INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2012 r. (data wpływu 22 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 9 lipca 2003 r. Wnioskodawczyni nabyła z majątku osobistego, będąc stanu wolnego, mieszkanie. Na zakup mieszkania został zaciągnięty kredyt hipoteczny w X. S.A. Dwa lata później Zainteresowana wyszła za mąż i wspólnie z mężem zaciągnęli (w 2006 r.) w banku Y. Bank S.A. kredyt hipoteczny na spłatę kredytu zaciągniętego w X. (refinansowanie kredytu). W dniu 15 września 2008 r. mieszkanie zostało sprzedane. W umowie sprzedaży ustalono, że część ceny sprzedaży zostanie zapłacona przez nabywców bezpośrednio na konto wierzyciela hipotecznego Y. Bank S.A. w celu całkowitej spłaty wierzytelności zabezpieczonych hipotekami.Zarówno pierwszy kredyt zaciągnięty w banku X. S.A., jak i kredyt w Y. Bank S.A. zaciągnięty na spłatę pierwszego kredytu, były w całości przeznaczone na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w części przeznaczonej na spłatę kredytu refinansowanego jest wolny od podatku dochodowego...

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw, do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r.

Stan faktyczny przedstawiony we wniosku dotyczy właśnie takiej sytuacji. Zgodnie z tym przepisem przychody są zwolnione z podatku, jeżeli przeznaczy się je - nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na spłatę kredytu lub pożyczki a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a) w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów. Litera a) tego punktu określa cele mieszkaniowe, na które powinna być zaciągnięta pożyczka lub kredyt, by ich spłata powodowała zwolnienia przychodu z podatku dochodowego.

Kredyt refinansowy pobrany na spłatę innego mniej korzystnego kredytu mieszkaniowego będzie w tym kontekście kredytem pobranym na rozumiany szeroko cel mieszkaniowy. Podatnik chcąc zmniejszyć wynikające z pobranego kredytu mieszkaniowego obciążenie względem banku nie może ponosić z tego tytułu ujemnych dla siebie konsekwencji podatkowych.

Kredyt refinansowy, korzystniejszy w spłacie, nie traci swojego pierwotnego celu jakim było finansowanie zakupu mieszkania. Skoro zatem kredyt przeznaczony był - jak wskazano wyżej - na cele mieszkaniowe, to przeznaczone na jego spłatę przychody ze sprzedaży mieszkania mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zainteresowana wskazała, iż w obecnym stanie prawnym ustawodawca doprecyzował przepisy dotyczące spłaty kredytów refinansowanych. W dzisiejszym brzmieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) wprost stwierdzono, że zwolnienie przysługuje również w wypadku spłacania kredytu zaciągniętego na spłatę kredytu przeznaczonego na cele mieszkaniowe.

W świetle tak oczywistej wykładni autentycznej dokonanej przez ustawodawcę trzeba uznać, że również w ustawie w brzmieniu sprzed dnia 1 stycznia 2007 r. zwolnieniu od podatku dochodowego podlegały przychody przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na spłatę innego kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Inna interpretacja ówczesnego brzmienia ustawy jest nieracjonalna, zwłaszcza w świetle obecnego brzmienia tych norm - zastosować tu można tylko wykładnię celowościową.

W związku z powyższym, należy uznać, że przychód osiągnięty ze sprzedaży mieszkania w dniu 15 września 2008 r. w części przeznaczonej na spłatę kredytu refinansowanego (na cele mieszkaniowe) podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowana powołuje się na:

• wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 grudnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1818/07,
• wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 22 grudnia 2009 r., sygn. akt. I SA/Ke 515/09,
• wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 819/10 oraz z dnia 28 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 992/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowana nabyła przedmiotowe mieszkanie dnia 9 lipca 2003 r.

Zatem, w niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w tej ustawie w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Na mocy art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, należy zauważyć, iż z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) przedmiotowej ustawy wynika, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, w szczególności z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jest wydatkowanie go m.in. na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych na określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cele.

Jednocześnie wskazać również należy, iż zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, iż część środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania Wnioskodawczyni przeznaczyła na spłatę kredytu z Banku, który został zaciągnięty na refinansowanie kredytu hipotecznego.

Jak wskazano powyżej katalog zawierający cele, na które musi być zaciągnięty kredyt lub pożyczka, aby podatnikowi przysługiwało z mocy ustawy przedmiotowe zwolnienie, wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. ma charakter zamknięty.

Należy, zatem uznać, że zwolnienie to nie dotyczy przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), a wydatkowanych na spłatę kredytu czy pożyczki zaciągniętych na inne cele, niż wymienione w tym przepisie, w tym również na spłatę kredytu refinansowego, czyli kredytu, który został zaciągnięty na spłatę innego kredytu.

W tym przypadku bez znaczenia pozostaje również fakt, że kredyt refinansowy zaciągnięty został m. in. na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej na cele mieszkaniowe. Wnioskodawczyni nie dokonała bowiem spłaty kredytu zaciągniętego na sfinansowanie samej inwestycji mieszkaniowej, lecz spłaty kredytu zaciągniętego na spłatę innego zobowiązania (kredytu). Takiego zaś przeznaczenia środków nie przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, iż przychód uzyskany z tytułu sprzedaży mieszkania wydatkowany na spłatę kredytu refinansowego przeznaczonego m. in. na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie tego mieszkania nie korzysta ze zwolnienia od podatku. Należy bowiem podkreślić, iż przedmiotowy wydatek nie spełnia wymogów zwolnienia zawartych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pokreślić należy również, iż – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądowych wyjaśnić należy, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły, podobnie jak orzeczenia prezentujące odmienne stanowisko np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 22/11, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 4/12.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.