INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 lutego 2012 r. sygn. akt I FSK 840/11 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 1044/10 stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2010 r. (data wpływu 4 czerwca 2010 r.) uzupełnionym w dniu 30 sierpnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości refakturowania kosztów usług związanych z utrzymaniem części wspólnej nieruchomości i lokali użytkowych („mediów”) przez wspólnotę na rzecz jej członków oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z termomodernizacją nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 30 sierpnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości refakturowania kosztów usług związanych z utrzymaniem części wspólnej nieruchomości i lokali użytkowych („mediów”) przez wspólnotę na rzecz jej członków oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z termomodernizacją nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług odlicza VAT od dokonywanych zakupów związanych z remontem elewacji (termomodernizacja), utrzymaniem części wspólnej nieruchomości (np. sprzątanie, konserwacja, dozór, energia elektryczna części wspólnej, termomodernizacja, remonty itp.) oraz utrzymaniem lokali poszczególnych współwłaścicieli (np. centralne ogrzewanie, energia elektryczna, woda, śmieci, winda itp.). Współwłaściciele nie podjęli uchwały o stawce na utrzymanie części wspólnej, jak również o stawkach na tzw. „media”, tylko ustalili, że każde obciążenie związane z utrzymaniem części wspólnej oraz lokali współwłaścicieli będzie „refakturowane” proporcjonalnie do posiadanego udziału zgodnie z ustawą o własności lokali. W związku z powyższym każdy współwłaściciel obciążany jest fakturą VAT z odpowiednią stawką z faktury źródłowej. Wspólnotę tworzą osoby prawne i osoby fizyczne, a lokale wchodzące w jej skład są lokalami użytkowymi przeznaczonymi do prowadzenia działalności gospodarczej. Żaden lokal nie jest przeznaczony na cele mieszkaniowe.

W uzupełnieniu wskazano, iż Wnioskodawca wynajmuje powierzchnię budynku znajdującą się w części wspólnej nieruchomości na rzecz osób trzecich (nie współwłaścicieli) i na podstawie zawartych umów z tymi osobami za korzystanie z elewacji czy części dachu czerpie „pożytki”, od których odprowadzany jest podatek VAT. Remont elewacji służy pozyskaniu nowych, jak i zabezpieczeniu dotychczasowych dodatkowych źródeł przychodu poprzez poprawienie estetyki budynku. Ponadto Wnioskodawca nie posiada własnych środków trwałych, kosztem inwestycji obciąża współwłaścicieli, którzy rozliczają się zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest odliczanie podatku VAT od zakupionych usług związanych z termomodernizacją zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku o towarów i usług, dokonując obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego...
2. Czy prawidłowym jest refakturowanie kosztów usług związanych z utrzymaniem części wspólnej nieruchomości na współwłaścicieli, tj. sprzątanie, bieżącą konserwację nieruchomości, dozór, energię elektryczną części wspólnej itp. z zastosowaniem stawek VAT z faktur zakupu...
3. Czy prawidłowym jest refakturowanie kosztów usług bezpośrednio związanych z utrzymaniem lokali użytkowych na współwłaścicieli na podstawie odczytów faktycznego zużycia mediów (np. centralne ogrzewanie, energia elektryczna itp.) z zastosowaniem stawek VAT z faktur zakupu...
4. Czy prawidłowym jest ujmowanie w deklaracji VAT-7 zakupów związanych z termomodernizacją w pozycji „nabycie towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych”...

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest odliczanie podatku VAT od usług termomodernizacyjnych i ujęcie w deklaracji VAT -7 w poz. 50, bowiem usługa ta jest ściśle związana z osiąganymi przychodami z tytułu wynajmu powierzchni budynku opodatkowanymi stawką 22%. W przypadku nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z art. 87 ust. 1 i 2 należy dokonać obniżenia podatku należnego w następnych miesiącach lub wystąpić do urzędu skarbowego o zwrot różnicy na rachunek bankowy.

Wnioskodawca dokonuje refakturowania zakupionych usług na poszczególnych współwłaścicieli zgodnie z ich udziałami przyjmując to jako odpłatne świadczenie usług. Nie występuje wówczas „kupno” „odsprzedaż” usługi przez pośrednika, lecz poniesienie (czy też nawet wyłożenie) przez pośrednika kosztów usługi świadczonej na rzecz odbiorcy. Wspólnota kupuje usługę i w stanie nieprzetworzonym odsprzedaje współwłaścicielom. Taki sposób rozliczenia usług przyjęto zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (art. 28), uznając, że jako podatnik Wnioskodawca działa we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, tzn. bierze udział w świadczeniu usług – otrzymuje i świadczy usługę.

W interpretacji indywidualnej z dnia 30 sierpnia 2010 r. znak ITPP1/443-517/10/KM oceniono stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, uznając brak uzasadnienia dla refakturowania wewnętrznych rozliczeń między Wspólnotą, a jej członkami z tytułu ponoszonych kosztów dotyczących części wspólnej nieruchomości, tj. kosztów zarządu nieruchomością wspólną, jak i zakupu usług (w tym „mediów”) dotyczących poszczególnych lokali użytkowych. Ponadto wskazano, iż nabyte przez Wspólnotę usługi dotyczące remontu elewacji (termomodernizacji) nieruchomości powiązane są jedynie w części z opodatkowanymi czynnościami wynajmu powierzchni budynku, zatem w takiej też części będzie przysługiwało prawo do odliczenia na zasadach ogólnych podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących usługi termomodernizacji.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca złożył skargę, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

Wyrokiem z dnia 22 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 1044/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną interpretację. W wyroku tym Sąd stanął na stanowisku, że wspólnota mieszkaniowa jest odrębnym od członków wspólnoty podmiotem praw i obowiązków. Powołując się na uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 21 grudnia 2007 r. sygn. akt III CZP 65/07 wskazano, iż wspólnota może posiadać majątek odrębny od majątków właścicieli lokali, w skład którego mogą jednak wejść jedynie prawa i obowiązki związane z gospodarowaniem nieruchomością wspólną, gdyż z przepisów ustawy o własności lokali wynika ograniczenie zakresu zdolności prawnej wspólnoty mieszkaniowej. Do majątku wspólnoty wchodzą przede wszystkim uiszczane przez właścicieli lokali zaliczki w formie bieżących opłat na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz pożytki i inne dochody z nieruchomości wspólnej, czy prawa wynikające z umów zawieranych w ramach gospodarowania nieruchomością wspólną, a także własność nieruchomości nabytej za zgodą właścicieli.

W konsekwencji w zakresie pokrycia kosztów zarządu nieruchomości wspólną wyłączona jest możliwość dokonywania przez Skarżącą refakturowania usług świadczonych przez wspólnotę na rzecz jej członków, bowiem odbiorcą usług jest wspólnota jako odrębny od członków podmiot praw i obowiązków, nie zaś właściciele wyodrębnionych lokali, będących członkami tej wspólnoty. Natomiast w przypadku wydatków ponoszonych przez właściciela związanych z utrzymaniem jego lokalu, wspólnota w zakresie dostawy „mediów” do poszczególnych lokali występuje jako pośrednik pomiędzy dostawcami a odbiorcami – właścicielami lokali, nie nabywa tych mediów dla siebie, lecz działa w istocie w imieniu właścicieli, nawet jeżeli zawiera umowę we własnym imieniu, to w odpowiedniej części jest ona zawarta na rzecz właścicieli, w konsekwencji dokonuje w rzeczywistości ich odsprzedaży, zatem w tym zakresie mogą być wystawiane faktury VAT dokumentujące świadczenie usług na rzecz właścicieli (refakturowanie).

Jednocześnie Sąd podzielił stanowisko organu w kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku z tytułu zakupionych usług związanych z termomodernizacją nieruchomości.

Skarżąca jak i Minister Finansów kwestionując stanowisko sądu pierwszej instancji, złożyli skargi kasacyjne, które wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2012 r. sygn. akt I FSK 840/11 zostały oddalone. W uzasadnieniu wyroku podzielono m. in. stanowisko sądu I instancji, uznające - stosownie do treści art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług - Wspólnotę za podatnika podatku od towarów i usług, który jest uprawniony do refakturowania zakupionych przez wspólnotę mediów na rzecz poszczególnych właścicieli.

W dniu 10 maja 2012 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy z dnia 22 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 1044/10, uchylający zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2012 r. sygn. akt I FSK 840/11 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 1044/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez sprzedaż natomiast, w myśl art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, rozumieć należy odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 106 cyt. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r. ) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Generalnie zatem faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży dokonanej przez podatnika podatku VAT.

Z opisanych we wniosku okoliczności wynika, że Wspólnotę tworzy ogół właścicieli lokali użytkowych, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości. Współwłaściciele (osoby prawne i fizyczne) ustalili, że każde obciążenie związane z utrzymaniem części wspólnej oraz lokali użytkowych będzie refakturowane proporcjonalnie do posiadanego udziału zgodnie z ustawą o własności lokali.

Ustosunkowując się do powyższego wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903, ze zm.) ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Jednostka powstała w oparciu o powyższy przepis, posiada określoną strukturę organizacyjną, w skład której wchodzą (tworzą ją) właściciele lokali, zobowiązani do określonych zachowań i czynności wynikających z tej ustawy. Regulacja art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali wskazuje na dwa rodzaje obowiązków członków wspólnoty mieszkaniowej: jedne związane z nieruchomością wspólną i drugie, związane z odrębną własnością lokalu. Tym samym właściciele lokali zobowiązani są uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z nieruchomością wspólną, na pokrycie których uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat (art. 15 ustawy o własności lokali), oraz ponoszą wydatki związane z utrzymaniem własnych lokali (m.in. za wodę, ciepło, odprowadzanie ścieków, gaz, energię elektryczną).

Zatem Wspólnota realizując wspólny interes właścicieli występuje w odmiennych rolach w przypadku nabycia towarów i usług na potrzeby utrzymania poszczególnych lokali właścicieli oraz w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną.

Nabywając towary i usługi celem zaopatrzenia poszczególnych lokali, Wspólnota dokonuje nabycia w swoim imieniu, jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy dokonują na poczet tych zakupów stosownych opłat. W takim przypadku środki uiszczane przez właścicieli poszczególnych lokali na ich utrzymanie stanowią w istocie zapłatę za odsprzedawane im przez Wspólnotę towary i usługi. W konsekwencji w odniesieniu do rozliczania wydatków związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali, ponoszonych m.in. z tytułu zakupu przez Wspólnotę towarów i usług do tych lokali, znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, w niniejszej sprawie, dokonując odsprzedaży tzw. mediów na rzecz właścicieli lokali, dotyczących poszczególnych lokali użytkowych, Wspólnota działa w charakterze podatnika, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynności te na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym, o ile właściciele lokali użytkowych są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, w celu prawidłowego udokumentowania opisanej sprzedaży, Wspólnota winna wystawić faktury VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej, Wspólnota nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli, działa zatem w imieniu własnym i na własny rachunek, jako podmiot stosunków zobowiązaniowych wynikających z zarządu nieruchomością wspólną. Z tych też względów uiszczane przez członków wspólnoty należności tytułem pokrycia kosztów związanych nieruchomością wspólną nie są objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji brak jest podstaw do fakturowania przez Wspólnotę wewnętrznych rozliczeń między Wspólnotą, a jej członkami w związku z ponoszonymi kosztami zarządu nieruchomością wspólną.

Odpowiadając natomiast na pytanie dotyczące prawa do odliczenia podatku z tytułu zakupionych usług związanych z termomodernizacją nieruchomości wskazać należy, iż w myśl postanowień art. 86 ust. 1 ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie czynnym, zarejestrowanym podatnikom podatku od towarów i usług, a odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nabyte przez Wspólnotę usługi dotyczące remontu elewacji (termomodernizacji) nieruchomości powiązane są jedynie w części z opodatkowanymi czynnościami wynajmu powierzchni budynku, zatem w takiej też części będzie przysługiwało prawo do odliczenia na zasadach ogólnych podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie usług termomodernizacji.

Jednocześnie wskazać należy, iż stosownie do treści „Objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D)”, stanowiących załącznik nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.), w części D dotyczącej rozliczenia podatku naliczonego wykazuje się wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86-92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja. W poz. 49 wykazuje się wartość netto nabytych przez podatnika towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych nabywcy, natomiast w poz. 50 wykazuje się kwotę podatku naliczonego od nabytych przez podatnika towarów i usług wymienionych w poz. 49. Skoro – jak wskazano we wniosku – wspólnota nie posiada własnych środków trwałych, podatek naliczony dotyczący przedmiotowych zakupów należy wykazać w poz. 52 deklaracji VAT-7.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, uznano je za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.