2015.07.10 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP5/4512-1-71/15-4/PG
z 10 lipca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 16 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 22 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności polegającej na nabywaniu wierzytelności na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy darowizny – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności polegającej na nabywaniu wierzytelności na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy darowizny. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 22 czerwca 2015 r.) o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca należy do Grupy S.A. (dalej: „Grupa”). Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”), a jego głównym przedmiotem działalności jest działalność związana z oprogramowaniem oraz doradztwo w zakresie informatycznym. Wnioskodawca nie zajmuje się profesjonalnie obrotem wierzytelnościami.

Część wierzytelności została nabyta przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy darowizny z dnia 3 września 2014 r. (dalej: „Umowa darowizny”). Pozostała część wierzytelności została nabyta przez Spółkę na podstawie Umowy sprzedaży wierzytelności z dnia 3 września 2014 r. (dalej: „Umowa sprzedaży”), zgodnie z którą Wnioskodawca nabył wierzytelności za kwotę 1.000 zł.

Umowa darowizny i Umowa sprzedaży są dalej łącznie zwane „Umowami”. Zgodnie z treścią Umów w momencie ich podpisania Zainteresowany nabył wierzytelności Zbywcy wraz z wszelkimi prawami z nimi związanymi.

Nabyte przez Wnioskodawcę wierzytelności stanowiły wierzytelności wymagalne, które nie były przedmiotem żadnego postępowania. Zgodnie z oświadczeniem Zbywcy wierzytelności nie były przedmiotem wcześniejszych cesji dokonanych na rzecz osób trzecich.

Wnioskodawca nabył wierzytelności we własnym imieniu, na własny rachunek oraz w celu ich dalszej windykacji na własne ryzyko.

Umowy nie zawierają klauzuli zwrotnego przeniesienia wierzytelności na Zbywcę, nie zobowiązują Wnioskodawcę do ściągania długu w imieniu i na rachunek Zbywcy ani nie zobowiązują Zainteresowanego do dokonania jakiegokolwiek innego świadczenia na rzecz Zbywcy (poza zapłatą na rzecz Zbywcy ceny wynikającej z Umowy sprzedaży). W związku z zawarciem Umów Wnioskodawca nie otrzyma również od Zbywcy wierzytelności żadnego dodatkowego wynagrodzenia (przysporzenia majątkowego).

Zainteresowany uznał, że transakcja polegająca na nabyciu przez niego wierzytelności od Zbywcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054), jednak chciałby potwierdzić prawidłowość swojego stanowiska.

Ponadto w piśmie z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 22 czerwca 2015 r.) – będącym uzupełnieniem wniosku – Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści „Czy cena wierzytelności nabytej na podstawie umowy sprzedaży jest niższa od jej wartości nominalnej?” wskazał, że cena wierzytelności nabytej na podstawie umowy sprzedaży jest niższa od jej wartości nominalnej.

W odpowiedzi na sformułowane w wezwaniu pytanie o treści: „Czy różnica między wartością nominalną wierzytelności, które Wnioskodawca nabył na podstawie umowy sprzedaży a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili ich nabycia przez Zainteresowanego?” Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie, różnica między wartością nominalną wierzytelności, które Wnioskodawca nabył na podstawie umowy sprzedaży a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili ich nabycia przez Wnioskodawcę. Zainteresowany zwrócił przy tym uwagę, że przepisy podatkowe nie definiują „rzeczywistej ekonomicznej wartości wierzytelności”, jednak zgodnie z treścią wyroku TSUE: „Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży (...) odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”. Jak jednak wskazano powyżej, stosunek wartości nominalnej nabywanych wierzytelności do ceny ich nabycia przez Wnioskodawcę nie powinien mieć w analizowanej sprawie wpływu na uznanie, czy czynność nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę w drodze cesji wierzytelności stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Czy nabyte wierzytelności (objęte Umową sprzedaży i darowizny) stanowią tzw. »wierzytelności trudne«?” Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie wierzytelności nabyte przez niego na podstawie Umowy sprzedaży i Umowy darowizny mogą zostać uznane za tzw. „wierzytelności trudne”.

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Czy w jakichkolwiek umowach zostaną zawarte postanowienia pozwalające na zmianę umówionej ceny sprzedaży lub warunków darowizny w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych wierzytelności?” Zainteresowany odpowiedział, że: „Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku: »Umowy (...) nie zobowiązują Wnioskodawcę do ściągania długu w imieniu i na rachunek Zbywcy.« Tym samym, ani Umowa sprzedaży ani Umowa darowizny nie zawierają postanowień pozwalających na zmianę umówionej ceny sprzedaży lub warunków darowizny w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych wierzytelności. Nie istnieje również żadna odrębna umowa, w której znajdowałyby się takie postanowienia”.

Na pytanie zawarte w wezwaniu tut. Organu o treści: „Czy przekazanie Wnioskodawcy wierzytelności w drodze darowizny ma charakter świadczenia jednostronnego? Czy dokonujący darowizny nie uzyska żadnego świadczenia ekwiwalentnego od Wnioskodawcy z tytułu tej czynności?” Zainteresowany odpowiedział, że: „Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku: »Umowy (...) nie zobowiązują Wnioskodawcę do dokonania jakiegokolwiek innego świadczenia na rzecz Zbywcy (poza zapłatą na rzecz Zbywcy ceny wynikającej z Umowy sprzedaży). W związku z zawarciem Umów Wnioskodawca nie otrzyma również od Zbywcy wierzytelności żadnego dodatkowego wynagrodzenia (przysporzenia majątkowego)«. Tym samym, przekazanie Wnioskodawcy wierzytelności w drodze darowizny ma charakter świadczenia jednostronnego, a dokonujący darowizny nie uzyska żadnego świadczenia ekwiwalentnego od Wnioskodawcy z tytułu tej czynności”.

Ponadto w piśmie tym Zainteresowany odpowiadając na pytanie tut. Organu o treści: „Czy nabycie wierzytelności będzie związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem?” wskazał, że nabyte przez niego wierzytelności powiększą majątek Wnioskodawcy i, tym samym, wejdą w skład przedsiębiorstwa Zainteresowanego. Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, nabycie przez niego wierzytelności może być uznane za związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności od Zbywcy na podstawie Umowy sprzedaży jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
Czy nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności od Zbywcy na podstawie Umowy darowizny jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności od Zbywcy na podstawie Umowy sprzedaży nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „UPTU”) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają – co do zasady – odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 UPTU definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdzie „towar” rozumie się jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 UPTU).

Świadczenie usług zdefiniowane zostało natomiast w art. 8 ust. 1 UPTU jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 UPTU za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Nie ulega wątpliwości, że nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 UPTU, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 UPTU, określającego, co należy rozumieć pod pojęciem „towaru”.

Zdaniem Zainteresowanego, nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności nie stanowi również odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1-2 UPTU z uwagi na fakt, że Zainteresowany w ramach transakcji nabycia wierzytelności od Zbywcy nie świadczy na rzecz Zbywcy jakiegokolwiek świadczenia, zarówno poprzez działanie, jak i przez zaniechanie (poza zapłatą na rzecz Zbywcy ceny wynikającej z Umowy sprzedaży), jak również nie otrzyma od Zbywcy żadnego dodatkowego wynagrodzenia.

Jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: „DIS”) w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2014 r. nr IBPP2/443-148/14/IK: ,,(...) należy zauważyć, że przelew wierzytelności niepodlegający zwrotnemu przeniesieniu i niezwiązany z żadnymi usługami, ani dodatkowymi świadczeniami poza zapłatą ceny sprzedaży ustaloną ostatecznie w umowie cesji, nie stanowi usługi w rozumieniu ustawy o VAT. Wierzyciel dokonuje cesji wierzytelności i nie działa w tym zakresie jako usługodawca, Wnioskodawca jest nabywcą wierzytelności i również nie może być usługodawcą. (...) Bezzwrotna cesja wierzytelności nie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, jeżeli nie jest związana ze świadczeniem dodatkowych czynności, których wykonanie lub chociażby zobowiązanie do ich wykonania może stanowić o świadczeniu usługi nabywcy na rzecz zbywcy, która to może również obejmować nabycie wierzytelności”.

Z kolei w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 19 marca 2012 r. o sygn. I FPS 5/11 czytamy, że „podkreślenia wymaga (...), że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W (...) sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiego dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.”.

Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, że zgodnie z art. 15 ust. 1 UPTU podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, przy czym – zgodnie z art. 15 ust. 2 UPTU działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na fakt, że w związku z nabyciem wierzytelności od Zbywcy Wnioskodawca nie wykonuje żadnej czynności z zakresu działalności gospodarczej, Zainteresowany nie jest w tym zakresie podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPTU.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy nabycie od Zbywcy wierzytelności na podstawie Umowy sprzedaży nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU, ponieważ:

Wnioskodawca w związku z dokonaniem niniejszego nabycia nie pełni funkcji podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 2 UPTU oraz
w związku z dokonaniem przez Zainteresowanego niniejszego nabycia Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Zbywcy żadnego świadczenia, które mogłoby spełniać definicję odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1-2 UPTU.

Ad. 2.

Nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności od Zbywcy na podstawie Umowy darowizny nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zainteresowany stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje uzasadnienie przedstawione w odniesieniu do pytania 1 Wnioskodawcy, tj.:

nabycie przez Zainteresowanego wierzytelności na podstawie Umowy darowizny nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 UPTU, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 UPTU, określającego, co należy rozumieć pod pojęciem „towaru”;
nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności na podstawie Umowy darowizny nie stanowi również odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1-2 UPTU z uwagi na fakt, że Zainteresowany w ramach transakcji nabycia wierzytelności od Zbywcy nie świadczy na rzecz Zbywcy jakiegokolwiek świadczenia, zarówno poprzez działanie, jak i przez zaniechanie (poza zapłatą na rzecz Zbywcy ceny wynikającej z Umowy sprzedaży).

Zdaniem Wnioskodawcy na powyższe nie ma wpływu brak odpłatności w odniesieniu do nabycia przez Zainteresowanego wierzytelności. Brak odpłatności z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę wierzytelności od Zbywcy pozostaje bowiem bez wpływu na fakt, że pomiędzy Zainteresowanym a Zbywcą nie ma żadnych ustaleń ani dodatkowego, poza Umową darowizny, stosunku prawnego, który mógłby być podstawą do dokonania przez Wnioskodawcę dodatkowego świadczenia na rzecz Zbywcy – odpłatnie bądź nieodpłatnie, które mogłoby stanowić odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1-2 UPTU.

Wobec powyższego, Zainteresowany uważa za prawidłowo przedstawione na wstępie stanowisko, że nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności od Zbywcy na podstawie Umowy darowizny nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponadto w piśmie będącym uzupełnieniem wniosku Zainteresowany zwrócił uwagę, że analizując prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku, należy odróżnić sytuację, w której nabywca wierzytelności zajmuje się profesjonalnym obrotem wierzytelnościami od sytuacji, w której nabywca nie jest podmiotem wykonującym profesjonalnie takie czynności, co ma miejsce w przypadku Wnioskodawcy. Zdaniem Zainteresowanego, powyższe ma istotne znaczenie dla prawidłowego przeanalizowania przedstawionego we wniosku zdarzenia.

Dodatkowo, Wnioskodawca uzupełnił swoje stanowisko poprzez zacytowanie opinii wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 19 marca 2012 r. o sygn. I FPS 5/11, w której NSA podjął analizę przełomowego w sprawie cesji wierzytelności wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w sprawie C-93/10 z dnia 27 października 2011 r. (dalej: „Wyrok TSUE”) twierdząc, że: „Wydaje się jednak koniecznym przeanalizowanie tezy TSUE z uwagi na sformułowanie w niej użyte w odniesieniu do nabycia wierzytelności na własne ryzyko nie stanowiące odpłatnej usługi, a mianowicie »jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży«. Ten sposób sformułowania wypowiedzi może sugerować, że nie mamy do czynienia z odpłatną usługą, ale tylko w przypadku, jeżeli, inaczej rzecz ujmując, wartość wierzytelności w chwili sprzedaży odzwierciedla ich rzeczywistą wartość ekonomiczną. Należy więc zastanowić się, czy to ile zapłaci nabywca za wierzytelność ma wpływ na uznanie, że występuje, bądź nie, opodatkowane VAT wykonanie usługi”.

Zdaniem NSA: ,,(...) należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.”, przy czym – jak wynika z powyższego cena, jaką zapłaci nabywca wierzytelności nie powinna mieć wpływu na niniejsze stanowisko.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy stosunek wartości nominalnej nabywanych wierzytelności do ceny ich nabycia przez Zainteresowanego pozostaje bez wpływu na uznanie, czy czynność nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę w drodze cesji wierzytelności stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Pojęcie usługi według ustawy jest także szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 5a ustawy.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Reasumując, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Powyższe oznacza, że zgodnie z ustawą, usługi o charakterze nieodpłatnym, jako niemieszczące się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług co do zasady nie podlegają opodatkowaniu. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

W świetle art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że nie ma podstaw do opodatkowania usług świadczonych nieodpłatnie, lecz do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnić również należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej k.c.

Zgodnie z brzmieniem art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 k.c., umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność.

W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca należy do Grupy („Grupa”). Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („podatek VAT”), a jego głównym przedmiotem działalności jest działalność związana z oprogramowaniem oraz doradztwo w zakresie informatycznym. Wnioskodawca nie zajmuje się profesjonalnie obrotem wierzytelnościami.

W dniu 3 września 2014 r. Zainteresowany nabył wierzytelności od podmiotu należącego do Grupy – Spółka komandytowo akcyjna (dalej: „Zbywca”), przy czym nabycie wierzytelności zostało dokonane na podstawie art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Część wierzytelności została nabyta przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy darowizny z dnia 3 września 2014 r. Pozostała część wierzytelności została nabyta przez Spółkę na podstawie Umowy sprzedaży wierzytelności z dnia 3 września 2014 r., zgodnie z którą Wnioskodawca nabył wierzytelności za kwotę 1.000 zł. Umowa darowizny i Umowa sprzedaży są dalej łącznie zwane „Umowami”. Zgodnie z treścią Umów w momencie ich podpisania Zainteresowany nabył wierzytelności Zbywcy wraz z wszelkimi prawami z nimi związanymi. Nabyte przez Wnioskodawcę wierzytelności stanowiły wierzytelności wymagalne, które nie były przedmiotem żadnego postępowania. Zgodnie z oświadczeniem Zbywcy wierzytelności nie były przedmiotem wcześniejszych cesji dokonanych na rzecz osób trzecich. Wnioskodawca nabył wierzytelności we własnym imieniu, na własny rachunek oraz w celu ich dalszej windykacji na własne ryzyko. Umowy nie zawierają klauzuli zwrotnego przeniesienia wierzytelności na Zbywcę, nie zobowiązują Wnioskodawcę do ściągania długu w imieniu i na rachunek Zbywcy ani nie zobowiązują Zainteresowanego do dokonania jakiegokolwiek innego świadczenia na rzecz Zbywcy (poza zapłatą na rzecz Zbywcy ceny wynikającej z Umowy sprzedaży). W związku z zawarciem Umów Wnioskodawca nie otrzyma również od Zbywcy wierzytelności żadnego dodatkowego wynagrodzenia (przysporzenia majątkowego).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że cena wierzytelności nabytej na podstawie umowy sprzedaży jest niższa od jej wartości nominalnej. Różnica między wartością nominalną wierzytelności, które Wnioskodawca nabył na podstawie umowy sprzedaży a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili ich nabycia przez Wnioskodawcę. W ocenie Zainteresowanego, wierzytelności nabyte przez niego na podstawie Umowy sprzedaży i Umowy darowizny mogą zostać uznane za tzw. „wierzytelności trudne”.

Wnioskodawca podkreślił, że ani Umowa sprzedaży ani Umowa darowizny nie zawierają postanowień pozwalających na zmianę umówionej ceny sprzedaży lub warunków darowizny w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych wierzytelności. Nie istnieje również żadna odrębna umowa, w której znajdowałyby się takie postanowienia. Przekazanie Wnioskodawcy wierzytelności w drodze darowizny ma charakter świadczenia jednostronnego, a dokonujący darowizny nie uzyska żadnego świadczenia ekwiwalentnego od Wnioskodawcy z tytułu tej czynności.

Zainteresowany wskazał również, że nabyte przez niego wierzytelności powiększą majątek Wnioskodawcy i, tym samym, wejdą w skład przedsiębiorstwa Zainteresowanego. Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, nabycie przez niego wierzytelności może być uznane za związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy nabycie przez Niego wierzytelności na podstawie Umowy sprzedaży i Umowy darowizny jest czynnością podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W kwestii sprzedaży wierzytelności wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powołanym przez Wnioskodawcę wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, że artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Z powołanego wyżej orzeczenia wynika zatem, że o ile ustalona przez strony umów przelewu (cesji) wierzytelności cena wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej i jednocześnie różnica między wartością nominalną tej wierzytelności a ceną jej sprzedaży, odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie możemy mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W ślad za ww. orzeczeniem TSUE, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku, na który powołała się Spółka we własnym stanowisku, podjętym w składzie siedmiu sędziów z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11 stwierdził, że „nabycie wierzytelności pieniężnej, co wymaga podkreślenia, na własne ryzyko, w celu windykacji w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, tym samym art. 8 ust. 1 u.p.t.u., jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”.

W uzasadnieniu powołanej wyżej uchwały NSA stwierdził ponadto: „Przyjąć zatem należy, że podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy – cedenta usługę. Plastyczniej rzecz ujmując poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy-cedenta do nabywcy cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego, niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy. Podkreślenia wymaga bowiem, że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę”.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, treść wskazanych przepisów oraz powołany wyżej wyrok TSUE i uchwałę NSA, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie, skoro – jak wskazał Wnioskodawca – różnica między wartością nominalną wierzytelności, które Wnioskodawca nabył na podstawie umowy sprzedaży, a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili ich nabycia, a w związku z zawarciem stosownej umowy dotyczącej nabycia wierzytelności, Wnioskodawca nie otrzyma żadnego wynagrodzenia, a jedynie zapłaci cenę za odkupioną wierzytelność, to w sprawie będącej przedmiotem analizy nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Ponadto – jak wskazał Zainteresowany – przekazanie Wnioskodawcy wierzytelności w drodze darowizny ma charakter świadczenia jednostronnego, a dokonujący darowizny nie uzyska żadnego świadczenia ekwiwalentnego od Wnioskodawcy z tytułu tej czynności. Poza tym Zainteresowany podkreślił, że nabycie przez niego wierzytelności jest uznane za związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

Zatem opisane we wniosku transakcje dotyczą jedynie przelewu wierzytelności, która przysługuje podmiotowi (cedentowi), na rzecz Wnioskodawcy (cesjonariusza) tytułem sprzedaży (w zamian za cenę ustaloną w umowie) lub darowizny. Jedynym świadczeniem cedenta jest przelew na rzecz Wnioskodawcy zbywanej wierzytelności, a świadczeniem Zainteresowanego zapłata ceny za tę wierzytelność występująca wyłącznie w odniesieniu do wierzytelności nabywanych na podstawie umowy sprzedaży. Należy przy tym podkreślić, że z opisu sprawy wynika, że nabywając w imieniu i na własny rachunek wierzytelność, Zainteresowany wchodzi w miejsce cedenta jako dotychczasowego wierzyciela, natomiast dalsze losy wierzytelności są poza tą transakcją.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie przedmiotowe czynności nabycia wierzytelności nie stanowią po stronie Wnioskodawcy odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W opisanej sytuacji Wnioskodawca nie dokona również nieodpłatnego świadczenia usług, zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy podlegającym opodatkowaniu bowiem z treści wniosku wynika, że nabyte wierzytelności są związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nabycie wierzytelności przez Wnioskodawcę nie stanowi czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując:

Nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności od Zbywcy na podstawie Umowy sprzedaży jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności od Zbywcy na podstawie Umowy darowizny jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin