawnym.

Odnosząc się do stanu faktycznego przedstawionego w w/w piśmie, należy zauważyć, iż stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) zaciągnięte kredyty (pożyczki) w walutach obcych nie są przychodem, z którego dochód podlega opodatkowaniu, ich spłata nie jest również kosztem uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy).Kosztami uzyskania przychodów są natomiast, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11, faktycznie zapłacone odsetki od tych kredytów (pożyczek), w tym także ujemne różnice kursowe związane z faktycznie zapłaconymi odsetkami i spłatami rat kapitałowych. W przypadku kredytów (pożyczek) zaciągniętych w walutach obcych na cele inwestycyjne, spłata rat kapitałowych i związanych z tym różnic kursowych, w okresie realizacji inwestycji - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy - nie jest kosztem uzyskania przychodów, natomiast różnice kursowe od rat kapitałowych spłacanych po oddaniu inwestycji do używania są kosztem uzyskania przychodów (stanowisko to zostało przedstawione w Piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 14 stycznia 1994 r. PO 4/N-722-24/94).

W przedstawionym przypadku sam fakt udzielenia kredytu nie ma znaczenia, gdyż różnice kursowe od kredytu będą miały miejsce dopiero w momencie rzeczywistej spłaty kredytu potwierdzonej wyciągiem bankowym.

Różnice kursowe (zarówno w przychodach jak i w kosztach) powstają jedynie wówczas gdy występują różne kursy walut między dniem uzyskania przychodu i dniem jego faktycznego otrzymania lub w przypadku wydatków (kosztów) między dniem ich zarachowania i dniem faktycznej zapłaty. Zasada ta ma zastosowanie do różnic kursowych powstających przy wykorzystaniu kredytów walutowych. Różnice takie powstają, jeżeli występują różne kursy walut miedzy dniem zaciągnięcia kredytu a dniem jego faktycznej spłaty.

Należy również zaznaczyć, iż do przychodów lub kosztów podatkowych zalicza się wyłącznie faktycznie zrealizowane różnice kursowe.

Odnosząc się do pytania podatnika dot. metody ewidencjonowania rozchodów walut obcych, to w przypadku gdy podatnik zawiera wiele transakcji walutowych w trakcie roku podatkowego, można zastosować do ewidencjonowania rozchodów walut obcych proponowaną przez podatnika metodę FIFO. Jednak zastosowanie jej jest możliwe pod kilkoma warunkami:
- o zastosowaniu metody FIFO (pierwsze weszło pierwsze wyszło) należy zaznaczyć w zakładowym planie kont,
- wyliczenia będą robione za każdy okres rozrachunkowy, za który składana jest deklaracja podatkowa,
- na początek i koniec każdego okresu obrachunkowego przedsiębiorca będzie sporządzał inwentaryzację posiadanych walut obcych,
- w zakładowym planie kont należy wskazać, co będzie rozliczane w pierwszej kolejności – różnice przychodowe czy kosztowe.

Dokonując wyboru tej lub innej metody ewidencjonowania rozchodów walut obcych, należy pamiętać o stosowaniu się do regulujących tę kwestię przepisów ustawy z 29.09.1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.).