DD6/033/100/MNX/10

Interpretacja Ministra Finansów DD6/033/100/MNX/10 z 23 września 2015 r.

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 28 lipca 2009 r. Nr IBPBI/2/423-833/09/PP w ten sposób, iż uznaje stanowisko Spółka z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 05 maja 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za koszt gospodarki zasobami mieszkaniowymi wydatku na spłatę skapitalizowanych odsetek od kredytów zaciągniętych na budowę mieszkań (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2009 r. sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za koszt gospodarki zasobami mieszkaniowymi wydatku na spłatę skapitalizowanych odsetek od kredytów zaciągniętych na budowę mieszkań.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest Spółką prawa handlowego. Założycielem i jedynym wspólnikiem jest Gmina. Towarzystwo działa na podstawie ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych, ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego, ustawie o gospodarce komunalnej oraz postanowieniach aktu założycielskiego z dnia 14 czerwca 2000 r. ze zm.

Podstawowym celem działalności Spółki jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych społeczności lokalnej poprzez budowanie, remonty kapitalne, adaptacje domów mieszkalnych i eksploatacja na zasadach najmu.

Towarzystwo może również:

• nabywać budynki mieszkalne,
• przeprowadzać remonty i modernizację obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych na zasadach najmu,
• prowadzić inną działalność związaną z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą polegającą na budowaniu budynków wielorodzinnych oraz domów jednorodzinnych ze środków przyszłych właścicieli,
• sprawować na podstawie umów zlecenia zarząd budynkami mieszkalnymi i nie mieszkalnymi nie stanowiącymi jego własności.
  
  

Zgodnie z powyższym Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na budowie, remoncie lokali mieszkalnych (zgodnie z ustawą o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego z dnia 26 października 1995 r.) ich wynajmie, oraz budowie i wynajmie lokali użytkowych (garaży). Wnioskodawca prowadzi również działalność związaną z administrowaniem na podstawie zawartych umów nieruchomościami Wspólnot Mieszkaniowych. Po wejściu w życie nowelizacji ustawy o Podatku Dochodowym od Osób Prawnych w celu prawidłowego określenia zobowiązań podatkowych w związku z art. 17 ust.1 pkt 44 w/w ustawy ewidencja księgowa została podzielona dla celów podatkowych na związaną z gospodarką zasobami mieszkaniowymi z ewentualnym warunkowym zwolnieniem jej dochodów z podatku i działalność pozostałą. Za przychód działalności związanej z gospodarką zasobami mieszkalnymi uznano całe przychody z czynszów wraz z mediami z mieszkań zasobu własnego. Za koszty związane z tą działalnością uznano wszystkie koszty bezpośrednie związane z utrzymaniem zasobu własnego (również media i spłatę odsetek skapitalizowanych od kredytu zaciągniętego na budowę zasobu mieszkaniowego). Część kosztów, których nie można bezpośrednio przyporządkować do działalności związanej z gospodarowaniem zasobami mieszkaniowymi, ani do działalności pozostałej podzielono zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy strukturą przychodów. W związku z faktem, że zasób własny TBS jest niewielki (42 lokale mieszkalne) koszty z działalności mieszkaniowej ustalone jw. przewyższają przychód tej działalności. Spowodowało to stratę na działalności mieszkaniowej, a jednocześnie większy niż przy rozliczeniu całej firmy dochód na działalności pozostałej. Od tak ustalonej podstawy opodatkowania został odprowadzony w 2007 oraz 2008 r. podatek dochodowy. Powstałą stratę Spółka pokrywa z działalności komercyjnej dotyczącej administrowania zasobami Wspólnot Mieszkaniowych. Powstała więc sytuacja, w której nie ma dochodu na działalności dotyczącej gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszt spłaty odsetek skapitalizowanych od kredytów zaciągniętych na budowę mieszkań TBS jest kosztem z działalności dotyczącej gospodarki zasobami mieszkaniowymi i czy w związku z tym przychody z czynszów w części przeznaczonej na spłatę tych odsetek są przychodem z tej działalności? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2).

Zdaniem wnioskodawcy, istotne z punktu prawidłowego stosowania przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest określenie zakresu pojęcia "zasoby mieszkaniowe oraz gospodarka zasobami mieszkaniowymi", użytego w tym przepisie. Użyte w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przytoczone wyżej pojęcie, nie jest określeniem nowym stworzonym na potrzeby znowelizowanej ustawy. Występowało ono także w obowiązujących już wcześniej ustawach. Z uwagi jednak na pojawiające się wątpliwości wśród podatników oraz części organów podatkowych, co do zakresu pojęcia "zasoby mieszkaniowe oraz gospodarka zasobami mieszkaniowymi", użytego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Ministerstwo Finansów przedstawiło interpretację ogólną w tym zakresie, w piśmie z dnia 05 marca 2008 r.

W związku z tym, zdaniem Ministra Finansów, przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć:

• znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.:
• dźwigi osobowe i towarowe,
• aparaty do wymiany ciepła,
• kotłownie i hydrofornie wbudowane,
• klatki schodowe,
• strychy, piwnice, komórki,
• balkony, loggie, strychy,
• garaże,
• pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:
• budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej,
• kotłownie i hydrofornie wolnostojące,
• osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
• urządzenia - i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione jak:
• zbiorniki-doły gnilne; szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków,
• rurociągi i przewody sieci wodociągowo - kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,
• sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,
• budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe,
• budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
• inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.
  
  

Związane z wyżej wymienionymi budynkami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze, odsetki za zwłokę od nieterminowych wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Zdaniem Wnioskodawcy spłata odsetek skapitalizowanych od kredytów wziętych wcześniej na budowę mieszkań nie mieści się w pojęciu tak określonych zasobów mieszkaniowych i nie jest kosztem w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy. Trudniejszą sprawą jest stwierdzenie co do czynszu pobieranego z zasobów mieszkaniowych. Niewątpliwie czynsz z mieszkań jako taki, jest przychodem z zasobów mieszkaniowych. Ale trudno pominąć fakt, że zgodnie z art. 28 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego z dnia 26 października 1995r., część czynszu w tbs-ach przeznaczona jest również na spłatę kredytu i odsetek skapitalizowanych, i w tym zakresie nie jest to przychód, który jest przeznaczony na cele związane z utrzymaniem tych zasobów. W związku z tym winien być zakwalifikowany w części, która przeznaczona jest na spłatę w/w odsetek do pozostałej działalności. Reasumując koszt spłaty odsetek skapitalizowanych i przychód z czynszów w części przeznaczonej na ich pokrycie nie jest kosztem i przychodem w sensie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy.

Stanowisko wnioskodawcy jest zgodne z wcześniej wydaną interpretacją indywidualną z dnia 17 września 2008 r. sygn. IBPB3/423-69/08/PP Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 28 lipca 2009 r. interpretację indywidualną (Nr IBPBI/2/423-833/09/PP), w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska wyrażanego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 28 lipca 2009 r., przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (Nr IBPBI/2/423-833/09/PP), w części dotyczącej niezaliczenia do dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi przychodów z czynszów na spłatę odsetek od zaciągniętego kredytu przez TBS, nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Przez „zasoby mieszkaniowe”, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumie się nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie. Do zasobów tych należą zatem, oprócz lokali mieszkalnych, także tego rodzaju pomieszczenia, jak np. garaże, strychy, klatki schodowe, pomieszczenia administracji osiedlowej oraz osiedlowe warsztaty konserwacyjno-remontowe.

Jak stanowi art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Zatem warunkiem wstępnym skorzystania ze zwolnienia na podstawie omawianej regulacji jest uzyskanie dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, rozumianego jako środki finansowe możliwe do wydatkowania na cele związane z utrzymaniem tych zasobów.

Zarówno przychody jak i koszty ich uzyskania niezależnie od tego jakich źródeł dotyczą, są przychodami i kosztami podatkowymi, gdyż ewentualny dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi podlega zwolnieniu, tylko w przypadku gdy zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem tych zasobów.

Z kolei pod pojęciem utrzymania zasobów mieszkaniowych rozumie się ogół działań, mających na celu utrzymanie istniejącej substancji mieszkaniowej, co przejawia się w ponoszeniu kosztów (wydatków) związanych z użytkowaniem istniejących zasobów mieszkaniowych w należytym stanie.

Tego rodzaju kosztami są m.in. zapłacone odsetki od kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego (zasobu mieszkaniowego). Spłata samego kredytu jak i odsetek od niego jest zatem niezbędna dla utrzymania zasobów mieszkaniowych przez Spółkę. Oznacza to, że odsetki, które są płacone przez Wnioskodawcę w okresie po ich wybudowaniu i wynajmie (powstaniu zasobu mieszkaniowego) stanowią koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Spółkę gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Odnosząc się natomiast do czynszów otrzymywanych od najemców mieszkań znajdujących się w wybudowanych (istniejących) budynkach mieszkalnych stwierdzić należy, iż składają się one na dochody uzyskiwane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, także w części dotyczącej skapitalizowanych odsetek od kredytów zaciągniętych wcześniej na budowę tych budynków.

Biorąc powyższe pod uwagę - w świetle przedstawionego stanu faktycznego, z którego wynika, że Wnioskodawca uzyskuje dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w postaci czynszu, na który składają się m.in. odsetki skapitalizowane od kredytów zaciągniętych na budowę mieszkań, stwierdzić należy, że może on od momentu powstania zasobu mieszkaniowego zaliczyć te odsetki do kosztów uzyskania przychodów z działalności z której dochody podlegają zwolnieniu od opodatkowania. W konsekwencji, stanowisko Spółki należy w tym zakresie uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).