Stan faktyczny:

Podatnik - będący właścicielem lokalu użytkowego - planuje rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, do której zamierza wnieść w formie aportu prawo używania tego lokalu.

Stan prawny:

Zgodnie z treścią art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu przez czas oznaczony lub nie oznaczony na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Z powyższego przepisu wynika, że cechą charakterystyczną umowy użyczenia jest nieodpłatność.

W świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., nr 14, poz. 176 ze zm.) bezpłatne udostępnienie przez osobę fizyczną nieruchomości do używania osobie fizycznej prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą powoduje – co do zasady - skutki podatkowe w tym podatku zarówno po stronie użyczającego, jak i po stronie otrzymującego.

Jak bowiem wynika z zapisu art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są nieruchomości lub ich części, do których zalicza się m.in. przychody z tytułu nieruchomości udostępnianych w całości lub w części do używania innym osobom, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z 26.07.1991r..

W myśl postanowień art. 16 ust. 1 ww. ustawy za przychód z nieruchomości odstąpionych bezpłatnie w całości lub w części do używania innym osobom fizycznym i prawnym oraz jednostkom organizacyjnym nie mającym osobowości prawnej uważa się wartość czynszową, stanowiącą równowartość czynszu, jaki przysługiwałby od tych osób w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości. Nie jest jednak przychodem wartość czynszowa lokali lub budynków mieszkalnych udostępnionych osobom pozostającym z podatnikiem w stosunku pracy, dla których stanowi ona nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1.

Jeżeli jednak właściciel nieruchomości:

• używa jej na własne potrzeby lub potrzeby członków rodziny albo
• oddał bezpłatnie nieruchomość lub jej część do użytku na cele działalności naukowej, naukowo-technicznej, oświatowej, oświatowo-wychowawczej, kulturalnej, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów, kultu religijnego oraz związkom zawodowym,

to ustawodawca postanowił, że w takich przypadkach nie będzie ustalało się wartości czynszowej tej nieruchomości lub jej części; natomiast wydatki związane z tą nieruchomością nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów (art. 16 ust. 2 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza. Za przychód z tego źródła - w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy z 26.07.1991r. - wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń.

Do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się jedynie wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.

Jednakże w sytuacji, gdy osoba fizyczna będąca wspólnikiem spółki cywilnej wnosi do spółki jako swój wkład prawo do bezpłatnego używania swojej nieruchomości, to przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia nie powstanie ani po stronie tej spółki (pozostałych wspolników), ani po stronie tego wspólnika.

Jak bowiem wynika z treści art. 860 par. 1 Kc spółka cywilnego jest umową, przez którą wspólnicy spółki zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wyniesienie wkładów.

Do przedmiotowo istotnych postanowień umowy spółki cywilnej należy zatem:

• dążenie wspólników do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego,
• zobowiązanie się wspólników do przedsięwzięcia działań oznaczonych w umowie, a w szczególności wniesienia wkładów.

Zgodnie z postanowieniami art. 861 par. 1 Kc wkład wspólników może polegać na:

• wniesieniu do spółki: własności rzeczy lub prawa używania rzeczy lub tzw. wkładu gotówkowego (tj. gotówki, czeku, albo przeniesieniu na spółkę wierzytelności w sposób przewidziany do dysponowania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku bankowym), albo
• świadczeniu usług.

Jednocześnie w myśl art. 867 par. 1 Kc każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach.

W świetle przywołanych przepisów wniesienie przez wspólnika do spółki cywilnej tytułem wkładu prawa do nieodpłatnego używania nieruchomości nie może być utożsamiane z nieodpłatnym świadczeniem tego wspólnika na rzecz spółki. Wspólnik wnosząc tą nieruchomość jako aport do Spółki uzyskuje bowiem w zamian prawo do udziału w zyskach tej Spółki.

Prawo do udziału w zyskach należy zatem traktować jako świadczenie o charakterze ekwiwalentnym do przekazanego spółce prawa do bezpłatnego używania tej nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę w przypadku wniesienia przez wspólnika jako jego wkładu do spółki cywilnej prawa do bezpłatnego używania nieruchomości nie stosuje się postanowień ani art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy z 26.07.1991r., ani art. 16 tej ustawy.