INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowane przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2013 r. (data wpływu 19 września 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udzielenia pracownikom nieoprocentowanej pożyczki – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia 21 listopada 2013 r., Nr IPTPB3/423-363/13-2/IR, Nr IPTPB1/415-599/13-2/AP, IPTPP2/443-754/13-2/AW na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 21 listopada 2013 r. skutecznie doręczono w dniu 25 listopada 2013 r., następnie uzupełniono ww. wniosek pismem z dnia 29 listopada 2013 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej 2 grudnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenie przyszłe i stany faktyczne:

Spółka jest podatnikiem VAT, prowadzi pełną księgowość na podstawie ustawy o rachunkowości. Spółka prowadzi działalność handlową. Głównym przedmiotem sprzedaży Spółki są instrumenty stomatologiczne. Jedynymi udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne.

1. Spółka posiada zobowiązanie z tytułu dostaw towarów handlowych (dalej wierzytelność) wobec kontrahenta z Pakistanu. Wierzytelność wyrażona jest w EURO. Osoby fizyczne, w tym obecni udziałowcy Spółki, nabyły od wierzyciela (podmiotu z Pakistanu) wierzytelność wobec Spółki. Wspólnicy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wyrażą zgodę na przystąpienie do Spółki nowego wspólnika i podejmą uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez konwersję wierzytelności jakie przysługują im wobec Spółki. W tym celu dokonają zmiany umowy Spółki polegającej na podwyższenie kapitału zakładowego - aby pokryć objęte udziały wniosą oni wkład niepieniężny w postaci wierzytelności przysługujących im wobec Spółki i dokonają umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności. Następnie wspólnicy złożą oświadczenie o objęciu nowych udziałów. Wartość udziałów będzie określona w złotówkach. Z tytułu umownego potrącenia powstaną różnice kursowe (zdarzenie przyszłe).
2. Spółka posiada regulamin udzielania pożyczek pracownikom wprowadzony w roku 2013. Każdy z pracowników może otrzymać pożyczkę na zasadach określonych w regulaminie. Przedmiotem działalności Spółki nie jest udzielanie pożyczek. Spółka udziela pożyczek jedynie pracownikom. Pożyczki udzielane są ze środków obrotowych Spółki. Spółka nie posiada zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (stan faktyczny).
3. Spółka kupując towary handlowe otrzymuje czasami terminy płatności nawet 180 dni. Spółka zakupionych towarów handlowych nie księguje bezpośrednio w koszty. Towary księgowane są na magazyn. Wartość towaru obciąża koszty w momencie sprzedaży (wyjścia z magazynu). Dokumentami, na podstawie których obciążane są koszty, są dokumenty magazynowe. Spółka rozchoduje towary według cen przeciętnych, zgodnie z art. 34 ust. 4 pkt 1 ustawy o rachunkowości (stan faktyczny).
   
   

W uzupełnieniu wniosku z dnia 29 listopada 2013 r. stwierdzono w zakresie:

1. podatku dochodowego od osób fizycznych: Spółka zgodnie z regulaminem udziela dwóch rodzajów pożyczek. Pierwsza to pożyczka na dowolny cel. W tym przypadku pracownik nie podaje celu pożyczki. Limit dla tej pożyczki wynosi 3.000 PLN. Dotychczas w okresie 1 stycznia 2009 r. - 31 października 2013 r. Spółka udzieliła siedmiu takich pożyczek na łączną kwotę 13.700 PLN. Po jednej w 2009, 2010 i 2012 r. oraz po dwie w 2011 i 2013 r. Pożyczki były w różnych wysokościach w przedziale od 1.000 PLN do 3.000 PLN. Zgodnie z regulaminem, pożyczka musi być spłacona w nie więcej niż dziesięciu ratach miesięcznych. Spłata pożyczki jest zawsze potrącana z wynagrodzenia pracownika. Spółka udziela również pożyczki na cele mieszkaniowe (drugi z omawianych rodzajów pożyczki) do trzynastokrotności wynagrodzenia miesięcznego brutto pracownika. Pożyczkę tą mogą otrzymać pracownicy pracujący w firmie co najmniej 3 lata. Pracownik jest zobowiązany do przedstawienia dowodu nabycia nieruchomości. Spółka udzieliła dotychczas jednej tego typu pożyczki. Czas spłaty pożyczki wynosi do 10 lat w ratach miesięcznych. Dla obu rodzajów pożyczki, w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy, pożyczka stawiana jest w stan natychmiastowej wykonalności. Dodatkowo Spółka sprostowała opis stanu faktycznego. We wniosku podano, że regulamin pożyczek powstał w 2013 r., a powinno być: w 2009 r. W 2013 r. Spółka dokonała jedynie zmiany regulaminu (zmiana polegała na dodaniu do regulaminu możliwości udzielania pożyczek na cele mieszkaniowe).
2. podatku dochodowego od osób prawnych:
   • Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o podatkową metodę ustalania różnic kursowych, na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
   • jeden z udziałowców posiada kartę czasowego pobytu i adres (miejsce) zamieszkania na terytorium Polski, a drugi udziałowiec nie posiada adresu (miejsca) zamieszkania w Polsce, zaś nowy udziałowiec jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania poza terytorium Polski,
   • zobowiązanie wobec kontrahenta powstało przed 1 stycznia 2012 r.,
   • będzie zawarte porozumienie o potrąceniu wzajemnych wierzytelności, pomiędzy Spółką z jednej strony, a dwoma dotychczasowymi wspólnikami oraz nowym wspólnikiem, którzy obejmą udziały w Spółce.

3. podatku od towarów i usług:
   • Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
   
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.1. Czy przedmiotowe różnice kursowe stanowią przychód bądź koszt podatkowy Spółki...

1.2. Czy przedmiotowa transakcja podlega ustawie o podatku od towarów i usług u którejkolwiek strony...

2. Czy w przypadku otrzymania nieoprocentowanej pożyczki po stronie pożyczkobiorcy powstanie przychód do opodatkowania...

3.1. Czy zgodnie z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy dokonywać korekty kosztu w sytuacji, gdy koszty są obciążane na podstawie dokumentów magazynowych...

3.2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 3.1, czy korekty należy dokonywać w przypadku towarów zakupionych w roku 2012 a sprzedanych z magazynu w roku 2013, które jako koszt zostały ujęte w roku 2013...

3.3. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 3.1., od jakiej daty należy liczyć terminy określone w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

3.4. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 3.1., w jaki sposób Spółka powinna przypisywać konkretne dostawy do wydań magazynowych...

W uzupełnieniu wniosku z dnia 29 listopada 2013 r. Wnioskodawca przeformułował pytania Nr 1.2, 2, i 3.4 nadając im treść:

Pytanie Nr 1.2 w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy potrącenie wierzytelności w transakcji opisanej w punkcie 1 będzie u którejkolwiek strony podlegało podatkowi od towarów i usług...

Pytanie Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

Czy w przypadku otrzymania nieoprocentowanej pożyczki Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód u pożyczkobiorcy-pracownika i potrącić podatek dochodowy jako płatnik...

Pytanie Nr 3.4 w zakresie podatku dochodowym od osób prawnych:

W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 3.1., w jaki sposób Spółka powinna przypisać konkretne dostawy do wydań magazynowych, aby prawidłowo stosować art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest zagadnienie zawarte w pytaniu Nr 2, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udzielenia pracownikom nieoprocentowanej pożyczki, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie nieodpłatnej pożyczki przez pracownika nie powoduje powstania przychodu do opodatkowania po stronie pracownika. Analogiczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji IPPB2/415-529/10-4/AK z dnia 30 sierpnia 2010 r.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 29 listopada 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że u pożyczkobiorców-pracowników nie powstaje przychód do opodatkowania. Jeśli nie powstaje przychód, brak jest podstaw do naliczania i potrącania podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.” Skoro więc z tytułu przedmiotowych pożyczek nie powstaje przychód, nie może być mowy o potrąceniu podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi, w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, że przepis zawiera tylko przykładowe wyliczenie przychodów, ze stosunku pracy, za które uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne dokonane przez pracodawcę lub też otrzymane od niego świadczenia nieodpłatne lub częściowo odpłatne.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Stosownie do art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
   
   

W myśl art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Tak więc, do przychodów ze stosunku pracy zalicza się nie tylko świadczenia rzeczowe czy pieniężne, ale również wartość świadczenia nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia należy więc rozumieć również korzyści wynikające z nieodpłatnego korzystania z cudzych rzeczy, także pieniędzy.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Jednakże brak określenia przez ustawodawcę w Kodeksie cywilnym odpłatności, jako koniecznego elementu pożyczki nie jest jednoznaczny z nieuzyskaniem przez pożyczkobiorcę przychodu z tytułu nienaliczonych i nieuiszczonych odsetek od udzielonej mu nieoprocentowanej pożyczki. W przypadku, gdy umowa pożyczki jest umową nieodpłatną, pożyczkobiorca co do zasady otrzymuje nieodpłatne świadczenie w wysokości odsetek, które musiałby uiścić, gdyby uzyskał pożyczkę oprocentowaną lub kredyt bankowy.

Niemniej jednak w sytuacji, gdy zakład pracy nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek lub kredytów, a zasady udzielania tych kredytów (pożyczek) stosowane są według jednolitych reguł wobec wszystkich pracowników, wówczas brak jest podstaw do zakwalifikowania niezapłaconych odsetek z umowy pożyczki nieoprocentowanej jako przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze swej istoty umowa pożyczki nakłada na pożyczającego obowiązek zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Zatem, z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych kwota pożyczki jest świadczeniem zwrotnym; jak wynika z powyższej definicji powinna zostać zwrócona przez pożyczkobiorcę. Konsekwentnie - sama pożyczka nie stanowi dochodu podatkowego dla pożyczkobiorcy, ponieważ w wyniku jej udzielenia nie następuje stałe przysporzenie majątkowe dla pracownika.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka posiada regulamin udzielania pożyczek pracownikom, wprowadzony w 2009 r., natomiast w 2013 r. dokonano zmiany regulaminu, poprzez dodanie do niego możliwości udzielania pożyczek na cele mieszkaniowe. Każdy z pracowników może otrzymać pożyczkę na zasadach określonych w regulaminie. Przedmiotem działalności Spółki nie jest udzielanie pożyczek. Pożyczki udzielane są ze środków obrotowych Spółki. Spółka nie posiada zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Spółka zgodnie z regulaminem udziela dwóch rodzajów pożyczek. Pierwsza to pożyczka na dowolny cel. W tym przypadku, pracownik nie podaje celu pożyczki. Limit dla tej pożyczki wynosi 3.000 PLN. Zgodnie z regulaminem pożyczka musi być spłacona w nie więcej niż dziesięciu ratach miesięcznych. Spłata pożyczki jest zawsze potrącana z wynagrodzenia pracownika. Spółka udziela również pożyczki na cele mieszkaniowe (drugi z omawianych rodzajów pożyczki) do trzynastokrotności wynagrodzenia miesięcznego brutto pracownika. Pożyczkę tą mogą otrzymać pracownicy pracujący w firmie co najmniej 3 lata. Pracownik jest zobowiązany do przedstawienia dowodu nabycia nieruchomości. Czas spłaty pożyczki wynosi do 10 lat w ratach miesięcznych. Dla obu rodzajów pożyczki, w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy, pożyczka stawiana jest w stan natychmiastowej wykonalności.

Wobec powyższego, biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis stanu faktycznego oraz przepisy prawne w tym zakresie należy stwierdzić, że skoro strony umowy pożyczki nie zastrzegły odpłatności w postaci odsetek, to czynność ta nie spowoduje u pracowników Wnioskodawcy powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Powyższe oznacza, że w przedstawionym stanie faktycznym przychód podatkowy nie wystąpi, a zatem na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.