INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2013 r. (data wpływu 15 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• określenia, czy majątek pozostający w spółce dzielonej oraz majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe,
• powstania przychodu podatkowego w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• określenia, czy majątek pozostający w spółce dzielonej oraz majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• powstania przychodu podatkowego w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie,
• powstania przychodu podatkowego po stronie spółki nowo zawiązanej powstałej w wyniku podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych.
  
  

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” oraz „Spółka”) jest spółką prawa polskiego należącą do grupy kapitałowej . Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcja naczyń zbiorczych, produkcja części do pojemnościowych podgrzewaczy wody, a także produkcja części do pojazdów samochodowych.

Na dzień złożenia przedmiotowego wniosku Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie X Specjalnej Strefy Ekonomicznej ( XSSE) i korzysta ze zwolnienia podatkowego w związku z działalnością prowadzoną na terenie XSSE na podstawie trzech zezwoleń.

Wnioskodawca planuje dalszy rozwój na terenie XSSE. Nowe inwestycje polegać będą na rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa oraz rozbudowie i modernizacji istniejących zakładów znajdujących się i funkcjonujących na terenie XSSE. Realizacja projektu obejmować będzie stworzenie nowoczesnych linii produkcyjnych umożliwiających wytwarzanie większej ilości produktów oraz poszerzenie portfolio produktów Wnioskodawcy. Po realizacji inwestycji Wnioskodawca zamierza nie tylko utrzymać dotychczasową działalność, ale także w dynamiczny sposób ją rozwijać, a plany Spółki przewidują dalsze zwiększanie zarówno wydatków inwestycyjnych, jak i tworzenie nowych miejsc pracy w kolejnych latach.

W związku z dynamicznym rozwojem Spółki oraz wdrażaniem coraz nowszych technologii, zarówno w dziale zajmującym się produkcją asortymentu związanego z podgrzewaniem wody, a także dziale odpowiedzialnym za produkcję akcesoriów samochodowych, na poziomie Grupy zapadła decyzja o reorganizacji działalności prowadzonej przez Sp. z o.o. Strategia Grupy zakłada rozdzielenie obydwu biznesów funkcjonujących obecnie w ramach Spółki poprzez ich przyporządkowanie do dwóch odrębnych podmiotów. Jedna ze spółek (dalej: „X”) prowadzić będzie działalność w zakresie produkcji pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcji naczyń zbiorczych i produkcji części do pojemnościowych podgrzewaczy wody, druga (dalej: „Y”) zajmować będzie się natomiast produkcją elementów układu napędowego pojazdów mechanicznych.

Sposobem realizacji powyższego zamierzenia jest planowany przez Wnioskodawcę podział spółki, stosownie do przepisów Tytułu IV, Działu II (art. 528 i nast.) ustawy Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: „ksh”). Sposobem podziału, na który zdecydował się Wnioskodawca jest podział przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ksh, zakładający przeniesienie części majątku spółki dzielonej na inną, już istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Wskazać należy, iż udziałowcem obydwu pomiotów, tj. X i Y, będzie spółka B., tj. większościowy udziałowiec spółki Sp. z o.o.

Wnioskodawca wskazuje, iż w myśl przepisów art. 531 i nast. ksh, sporządzony zostanie plan podziału Spółki, w którym szczegółowo określone zostaną ww. składniki, które przydzielone zostaną obydwu spółkom. Składniki majątku, które pozostawione zostaną w spółce X, jak i majątek przechodzący na nowo zawiązaną spółkę Y będą spełniały – w opinii Wnioskodawcy – definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Przed dniem podziału wskazani zostaną również pracownicy, którzy zatrudnieni będą po dokonaniu podziału w spółce X (działającej obecnie pod firmą Sp. z o.o.) oraz Y (spółką nowo zawiązaną); siedzibą obydwu spółek będzie teren XSSE.

Kwestia ewentualnej sukcesji albo podziału zezwoleń (praw wynikających z zezwoleń) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie XSSE nie została rozstrzygnięta na dzień składania niniejszego wniosku, jednak jeżeli będzie to możliwe z punktu widzenia uregulowań dotyczących specjalnych stref ekonomicznych w Polsce, dojdzie do podziału zezwoleń lub też praw z nich wynikających na oba zakłady. Kwestie zezwoleń zostaną rozstrzygnięte do dnia podziału w porozumieniu z XSSE oraz w oparciu o stanowiska Ministerstwa Gospodarki oraz Ministerstwa Finansów. Spółka planuje podział po osiągnięciu wyodrębnienia każdego z pionów produkcji (tj. elementów grzejnych oraz motoryzacyjnego) na poziomie organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

1. Wnioskodawca planuje dokonać podziału w dniu osiągnięcia następującego stopnia wyodrębnienia organizacyjnego.

Obie części przedsiębiorstwa, zarówno ta przydzielona w planie podziału spółce X, jak i majątek przechodzący na nowo zawiązaną spółkę Y stanowić będą odrębne jednostki organizacyjne w strukturze Spółki, gdyż w drodze uchwały wspólników w strukturze spółki wyodrębniane zostaną poszczególne piony produkcyjne (zwane dalej: „zakładami”): zakład X oraz zakład Y. Każda z wyodrębnianych części przedsiębiorstwa zarządzana będzie przez określone, przypisane do poszczególnych zakładów osoby, gdyż każdy z zakładów posiada własne kierownictwo (kierownik zakładu, kierownicy poszczególnych wydziałów). Do dnia podziału decyzje inne niż zastrzeżone do kompetencji zarządu, a dotyczące każdej z części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem transakcji (zakładu), są podejmowane samodzielnie przez osoby zarządzające tą częścią. Po dokonaniu podziału każda ze spółek będzie kierowana przez określone osoby powołane do zarządu każdej ze spółek.

Do każdego zakładu przypisane będą wykorzystywane przez ten zakład na dzień podziału:

• nieruchomości,
• maszyny i urządzenia przemysłowe,
• wyposażenie i narzędzia,
• samochody,
• komputery oraz oprogramowanie komputerowe,
• wyposażenie biurowe,
• środki pieniężne,
• należności,
• zobowiązania:
  • z tytułu dostaw robót i usług,
  • z tytułu pożyczek, kredytów,
  • związane z wynagrodzeniami pracowników,
• koncesje, licencje, zezwolenia (te, których przeniesienie będzie możliwe w szczególności zwolnienia związane z działalnością na obszarze XSSE),
• patenty i inne prawa własności przemysłowej,
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
• tajemnice przedsiębiorstwa,
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa wynikające z innych stosunków prawnych,
• kontrakty handlowe.
  
  

W dniu dokonania podziału przez wydzielenie pomiędzy X i Y podpisana zostanie umowa, na podstawie której X będzie świadczyć na rzecz Y usługi w zakresie księgowości, kadr, zakupów strategicznych, controllingu oraz wsparcia dotyczącego odpraw celnych.

2. Wnioskodawca planuje dokonać podziału w dniu osiągnięcia następującego stopnia wyodrębnienia finansowego.

Do dnia podziału ewidencja księgowa operacji gospodarczych obu części przedsiębiorstwa, będących przedmiotem transakcji, nie będzie prowadzona na całkowicie wyodrębnionych kontach księgowych.

Natomiast w zakładowym planie kont wydzielone zostaną osobne centra kosztów służące ewidencji przychodów i kosztów związanych wyłącznie z działalnością każdego z zakładów. Wynik finansowy każdego z zakładów na dzień podziału może być ustalony przez spółkę podlegającą podziałowi na poziomie struktur controllingu przedsiębiorstwa. System księgowy oraz zasady rachunkowości obowiązujące w chwili podziału pozwolą na precyzyjne wyodrębnienie w ewidencji księgowej przychodów każdego z zakładów. Prowadzona ewidencja nie będzie jednak prowadzić do pełnego rozdzielenia kosztów każdego z zakładów. Nie jest także możliwe na dzień podziału – z uwagi na uwarunkowania techniczne posiadanego systemu rachunkowości – pełne wyodrębnienie w ewidencji księgowej zobowiązań związanych z działalnością każdej części przedsiębiorstwa (zakładu) będącej przedmiotem transakcji.

Zarówno obecnie, jak i na dzień podziału wyodrębniane będą natomiast aktywa każdego z zakładów oraz rozdzielone będą tabele amortyzacji środków trwałych wraz z wartością odpisów amortyzacyjnych dot. środków trwałych przypisanych do każdego z zakładów. Ponadto ustalony będzie odrębny budżet roczny każdego zakładu należącego do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Na dzień podziału istnieje także możliwość oceny rentowności i efektywności gospodarowania każdego z zakładów. Każdy z zakładów na dzień przekształcenia posiadać będzie odrębny rachunek bankowy.

3. Wnioskodawca planuje dokonać podziału w dniu osiągnięcia następującego stopnia wyodrębnienia funkcjonalnego.

Każdy z zakładów będący przedmiotem transakcji będzie na dzień podziału zdolny do realizacji określonych zadań gospodarczych. Założeniem jest dokonanie podziału na dzień, w którym posiadane przez każdy z zakładów aktywa pozwolą na prowadzenie działalności produkcyjnej (odpowiednio w zakresie elementów grzejnych albo elementów napędu pojazdów) bez konieczności nabywania dodatkowych aktywów. Na dzień podziału każdy z zakładów posiadać będzie aktywa i potencjał niezbędne do obsługi zakładu w zakresie IT, ochrony obiektu, kontroli jakości, usług związanych z utrzymaniem obiektu, badań laboratoryjnych, najmu. Każdy z zakładów będzie korzystał z własnych mediów, w tym:

• z własnych przyłączy prądu,
• z własnych przyłączy gazu,
• z własnych przyłączy wody,
• z własnego odprowadzania lub oczyszczania ścieków.
  
  

Spółka wydzielona nie będzie korzystać po wydzieleniu ze znaków towarowych spółki dzielonej.

Na dzień podziału posiadane przez każdy z zakładów składniki majątkowe stanowią – w opinii Wnioskodawcy – organizacyjną i funkcjonalną całość. Z uwagi na powyższe, każdy z zakładów posiadać będzie na dzień podziału także zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1. Czy majątek pozostający w spółce dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji transakcja nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w spółce podlegającej podziałowi, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy...
2. Czy majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji transakcja nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w spółce powstałej w wyniku podziału, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy...
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie określenia, czy majątek pozostający w spółce dzielonej oraz majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz powstania przychodu podatkowego w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie. Jednocześnie dodać należy, iż w zakresie powstania przychodu podatkowego po stronie spółki nowo zawiązanej powstałej w wyniku podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych w dniu 14 czerwca 2013 r. zostało wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania o nr ILPB3/423-120/13-3/EK.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno majątek (zakład) pozostawiony w spółce dzielonej, tj. zakład X, jak i majątek przeniesiony na nowo zawiązaną spółkę Y, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, dokonanie podziału przez wydzielenie nie spowoduje powstania przychodu podatkowego, ani w spółce podlegającej podziałowi, ani też w spółce nowo powstałej.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych,
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
  
  

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Podstawowym warunkiem uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych.

W praktyce organów podatkowych podkreśla się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić zorganizowany zespół składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Stanowisko takie zaprezentowane zostało wielokrotnie przez organy podatkowe (m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26.11.2008 r. (IPPB5/423-6/08-3/MB) oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16.02.2009 r. (IPPB1/415-1303/08-7/JB)). W interpretacji indywidualnej z dnia 19.02.2009 r. (IPPB5/423-96/08-4/MB) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził ponadto, iż: „(...) z literalnego brzmienia art. 4a pkt 4 updop wynika wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 updop), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym”.

W ocenie Spółki, na dzień dokonania podziału warunek istnienia zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie spełniony zarówno w odniesieniu do spółki X, jak i w odniesieniu do nowo powstałej spółki Y. Należy bowiem podkreślić, że w omawianym przypadku w skład wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, która przydzielona zostanie X wchodzą wszystkie aktywa i pasywa pozwalające na realizację zadań gospodarczych polegających na produkcji pojemnościowych podgrzewaczy wody, naczyń zbiorczych oraz części do pojemnościowych podgrzewaczy wody. Podobnie w skład nowo powstałej spółki Y wejdą wszystkie aktywa i pasywa pozwalające na realizację zadań gospodarczych polegających na produkcji części do pojazdów samochodowych.

Zgodnie z jednolitym stanowiskiem sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, „ocena przesłanki wyodrębnienia musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość” (m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28.2.2011 r. (IPPP1-443-1318/10-2/JL)).

Wyodrębnione zakłady obejmą składniki materialne i niematerialne, które będą przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych: odpowiednio w zakresie produkcji elementów grzejnych oraz produkcji asortymentu dla przemysłu motoryzacyjnego. Każdy z zakładów na dzień podziału posiadać będzie park maszynowy i nieruchomości przeznaczone do realizacji określonych działań produkcyjnych. Każdy z zakładów dysponować będzie na dzień podziału własną kadrą zarówno na poziomie zarządzania, jak i kadrą techniczną oraz pracownikami produkcyjnymi. Pracownicy zatrudnieni na stanowiskach technicznych i produkcyjnych zostaną zatrudnieni automatycznie przez dotychczasowe zakłady w chwili realizacji podziału. Zgodnie z zamierzeniami będą natomiast nabywane przez nowo powstałą spółkę Y od spółki dzielonej X określone usługi wsparcia zarządzania (controlling) oraz rachunkowości.

Mając powyższe na uwadze uznać należy, że ww. składniki majątkowe wchodzące w skład poszczególnych podmiotów, tj. odpowiednio X i Y, tworzą określony zespół, a nie tylko sumę poszczególnych składników. Zamierzeniem właścicieli Spółki jest bowiem dokonanie podziału spółki dopiero w momencie, gdy każda z nich będzie zdolna do samodzielnego realizowania zadań produkcyjnych oraz większości zadań administracyjnych.

Fakt, iż spółka Y w zakresie zarządzania (controllingu) oraz rachunkowości korzystać będzie ze wsparcia podmiotu trzeciego nie ma – w opinii Wnioskodawcy – znaczenia dla możliwości uznania, iż przydzielone jej składniki majątku stanowią ZCP. Obecnie coraz więcej podmiotów gospodarczych decyduje się na korzystanie w pewnych obszarach działalności z usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne (outsourcing). Jest to determinowane chęcią redukcji kosztów zatrudnienia pracowników lub względami organizacyjnymi. W żadnym wypadku nie można uznać, iż skorzystanie z outsourcingu odbiera tym podmiotom charakter samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Teza ta prezentowana jest również powszechnie w orzecznictwie sądów administracyjnych. NSA w wyroku z dnia 27.09.2011 r. (I FSK 1383/10) stwierdził, iż definicja ZCP nie wymaga, aby zespół składników, który stanowić może niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa. Definicja ZCP ogranicza to pojęcie do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo.

Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne czy finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości określonych zadań gospodarczych. Sąd podkreślił przy tym, iż: „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Stanowisko skarżącego organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, np. w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej – nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 1 k.c.”.

Identyczne stanowisko zaprezentowane zostało w wyroku NSA z dnia 4.10.2011 r. (I FSK 1589/10). Wskazać należałoby również na wyrok NSA z dnia 23.03.2012 r. (II FSK 2314/10), w którym sąd stwierdził, iż: „w nowoczesnej gospodarce przedsiębiorcy powszechnie korzystają z usług zewnętrznych w zakresie kadr, informatyki czy księgowości dla celów optymalizacji kosztów funkcjonowania i nie pozbawia to danego podmiotu zdolności prowadzenia działalności produkcyjnej. Potencjalna zdolność do niezależnego działania gospodarczego i samodzielnego realizowania zadań, dla których składniki majątkowe zostały wyodrębnione nie może być utożsamiana z koniecznością faktycznego funkcjonowania bez jakichkolwiek usług zewnętrznych”. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż o outsourcingu usług w kontekście ZCP można mówić jako o utrwalonej linii orzeczniczej.

W świetle powyższego należy uznać, iż składniki majątkowe wchodzące w skład Y oraz X, stanowią zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze Stanowisko takie zaprezentowane zostało m. in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8.12.2010 r. (IBPBI/2/423-1165/10/AP). Ten sam organ w interpretacji z dnia 19.11.2010 r. (IPPB5/423-540/10-4/MB) wskazał, iż: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp.”.

Wnioskodawca wyodrębni, na dzień podziału, oba zakłady stosowną uchwałą właścicieli Spółki oraz odpowiednimi zapisami w aktach wewnętrznych Spółki. Uchwała zawierać będzie w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników przypisanych do X oraz do Y. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż X oraz Y spełniać będą na dzień dokonania podziału przez wydzielenie wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wyodrębnienie finansowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, każdy z zakładów stanowi również zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony finansowo, o czym świadczy m. in. wyodrębnienie centrów kosztów związanych wyłącznie z działalnością i majątkiem każdego z zakładów.

Wyodrębnienie finansowe zespołu składników majątkowych oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa zadań gospodarczych. O wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia. Na dzień podziału Spółki istnieć będzie, w ramach prowadzonej rachunkowości, możliwość wyodrębnienia danych księgowych związanych z każdym zakładem.

Na dzień podziału ewidencja księgowa operacji gospodarczych części przedsiębiorstwa nie jest wprawdzie prowadzona na wyodrębnionych kontach księgowych, ale w zakładowym planie kont wyodrębnione zostały jednak centra kosztów związane wyłącznie z działalnością i majątkiem każdego z zakładów. Na poziomie struktur controllingu przedsiębiorstwa i w oparciu o posiadane dane istnieje możliwość ustalenia wyniku na działalności każdego z zakładów oraz dokonanie oceny rentowności i efektywności każdego z zakładów. Ponadto każdy z zakładów odrębnie i samodzielnie ustala budżet do realizacji na kolejne lata obrotowe. Zakłady X oraz Y nie są jednak jednostkami samodzielnie sporządzającymi bilans. Należy jednak wskazać, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w świetle definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności, czy konieczne jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych, czy sporządzanie bilansów. Na brak wymogu sporządzania odrębnego bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa wskazują także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach (m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19.01.2011 r. (IPPB5/423-797/10-4/DG) lub Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30.12.2010 r. (ILPB3/423-769/10-4/EK)) oraz sądy administracyjne (m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15.04.2010 r. (I SA/Kr 31/10)).

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż X oraz Y spełniać będą na dzień dokonania podziału przez wydzielenie wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem finansowym w ramach Spółki dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wyodrębnienie funkcjonalne (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zamieszczoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, obydwa podmioty będą wyznaczone do realizacji zadań z zakresu odpowiednio produkcji asortymentu związanego z podgrzewaniem wody (X) a także produkcji akcesoriów samochodowych (Y). W tym celu do obydwu podmiotów zostaną alokowane wszystkie składniki majątkowe konieczne do kontynuacji przedmiotowej działalności w zakresie prowadzonym dotychczas przez Spółkę. A zatem, zdaniem Spółki, należy uznać, że zarówno Y jak i X zostały wyodrębnione także pod względem funkcjonalnym ze struktury Spółki.

Potwierdzeniem należytego funkcjonalnego wyodrębnienia dwóch podmiotów ze struktury Spółki jest również fakt, iż kontynuowanie działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę nie będzie wymagało od Y ani od X żadnych dodatkowych nakładów finansowych, czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż X oraz Y spełniać będą na dzień dokonania podziału przez wydzielenie wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem funkcjonalnym w ramach Spółki dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji można stwierdzić, iż zarówno zakład X jak i zakład Y, tj. odpowiednio spółka dzielona oraz spółka powstała w wyniku podziału Wnioskodawcy, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym oznacza to, że operacja podziału Spółki przez wydzielenie będzie neutralna na gruncie podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Zarówno majątek pozostawiony w spółce podlegającej podziałowi (zakład X), jak i majątek przenoszony na spółkę nowo zawiązaną (zakład Y) stanowią ZCP. Tym samym, transakcja nie spowoduje powstania przychodu podatkowego ani w spółce podlegającej podziałowi, ani też w spółce wydzielonej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• nieprawidłowe w zakresie określenia, czy majątek pozostający w spółce dzielonej oraz majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• nieprawidłowe w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie.
  
  

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcja naczyń zbiorczych, produkcja części do pojemnościowych podgrzewaczy wody, a także produkcja części do pojazdów samochodowych.

W związku z dynamicznym rozwojem Spółki oraz wdrażaniem coraz nowszych technologii, zarówno w dziale zajmującym się produkcją asortymentu związanego z podgrzewaniem wody, a także dziale odpowiedzialnym za produkcję akcesoriów samochodowych, na poziomie Grupy zapadła decyzja o reorganizacji działalności prowadzonej przez Spółkę. Strategia Grupy zakłada rozdzielenie obydwu biznesów funkcjonujących obecnie w ramach Spółki poprzez ich przyporządkowanie do dwóch odrębnych podmiotów. Jedna ze spółek (dalej: „X”) prowadzić będzie działalność w zakresie produkcji pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcji naczyń zbiorczych i produkcji części do pojemnościowych podgrzewaczy wody, druga (dalej: „Y”) zajmować będzie się natomiast produkcją elementów układu napędowego pojazdów mechanicznych.

Sposobem realizacji powyższego zamierzenia jest planowany przez Wnioskodawcę podział spółki, stosownie do przepisów Tytułu IV, Działu II (art. 528 i nast.) ustawy Kodeks spółek handlowych, a sposobem podziału, na który zdecydował się Wnioskodawca jest podział przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ww. ustawy.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ww. ustawy, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tejże ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

W związku z powyższym, w przepisach dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych uregulowane zostały skutki podatkowe podziału spółek. Skutki te zależne są od faktu, czy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce – stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy też nie.

W myśl bowiem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie w następujących sytuacjach:

• gdy na każdą ze spółek przejmujących lub nowo zawiązanych nie przechodzi zorganizowana część przedsiębiorstwa (przy podziale przez przejęcie) lub
• gdy na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną przeniesione zostają składniki majątku niestanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę tę zostaną przeniesione składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa, lecz składniki majątkowe pozostałe w spółce dzielonej nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie).
  
  

Na mocy art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

• musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
• zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
• składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.
  
  

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż obie części przedsiębiorstwa, zarówno ta przydzielona w planie podziału spółce X, jak i majątek przechodzący na nowo zawiązaną spółkę Y stanowić będą odrębne jednostki organizacyjne w strukturze Spółki (w drodze uchwały wspólników w strukturze spółki wyodrębniane zostaną poszczególne piony produkcyjne: zakład X oraz zakład Y).

Do każdego zakładu przypisane będą wykorzystywane przez ten zakład na dzień podziału:

• nieruchomości,
• maszyny i urządzenia przemysłowe,
• wyposażenie i narzędzia,
• samochody,
• komputery oraz oprogramowanie komputerowe,
• wyposażenie biurowe,
• środki pieniężne,
• należności,
• zobowiązania:
  • z tytułu dostaw robót i usług,
  • z tytułu pożyczek, kredytów,
  • związane z wynagrodzeniami pracowników,
• koncesje, licencje, zezwolenia (te, których przeniesienie będzie możliwe w szczególności zwolnienia związane z działalnością na obszarze XSSE),
• patenty i inne prawa własności przemysłowej,
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
• tajemnice przedsiębiorstwa,
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa wynikające z innych stosunków prawnych,
• kontrakty handlowe.
  
  

Przed dniem podziału wskazani zostaną również pracownicy, którzy zatrudnieni będą po dokonaniu podziału w spółce X (działającej obecnie pod firmą Sp. z o.o.) oraz Y (tu: spółka nowo zawiązana).

Każda z wyodrębnianych części przedsiębiorstwa zarządzana będzie przez określone, przypisane do poszczególnych zakładów osoby, gdyż każdy z zakładów posiada własne kierownictwo (kierownik zakładu, kierownicy poszczególnych wydziałów).

Ponadto, jak wskazano we wniosku, każdy z zakładów będący przedmiotem transakcji będzie na dzień podziału zdolny do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W kwestii wyodrębnienia finansowego Wnioskodawca podał, iż do dnia podziału ewidencja księgowa operacji gospodarczych obu części przedsiębiorstwa, będących przedmiotem transakcji, nie będzie prowadzona na całkowicie wyodrębnionych kontach księgowych.

W zakładowym planie kont wydzielone zostaną osobne centra kosztów służące ewidencji przychodów i kosztów związanych wyłącznie z działalnością każdego z zakładów. Wynik finansowy każdego z zakładów na dzień podziału może być ustalony przez spółkę podlegającą podziałowi na poziomie struktur controllingu przedsiębiorstwa. System księgowy oraz zasady rachunkowości obowiązujące w chwili podziału pozwolą na precyzyjne wyodrębnienie w ewidencji księgowej przychodów każdego z zakładów. Prowadzona ewidencja nie będzie jednak prowadzić do pełnego rozdzielenia kosztów każdego z zakładów. Nie jest także możliwe na dzień podziału – z uwagi na uwarunkowania techniczne posiadanego systemu rachunkowości – pełne wyodrębnienie w ewidencji księgowej zobowiązań związanych z działalnością każdej części przedsiębiorstwa (zakładu) będącej przedmiotem transakcji.

W świetle powyższego, wobec braku pełnego wyodrębnienia w ewidencji księgowej kosztów i zobowiązań związanych z działalnością każdego z zakładów, należy uznać, iż warunek wyodrębnienia finansowego nie został spełniony.

Należy bowiem podkreślić, iż konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich przychodów i kosztów, zobowiązań i należności związanych z jej działalnością.

Trudno mówić o przedsiębiorstwie jako funkcjonalnej całości bez brania pod uwagę jego zobowiązań. Każde oddzielenie aktywów od pasywów z ekonomicznego punktu widzenia stanowić będzie pewne zakłócenie funkcjonowania „organizmu” jakim jest przedsiębiorstwo. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest dowolna część tego przedsiębiorstwa, tylko taka, która spełnia wszystkie wymienione w art. 4a ust. 4 tej ustawy kryteria. Skoro zatem ustawodawca wskazał, iż w sytuacji, gdy istnieją zobowiązania dotyczące zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to w trakcie wyodrębnienia tej masy majątkowej z przedsiębiorstwa zobowiązania te powinny być wydzielone w pełnej wysokości i przyporządkowane zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, zarówno majątek (zakład) pozostawiony w spółce dzielonej, jak i majątek przeniesiony na nowo zawiązaną spółkę, nie stanowią zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, planowana transakcja podziału Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.