Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB2/415-934/13/MM
z 20 stycznia 2014 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. Nr 8, poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2013 r. (data wpływu 9 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z 23 grudnia 2013 r. (data wpływu do tutejszego organu) oraz z dnia 7 stycznia 2014 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 9 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 9 października 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 23 grudnia 2013 r. (data wpływu do tutejszego organu) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.
Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 24 grudnia 2013 r. Nr ITPB2/415-934/13-2/MM wezwano Panią do ich usunięcia. Wniosek uzupełniła Pani pismem z dnia 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 9 stycznia 2014 r.).
We wniosku tym oraz w pismach uzupełniających opisano następujący stan faktyczny:
Działkę pod budowę budynku mieszkalno-usługowego Wnioskodawczyni zakupiła w lipcu 2006 r. W sierpniu 2006 r. Wnioskodawczyni założyła firmę jednoosobową . W styczniu 2008 r. do działalności gospodarczej Wnioskodawczyni „dołączyła budowę domu mieszkalnego usługowego” na zakupionej działce. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, tj. firmę usługowo-handlową; w zakres tej działalności wchodzi: budowa, wynajem mieszkań i lokali użytkowych, sprzedaż mieszkań i lokalu użytkowych.
We wrześniu 2008 r. – w ramach działalności gospodarczej – Wnioskodawczyni wzięła kredyt – w B SA na budowę budynku mieszkalno – usługowego i spłacała go wraz z odsetkami. Odsetki od kredytu zaliczane były w ciężar kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej. Budowę budynku Wnioskodawczyni rozpoczęła w ramach działalności gospodarczej i zakończyła w grudniu 2009 r. Cały budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych jako majątek firmy. Jednakże sprzedane lokale nie były wykorzystane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię. Po wybudowaniu budynku Wnioskodawczyni dokonywała jego ulepszeń, których wartość nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynku. Od wartości budynku dokonywane są odpisy amortyzacyjne.
Powierzchnia mieszkalna przedmiotowego budynku mieszkalno usługowego jest większa niż jego powierzchnia użytkowa. W budynku wyodrębnionych zostało dziesięć lokali mieszkalnych i trzy usługowe.
W 2011 r. Wnioskodawczyni sprzedała dwa mieszkania. Od sprzedanych mieszkań zapłaciła należny podatek od towarów i usług. Od ww. transakcji Wnioskodawczyni nie zapłaciła natomiast podatku dochodowego, ponieważ złożyła oświadczenie we właściwym urzędzie skarbowym o wykorzystaniu środków ze sprzedaży mieszkania na cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat.
Następnie, w październiku 2012 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie położone w ww. budynku. Sprzedane lokale zostały wybudowane w celu ich odsprzedaży lub najmu i formalnie wyodrębnione zgodnie z przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
- Czy Wnioskodawczyni może uznać spłatę kredytu i odsetek, który „wzięła” na firmę na budowę budynku mieszkalno-usługowego w ramach działalności gospodarczej, jako wydatki na cele mieszkaniowe?
- Czy Wnioskodawczyni jest zwolniona z podatku dochodowego od sprzedanego w 2012 r. mieszkania z działką pod budowę zakupioną w 2006 r.?
Zdaniem Wnioskodawczyni, może uznać spłatę kredytu i odsetek, który „wzięła” na firmę na budowę budynku mieszkalno-usługowego, jako wydatki na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawczyni uważa, że jest zwolniona z podatku dochodowego od sprzedanego w 2012 r. mieszkania, które wybudowała w ramach działalności gospodarczej. Działkę pod budowę zakupiła bowiem w 2006 r.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
- nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
- spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
- prawa wieczystego użytkowania gruntów,
- innych rzeczy,
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
W myśl art. 10 ust. 2 tej ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:
- na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;
- w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
- składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.
Stosownie natomiast do art. 10 ust. 3 tej ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że działkę pod budowę budynku mieszkalno-usługowego Wnioskodawczyni zakupiła w lipcu 2006 r. W sierpniu 2006 r. Wnioskodawczyni założyła firmę jednoosobową. W styczniu 2008 r. do działalności gospodarczej Wnioskodawczyni „dołączyła budowę domu mieszkalnego usługowego” na zakupionej działce. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, tj. firmę usługowo-handlową; w zakres tej działalności wchodzi: budowa, wynajem mieszkań i lokali użytkowych, sprzedaż mieszkań i lokalu użytkowych.
We wrześniu 2008 r. – w ramach działalności gospodarczej – Wnioskodawczyni wzięła kredyt – w B SA na budowę budynku mieszkalno – usługowego i spłacała go wraz z odsetkami. Odsetki od kredytu zaliczane były w ciężar kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej. Budowę budynku Wnioskodawczyni rozpoczęła w ramach działalności gospodarczej i zakończyła w grudniu 2009 r. Cały budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych jako majątek firmy. Jednakże sprzedane lokale nie były wykorzystane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię. Po wybudowaniu budynku Wnioskodawczyni dokonywała jego ulepszeń, których wartość nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynku. Od wartości budynku dokonywane są odpisy amortyzacyjne.
Powierzchnia mieszkalna przedmiotowego budynku mieszkalno usługowego jest większa niż jego powierzchnia użytkowa. W budynku wyodrębnionych zostało dziesięć lokali mieszkalnych i trzy usługowe.
W 2011 r. Wnioskodawczyni sprzedała dwa mieszkania. Od sprzedanych mieszkań zapłaciła należny podatek od towarów i usług. Od ww. transakcji Wnioskodawczyni nie zapłaciła natomiast podatku dochodowego, ponieważ złożyła oświadczenie we właściwym urzędzie skarbowym o wykorzystaniu środków ze sprzedaży mieszkania na cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat.
Następnie, w październiku 2012 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie położone w ww. budynku. Sprzedane lokale zostały wybudowane w celu ich odsprzedaży lub najmu i formalnie wyodrębnione zgodnie z przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.
Analizując przedmiotową sprawę należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy dokonana przez Wnioskodawczynię sprzedaż nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:
- wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
- polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
- polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:
- środkami trwałymi,
- składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
- wartościami niematerialnymi i prawnymi
- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.
Aby określone czynności związane ze zbyciem składników majątku, uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą one mieć charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawczynię do prowadzonej działalności gospodarczej należało ocenić zamiar, okoliczności i cel nabycia nieruchomości, działań poprzedzających zbycie i samego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.
Okoliczności przedstawione we wniosku tj. zakup w lipcu 2006 r. przez Wnioskodawczynię nieruchomości, a następnie, tj. w sierpniu 2006 r. rozpoczęcie działalności gospodarczej, która obejmuje: budowę i wynajem mieszkań i lokali oraz sprzedaż mieszkań i lokali, wybudowanie tych lokali w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu ich sprzedaży lub wynajmu oraz fakt, że odsetki od kredytu udzielonego Wnioskodawczyni na budowę tego budynku były zaliczane w ciężar kosztów uzyskania przychodów i że wcześniej, tj. w 2011 r. Wnioskodawczyni sprzedała dwa lokale mieszkalne położone w tym budynku przemawiają za tym, że ww. sprzedaż wypełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w związku z tą sprzedażą Wnioskodawczyni w 2012 r. uzyskała przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Mając na uwadze powyższe nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawczyni, że spłatę kredytu który zaciągnęła na firmę na budowę budynku mieszkalno – usługowego oraz spłatę odsetek od tego kredytu może uznać za wydatki na cele mieszkaniowe oraz, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2012 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, którego budowę zakończyła w 2009 r. jest zwolniony z opodatkowania.
Do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma bowiem zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) tej ustawy - w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Stanowi on, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c ), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:
- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
- na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części, własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
- na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
- na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.
Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:
- budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
- przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na nabycie gruntu, zakup, budowę, rozbudowę lub remont budynku albo jego części, przeznaczonych na cele rekreacyjne,
- przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.
W myśl art. 21 ust. 2a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.
Podkreślić należy, iż – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe (ulgi, preferencje) stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.
Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że warunkiem zastosowania przedmiotowego zwolnienia, a co za tym idzie zakwalifikowania danego wydatku do wydatków na cele mieszkaniowe jest uzyskanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych kwalifikowanego do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zaś ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto – jak wynika z art. 21 ust. 2 tej ustawy, przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika
Reasumując, przychody uzyskane ze sprzedaży w 2012 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość Wnioskodawczyni miała obowiązek doliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkować według sposobu opodatkowania wybranego na 2012 r. Do przychodów z działalności gospodarczej nie ma zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., tym samym spłaty kredytu udzielonego na budowę budynku mieszkalnego-usługowego w ramach działalności gospodarczej nie sposób uznać za wydatek na cel mieszkaniowy uprawniający do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.