INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia sfinansowanego z dotacji otrzymanej z Urzędu Miasta na prowadzenie niepublicznego przedszkola – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni zawiązała z dwoma wspólniczkami Spółkę cywilną o nazwie Pracownia Pedagogiczna P. W. G. K.-K., A. P.-P., M. S.-M., której głównym profilem działalności jest prowadzenie przedszkola niepublicznego. Każda ze wspólniczek zarejestrowała w związku z tym indywidualną działalność gospodarczą o nazwie Pracownia Pedagogiczna P. W. S.C., obejmującą różne rodzaje działalności opiekuńczej, wychowawczej i szkoleniowej, poza wychowaniem przedszkolnym. Wychowanie przedszkolne - pomimo przysługującego numeru PKD - zgodnie z zapisem art. 53a ust. 1 ustawy o systemie oświaty - nie jest działalnością gospodarczą i z tego powodu nie znalazło się w wydanych zaświadczeniach o wpisie.

Spółka cywilna Pracownia Pedagogiczna P. W. nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, Pracownia Pedagogiczna P. W. jest osobą prowadzącą dla Niepublicznego Przedszkola P. W., które po spełnieniu wszystkich wymogów uzyskało w dniu 24 września 2010 r. wpis do ewidencji przedszkoli niepublicznych Gminy.

Działalność przedszkola finansowana jest z wpłat od rodziców oraz dotacji otrzymywanej z Urzędu Miasta od 1 stycznia 2011 r. - zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o systemie oświaty i Uchwałą Nr XIX/348/11 Rady Miejskiej z dnia 31 sierpnia 2011 r.

Zapis Uchwały Nr Rady Miejskiej z dnia 31 sierpnia 2011 r. stanowi w:

• § 10, że dotacje, o których mowa w § 1 ust. 1 są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań podmiotu dotowanego w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej i mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących,

• § 11 pkt 2, że rozliczenie z otrzymanej dotacji powinno uwzględniać:

1. …
2. zestawienie wydatków poniesionych w ramach dotacji, w szczególności na:
   1. wynagrodzenia pracowników,
   2. pochodne od wynagrodzeń (składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy).
   
   
   

Rozliczenie dochodów z działalności przedszkola następuje w formie podatkowej książki przychodów i rozchodów. W prowadzonym przedszkolu Wnioskodawczyni oraz wspólniczki - właścicielki Pracowni Pedagogicznej pracują jako nauczycielki i dyrektor przedszkola, pełniąc wszystkie związane z zajmowanymi stanowiskami obowiązki pracowników przedszkola. Wykonywanie tej pracy udokumentowane jest zgodnie z obowiązującymi przepisami (wpisy w dziennikach zajęć dydaktyczno-wychowawczych oddziału przedszkolnego, lista obecności pracowników).

Od grudnia 2012 r. z części dotacji sfinansowane zostały koszty pracy właścicielek przedszkola (wynagrodzenie nauczycieli oraz pełnienie obowiązków dyrektora przedszkola). Koszt ten został wykazany w przekazywanym co miesiąc do Urzędu Miasta „Rozliczeniu dotacji” jako wynagrodzenie pracowników, zgodnie z pkt 2a ww. Uchwały.

Koszty, bezpośrednio sfinansowane z dotacji otrzymanej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, zwolnionej z podatku od osób fizycznych (na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, co wynika z treści art. 23 ust. 56 ww. ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jeśli część dotacji zostanie przeznaczona na pokrycie kosztów pracy właścicielek przedszkola (wynagrodzenie nauczyciela i pełnienie obowiązków dyrektora przedszkola), to ta część dotacji - wynagrodzenie współwłaścicielki przedszkola/wspólniczki - jest zwolniona z podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a koszty w tym przypadku nie powstaną, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy...

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeśli część dotacji zostanie przeznaczona na pokrycie kosztów pracy właścicielek przedszkola (wynagrodzenie nauczyciela i pełnienie obowiązków dyrektora przedszkola), to ta część dotacji jest zwolniona z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a koszty w tym przypadku nie powstaną, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne przedszkoli niepublicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
   
   

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych szkół i przedszkoli, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

• dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

• ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.
  
  

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.) wynika, iż z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zatem, dotacje przyznane przedszkolom niepublicznym przez jednostki samorządu terytorialnego – na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

W związku z powyższym, otrzymane przez Wnioskodawczynię dotacje na prowadzenie niepublicznego przedszkola, o których mowa we wniosku, są dla Wnioskodawczyni przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto stwierdzić też należy, iż fakt przekazania środków pochodzących z dotacji na własne wynagrodzenie nie powoduje obowiązku opodatkowania dotacji lub jej części. Wnioskodawczyni prowadząc działalność gospodarczą uzyskuje przychody i ponosi koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, otrzymana dotacja, nie stanowi dla Wnioskodawczyni wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z opodatkowania na podstawie cyt. powyżej przepisu. Wynagrodzenie za pracę w niepublicznym przedszkolu nie stanowi dla Wnioskodawczyni odrębnego (powtórnego) źródła przychodów.

Skoro, jak wykazano powyżej, kwota jaką Wnioskodawczyni otrzymuje nie jest wynagrodzeniem, ocena Jej stanowiska w zakresie braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tegoż wynagrodzenia na podstawie powołanego art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest bezprzedmiotowa.

Reasumując stwierdzić należy, że w przedstawionym opisie stanu faktycznego oraz w świetle cytowanych wyżej przepisów dotacja otrzymana przez Wnioskodawczynię na prowadzenie niepublicznego przedszkola, w tym kwota dotacji przeznaczona na wypłatę wynagrodzenia, jest dla Niej przychodem z pozarolniczej działalności – proporcjonalnie do Jej prawa do udziału w zyskach spółki cywilnej, stosownie do art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jednakże w całości zwolnionym od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wyżej cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników spółki cywilnej.

Końcowo tut. Organ wskazuje, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawczynię do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.