INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 21 października 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 567/10, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2010 r. (data wpływu 11 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi meldunkowej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi meldunkowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 26 kwietnia 2008 r. Wnioskodawczyni wstąpiła w związek małżeński. Małżonkowie mają ustawową wspólność majątkową. Aktem notarialnym z dnia 7 maja 2008 r. zawartym pomiędzy Skarbem Państwa reprezentowanym przez ZZM w W. a Wnioskodawczynią i Jej małżonkiem:

1. ustanowiono odrębną własność lokalu mieszkalnego położonego w W. przy ul. P. z pomieszczeniem przynależnym w postaci piwnicy oraz udziałem w nieruchomości wspólnej,
2. sprzedano małżonkom ww. lokal wraz z piwnicą oraz przynależnym do tego lokalu udziałem w częściach wspólnych budynku, z którego lokal ten został wydzielony,
3. oddano małżonkom w użytkowanie wieczyste na 96 lat na cele mieszkaniowe związany z lokalem udział w działce gruntu, na którym znajduje się budynek, z którego lokal został wydzielony.

Nabyty w dniu 7 maja 2008 r. od ZZM w W. lokal został przydzielony małżonkowi Wnioskodawczyni w dniu 16 września 1991 r. przez DN w W.

Małżonek Wnioskodawczyni był zameldowany w ww. lokalu na pobyt stały od dnia 31 października 1991 r. Natomiast Wnioskodawczyni była w nim zameldowana na pobyt stały począwszy od dnia 10 października 2008 r. Do tego dnia Wnioskodawczyni zameldowana była w domu rodzinnym w P. Mimo, iż Wnioskodawczyni była zameldowana w tym lokalu dopiero od października 2008 r., tym niemniej faktycznie zamieszkiwała w nim od października 1998 r. To sprzedany wspólnie z mężem lokal w W., a nie dom rodziny w P. był centrum interesów życiowych Wnioskodawczyni. Na dowód powyższego Wnioskodawczyni posiada pisemne oświadczenie złożone przez mieszkańców budynku, w którym znajdował się zamieszkiwany przez małżonków lokal.

W dniu 14 stycznia 2009 r. małżonkowie sprzedali ww. lokal wraz ze związanymi z jego własnością prawami. W stosunku do małżonka Wnioskodawczyni upłynęło zatem 12 miesięcy od zameldowania w ww. lokalu na pobyt stały do jego zbycia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do uzyskanych przez Wnioskodawczynię przychodów (dochodów) z tytułu sprzedaży wspólnie z mężem lokalu mieszkalnego będzie miało zastosowanie zwolnienie z podatku dochodowego w ramach „ulgi meldunkowej"...

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z obowiązującym w latach 2007-2008 art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

• jeśli podatnik był zameldowany w sprzedawanym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Aby móc skorzystać z ww. zwolnienia podatnik winien złożyć w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.)

Początkowo przepisy o uldze meldunkowej wprowadziły 14-dniowy termin na złożenie oświadczenia, że warunki do zwolnienia zostały spełnione (liczony od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego).

Jednak na mocy przepisu art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw termin ten nie będzie miał zastosowania. Oświadczenie o spełnieniu warunków do skorzystania z ulgi meldunkowej należy obecnie składać w terminie złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w okresie obowiązywania ulgi meldunkowej.

Jak wynika z art. 21 ust. 22 ustawy, zwolnienie w ramach ulgi meldunkowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy podatkowej, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Powyższa regulacja – w ocenie Wnioskodawczyni – oznacza, iż aby małżonkowie, między którymi istnieje wspólność majątkowa, sprzedając mieszkanie lub dom mogli skorzystać z ulgi meldunkowej, wystarczającym jest, aby tylko jeden z nich był zameldowany w nim na pobyt stały przez 12 miesięcy przed datą zbycia. Skoro, jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikiem jest każdy z małżonków odrębnie, to w przypadku braku regulacji zawartej w art. 21 ust. 22 tejże ustawy nie budziłoby wątpliwości, że zwolnienie w ramach ulgi meldunkowej ma zastosowanie jedynie do tego z nich, który był zameldowany w lokalu mieszkalnym na okres nie krótszy niż 12 miesięcy i że warunkiem skorzystania ze zwolnienia przez obydwu małżonków jest zameldowanie każdego z nich przez wskazany wyżej okres.

Ponieważ jednak art. 21 ust. 22 ustawy stanowi, że ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, to uznać należy, iż mimo, że warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków, zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia ma zastosowanie również do małżonka, który tego warunku nie spełnia. Tylko w takim przypadku zwolnienie podatkowe będzie miało zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sądy administracyjne prezentują jednolite stanowisko, z którego wynika, że ulga meldunkowa przysługuje obojgu małżonkom, jeśli warunek 12-miesięcznego okresu zameldowania spełniony jest tylko przez jednego z nich.

Ponieważ w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku małżonek Wnioskodawczyni spełnia warunek zameldowania na pobyt stały w sprzedanym lokalu przez okres co najmniej 12 miesięcy przed dniem sprzedaży (zameldowanie – 31 października 1991 r., sprzedaż – 14 stycznia 2009 r.) i ma prawo do zwolnienia od podatku dochodowego w ramach ulgi meldunkowej, to mając na uwadze treść art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z przedmiotowego zwolnienia może skorzystać również Wnioskodawczyni.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za możliwością skorzystania przez Wnioskodawczynię z ulgi meldunkowej jest okoliczność, że Wnioskodawczyni mimo, iż w sprzedanym w dniu 14 stycznia 2009 r. lokalu była zameldowana na pobyt stały od dnia 10 października 2008 r., to faktycznie zamieszkiwała w tym lokalu przez ponad 10 lat przed dniem jego zbycia. A zatem, pomimo, iż do dnia 10 października 2008 r. Wnioskodawczyni była zameldowana na pobyt stały w innym lokalu (domu rodzinnym w P.), aniżeli ten zbyty 14 stycznia 2009 r., tym niemniej faktycznie jej interesy życiowe nie były związane z domem rodzinnym, lecz ze sprzedanym lokalem.

W dniu 11 maja 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną Nr ITPB2/415-146/10/BK, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Stwierdził, iż w związku z brakiem zameldowania w sprzedanym lokalu mieszkalnym przez wymagany okres, nie spełniła warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji nie przysługuje Jej prawo do skorzystania z ulgi meldunkowej, co oznacza że przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz częściach wspólnych budynku, w części przypadającej na Wnioskodawczynię, będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad określonych w art. 30e ustawy.

W dniu 21 maja 2010 r. zostało złożone wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przedmiotowej interpretacji. Odpowiedź na wezwanie została udzielona pismem z dnia 24 czerwca 2010 r. znak ITPB2/415W-53/10/ENB. W dniu 29 lipca 2010 r. do tutejszego organu wpłynęła skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz o orzeczenie o kosztach postępowania.

Wyrokiem z dnia 21 października 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 567/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił zaskarżoną interpretację, gdyż jak stwierdził, z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, w rezultacie czego, mimo że warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków, zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia ma zastosowanie również do małżonka, który tego warunku nie spełnia.

Od powyższego wyroku, tut. organ pismem z dnia 22 grudnia 2010 r. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 886/11 umorzył postępowanie kasacyjne z uwagi na cofnięcie pismem z dnia 6 czerwca 2012 r. wniesionej skargi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zmianami) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że aktem notarialnym z dnia 7 maja 2008 r. zawartym pomiędzy Skarbem Państwa reprezentowanym przez ZZM w W. a Wnioskodawczynią i Jej małżonkiem:

1. ustanowiono odrębną własność lokalu mieszkalnego położonego w W. przy ul. P. z pomieszczeniem przynależnym w postaci piwnicy oraz udziałem w nieruchomości wspólnej,
2. sprzedano małżonkom ww. lokal wraz z piwnicą oraz przynależnym do tego lokalu udziałem w częściach wspólnych budynku, z którego lokal ten został wydzielony,
3. oddano małżonkom w użytkowanie wieczyste na 96 lat na cele mieszkaniowe związany z lokalem udział w działce gruntu, na którym znajduje się budynek, z którego lokal został wydzielony.

Małżonkowie mają ustawową wspólność majątkową. Małżonek Wnioskodawczyni był zameldowany w ww. lokalu na pobyt stały od dnia 31 października 1991 r. Natomiast Wnioskodawczyni była w nim zameldowana na pobyt stały począwszy od dnia 10 października 2008 r. W dniu 14 stycznia 2009 r. małżonkowie sprzedali ww. lokal wraz ze związanymi z jego własnością prawami. W stosunku do małżonka Wnioskodawczyni upłynęło zatem 12 miesięcy od zameldowania w ww. lokalu na pobyt stały do jego zbycia.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. – stanowi, iż podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" (art. 22 ust. 6f ustawy).

Jednakże zważywszy na treść art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. – wolnymi od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

• jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Stosownie do art. 21 ust. 21 ww. ustawy zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu lub budynku przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w sytuacji, gdy współwłaścicielami nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są małżonkowie, to zgodnie z art. 21 ust. 22 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w sprzedanym w dniu 14 stycznia 2009 r. lokalu mieszkalnym zameldowany na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia był jedynie mąż Wnioskodawczyni, natomiast Wnioskodawczyni w tym lokalu była zameldowana na pobyt stały tylko kilka miesięcy.

Oceniając tak przedstawiony stan faktyczny, uwzględniając stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie stwierdzić należy, iż spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków (przesłanki zameldowania na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu) powoduje, że z przedmiotowej ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie.

W związku tym, w sytuacji terminowego złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.