Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPB3/423-197/14-3/GG
z 2 września 2014 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2014 r. (data wpływu 3 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika podatku dochodowego w związku z osiąganiem przez Fundusz przychodu z udziału w zagranicznej spółce osobowej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 3 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od towarów i usług, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz ustawy Ordynacja podatkowa.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
… Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej jako: Spółka lub Wnioskodawca) z siedzibą w , prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży części i akcesoriów do pojazdów silnikowych.
W świetle przepisów przejściowych ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. poz. 1387, dalej jako: Ustawa zmieniająca) do dnia 30 listopada 2014 r. Spółka pozostanie spółką niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.
Wspólnikami Spółki są: i) T Poland Sp. z o.o. działający jako komplementariusz Wnioskodawcy (dalej jako: T Poland) oraz ii) I 71 Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych, działający na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 157 ze zm., dalej: ustawa o funduszach inwestycyjnych), będący akcjonariuszem (dalej jako: Fundusz) Spółki.
W związku z restrukturyzacją planowaną w Grupie …. (do której należy Wnioskodawca), Fundusz wniesie całość posiadanych akcji w Spółce do spółki osobowej utworzonej zgodnie prawem luksemburskim – SCSp (dalej jako: SCSp) w zamian za papiery wartościowe wyemitowane przez SCSp zgodnie z prawem jej właściwym inkorporujące prawa do udziału w tej spółce. Na podstawie przepisów prawa luksemburskiego, SCSp nie posiada osobowości prawnej i jest transparentna z perspektywy podatku dochodowego (nie podlega w Luksemburgu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania – obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od dochodów osiąganych przez SCSp ciąży na jej wspólnikach).
W wyniku opisanej wyżej restrukturyzacji SCSp stanie się bezpośrednim większościowym udziałowcem Wnioskodawcy, natomiast udziałowcem mniejszościowym pozostanie Tower Poland. Jednocześnie, wspólnikiem luksemburskiej spółki osobowej SCSp, a tym samym pośrednim udziałowcem Spółki będzie m.in. Fundusz.
Docelowo Spółka zostanie przekształcona w spółkę komandytową lub jawną (dalej łącznie jako: Spółka osobowa albo odrębnie jako odpowiednio: Sp.K. lub Sp.J.) w trybie art. 551 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm., dalej: KSH), której wspólnikami będą i) luksemburska spółka osobowa SCSp oraz ii) Tower Poland.
Na dzień przekształcenia w Spółce może wystąpić kapitał rezerwowy lub zapasowy utworzony z zysków wypracowanych przez Spółkę w latach ubiegłych.
W ramach powyższej restrukturyzacji (tj. na moment przekształcenia Spółki w Spółkę osobową):
- do Spółki nie przystąpi żaden nowy podmiot (w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę osobową nie zmieni się struktura udziałowa Spółki),
- nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki – w szczególności:
- w związku z przekształceniem do Spółki nie zostaną wniesione żadne nowe wkłady (tym samym Spółka przekształcona w Spółkę osobową nie otrzyma żadnego dodatkowego majątku w wyniku przekształcenia w porównaniu do jej majątku przed przekształceniem),
- w konsekwencji, majątek Spółki przekształconej nie będzie wyższy od majątku spółki komandytowo-akcyjnej istniejącego na dzień poprzedzający dzień przekształcenia; w szczególności w wyniku przekształcenia wartość wkładu komplementariusza Sp.K./wspólnika Sp.J. odpowiadać będzie wartości wkładu komplementariusza Spółki, natomiast wartość wkładu komandytariusza Sp.K./drugiego wspólnika Sp.J. odpowiadać będzie wartości udziału akcjonariusza Spółki w jej kapitale zakładowym; wartość kapitału zapasowego Spółki osobowej (przekształconej) pozostanie natomiast na takim samym poziomie jak w Spółce (spółce przekształcanej); w konsekwencji udziały poszczególnych wspólników Spółki osobowej w zyskach/stratach tej spółki (w przypadku Sp.K. odpowiednio komandytariusza jak i komplementariusza) pozostaną na takim samym poziomie, jak odpowiednio udziały w zyskach/stratach akcjonariusza oraz komplementariusza Spółki;
- tym samym, również w ujęciu bilansowym, wartość oraz struktura kapitału własnego Spółki osobowej (spółki przekształconej) będzie równa wartości kapitału własnego Spółki przed przekształceniem;
- po przekształceniu Spółka nadal będzie miała siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Po dokonaniu restrukturyzacji:
- SCSp oraz T Poland mogą uzyskiwać przychody z tytułu udziału w Spółce (przekształconej w Spółkę osobową),
- Fundusz, jako wspólnik SCSp (transparentnej podatkowo) będzie uzyskiwał przychody z tytułu udziału w tej spółce, w formie odpowiedniej części dochodów zrealizowanych przez Spółkę osobową (transparentną podatkowo w Polsce).
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
- Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przekształcenie Spółki w Sp.K. lub w Sp.J. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej PCC)?
- Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przekształcenie Spółki ze spółki komandytowo-akcyjnej w Sp.K lub w Sp.J. nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z którym Spółka byłaby zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego jako płatnik podatku?
- Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przekształcenie Spółki ze spółki komandytowo-akcyjnej w Sp.K. lub w Sp.J. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
- Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Fundusz z udziału w Spółce prowadzącej działalność w formie Spółki osobowej, za pośrednictwem SCSp, Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty podatku z tytułu dochodu osiąganego przez Fundusz na rachunek właściwego urzędu skarbowego?
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 4, dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Fundusz z udziału w Spółce prowadzącej działalność w formie Spółki osobowej (niepodlegającej opodatkowaniu na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), za pośrednictwem luksemburskiej spółki osobowej SCSp niebędącej podatnikiem podatku dochodowego Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty podatku z tytułu dochodu osiąganego przez Fundusz na rachunek właściwego urzędu skarbowego.
- Zgodnie z:
- art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji;
- art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ustawy nie mają zastosowania do spółek niemających osobowości prawnej;
- art. 1 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ustawy mają również zastosowanie do i) spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; ii) spółek niemających osobowości prawnej, mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
- art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału);
- art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku;
- art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych;
- art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w analizowanej sprawie, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji);
- art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu;
- art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawne, oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych m.in. w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat;
- art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), płatnikiem jest m.in. osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.
- Zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), zarówno spółka komandytowa jak i spółka jawna jako spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej (art. 4 § 1 pkt 1, art. 22 § 1 oraz art. 102 KSH).
- Zgodnie ze wskazanymi powyżej ogólnymi zasadami opodatkowania spółek osobowych, innych niż polska spółka komandytowo-akcyjna, jasno wynikającymi z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
- spółki osobowe nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych;
- dochody tych spółek są opodatkowane na poziomie ich wspólników;
- w przypadku osób prawnych będących wspólnikami tych spółek, wspólnicy partycypują w przychodach i kosztach spółki osobowej proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału).
- Ponadto, przychody uzyskiwane przez wspólników Spółki osobowej z udziału w tej spółce nie będą stanowić dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przyjęcie odmiennego stanowiska pozostawałoby w oczywistej sprzeczności z intencją ustawodawcy, który jednoznacznie określił kategorie dochodów objętych regulacją art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychody uzyskiwane przez wspólników z udziału w spółce komandytowej lub spółce jawnej nie są objęte definicji dochodów z udziału w zyskach osób prawnych, gdyż żadna ze wskazanych form prawnych i) nie jest osobą prawną, ii) nie powinna zostać uznana za podatnika na gruncie wykładni przepisów art. 1 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
- W rezultacie, do przychodów uzyskiwanych przez wspólników Spółki osobowej z udziału w tej spółce nie znajdą zastosowania odpowiednie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które nakładają na podmioty dokonujące wypłat dochodów z udziału w zyskach osób prawnych obowiązek poboru podatku w momencie dokonania tych wypłat. W szczególności nie znajdzie zastosowania art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
- Dodatkowo należy wskazać, że nawet w przypadku zajęcia stanowiska odmiennego od zaprezentowanego powyżej (co zdaniem Wnioskodawcy stałoby w oczywistej sprzeczności z zasadami opodatkowania spółek osobowych, transparentnych podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), tj. uznania, że przychody uzyskiwane przez wspólników Spółki osobowej z udziału w tej spółce stanowią jednak dochody z udziału w zyskach osób prawnych, należy stwierdzić, że bez względu na taką klasyfikację – przychody te nie rodziłyby obowiązku pobrania i zapłaty przez Spółkę po przekształceniu w Spółkę osobową podatku dochodowego w zakresie, w jakim dochody te będą alokowane do Funduszu jako wspólnika luksemburskiej spółki osobowej SCSp. Należy bowiem wskazać, że z uwagi na fakt, że bezpośrednim udziałowcem Spółki (przekształconej w Spółkę osobową będzie luksemburska spółka osobowa SCSp niebędąca podatnikiem podatku dochodowego, podatnikami tego podatku będą wspólnicy tej spółki, w tym Fundusz, jako wspólnik posiadający większość udziałów w SCSp. Z kolei na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Fundusz będzie podmiotowo zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych.
- Konsekwentnie, skoro w analizowanej sytuacji podatnik (Fundusz) jest podmiotowo zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, nie sposób logicznie przyjąć, aby w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Fundusz z udziału w Spółce, po przekształceniu w Spółkę osobową – za pośrednictwem luksemburskiej spółki osobowej SCSp, transparentnej podatkowo, Wnioskodawca mógłby być zobowiązany, jako płatnik, do obliczenia i pobrania od tegoż podatnika podatku, a następnie przekazania go na rachunek właściwego urzędu skarbowego, skoro podatnik (Fundusz) będąc podmiotowo zwolnionym, nie jest zobowiązany do uiszczenia przedmiotowego podatku.
- Należy podkreślić, że zajęcie odmiennego stanowiska oznaczałoby, że działanie określonego podmiotu w charakterze płatnika rozpatrywane jest w oderwaniu od praw i obowiązków podatkowych podatnika. Przyjęcie takiego stanowiska, oznaczałoby zastosowanie wykładni contra legem – sprzecznej zarówno z literalnym brzmieniem przepisów (zgodnie z którymi płatnik oblicza i pobiera podatek od podatnika), jak i z ratio legis funkcjonowania tej instytucji na gruncie prawa podatkowego, której istotą jest ustalenie w określonych sytuacjach podmiotu odpowiedzialnego za obliczenie, pobór i wpłacenie podatku od podmiotu zobowiązanego do jego uiszczenia (podatnika).
- W konsekwencji, zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że w związku z przychodami uzyskiwanym przez Fundusz z udziału w Spółce prowadzącej działalność w formie Spółki osobowej za pośrednictwem SCSp transparentnej podatkowo, Spotka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty podatku z tytułu dochodu osiąganego przez Fundusz na rachunek właściwego urzędu skarbowego.
Powyższe stanowisko Spółki znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:
- w interpretacji indywidualnej z dnia 10 grudnia 2012 r., (sygn. IPTPB3/423-256/12-4/KJ), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „w związku i przychodami uzyskiwanymi przez Fundusz z udziału w Spółce (po przekształceniu w SKA), Spółka ta nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłaty podatku z tytułu dochodu osiąganego przez Fundusz na rachunek właściwego urzędu skarbowego”;
- w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 października 2011 r., (sygn. IPTPB3/423-139/11-2/IR), zgodnie z którą: „wypłata zysku przez spółkę komandytowo-akcyjną na rzecz akcjonariuszy nie będzie stanowić dywidendy ani innego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co skutkuje brakiem po jej stronie obowiązku pobrania i wpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego określonego w art. 26 ust 1 ustawy”;
- w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 września 2011 r., (sygn. IPPB3/423-614/11-2/JG), w której Organ podatkowy – odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika – uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: „w przypadku wypłaty w przyszłości przez SKA zysku na rzecz jej akcjonariusza nie będzie na niej ciąży obowiązek płatnika wynikający z art. 26 ust. 1 UPDOP. Powyższy przepis nakłada na podmioty dokonujące wypłaty dochodów z udziału w zyskach osób prawnych obowiązek poboru podatku w momencie dokonania tych wypłat, a więc nie obejmuje on swoją hipotezą spółek komandytowo-akcyjnych, których zyski nie stanowią zysków osób prawnych”,
- w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 listopada 2009 r., (sygn. ILPB3/423-690/09-2/MM), zgodnie z którą „w związku z wypłatą przez spółkę komandytowo-akcyjną na rzecz udziałowca zysków z prowadzonej działalności gospodarczej, spółka komandytowa-akcyjna nie będzie zobowiązana jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego pobrać i wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatek z tytułu dochodu osiąganego przez fundusz (jako akcjonariusz udziałowca)”.
Zdaniem Wnioskodawcy, wskazać należy, że wskazane interpretacje dotyczą wprawdzie zysków z działalności prowadzonej przez spółkę komandytowo-akcyjną w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. (tj. kiedy spółka komandytowo-akcyjna nie była podatnikiem podatku dochodowego), niemniej jednak, w ocenie Spółki, będą one miały również odpowiednie zastosowanie w odniesieniu do zysków wypłacanych z działalności prowadzone przez Spółkę osobową, która zgodnie z brzmieniem aktualnie obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych również nie posiada osobowości prawnej oraz nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.