Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB3/4510-615/15-2/AG
z 17 września 2015 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie skutków podatkowych podziału spółki (w zakresie pytania numer 1 i 2) - jest prawidłowe.
Uzasadnienie
W dniu 13 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca lub Spółka przejmująca) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
Wnioskodawca jest udziałowcem innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która również ma siedzibę w Polsce i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: Spółka dzielona). Spółka dzielona nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. W przyszłości, oprócz Wnioskodawcy, udziałowcem Spółki dzielonej będzie przynajmniej jeszcze jeden inny podmiot (dalej: Wspólnik).
Planowane jest obecnie rozdzielenie dwóch różnych rodzajów działalności prowadzonych w ramach Spółki dzielonej. W celu rozdzielenia omawianych rodzajów działalności przeprowadzony zostanie podział Spółki dzielonej, który zostanie dokonany w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH), czyli w drodze podziału przez wydzielenie części majątku Spółki dzielonej na inną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółką, na którą w ramach podziału zostanie wydzielona część majątku Spółki dzielonej, będzie Spółka przejmująca.
Cześć majątku Spółki dzielonej, która zostanie wydzielona na Spółkę przejmującą w ramach podziału, będzie stanowiła wyodrębniony w ramach Spółki dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań (dalej: Dział), przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przede wszystkim w zakresie produkcji i magazynowania zagęszczonych soków owocowych, soków bezpośrednich oraz przecierów. Z kolei w Spółce dzielonej po dokonaniu podziału pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością jednostki organizacyjnej Spółki dzielonej zajmującej się przede wszystkim kontrolą jakości (dalej: Dział Jakości), która na dzień wydzielenia będzie funkcjonowała w Spółce dzielonej jako odrębna jednostka organizacyjna wydzielona w ramach struktury organizacyjnej Spółki dzielonej.
Planowany podział ma na celu skonsolidowanie działalności produkcyjnej w jednym podmiocie - Spółce przejmującej, a także przygotowanie Spółki dzielonej do pełnienia roli podmiotu wyspecjalizowanego w zakresie kontroli jakości, który będzie mógł świadczyć usługi kontroli jakości także na rzecz innych spółek z grupy kapitałowej, do której należy Spółka przejmująca i Spółka dzielona, a potencjalnie także na rzecz podmiotów niepowiązanych ze Spółką dzieloną.
Na moment podziału Spółka przejmująca będzie posiadała ponad 10% udziałów w Spółce dzielonej na podstawie tytułu własności. Ponadto, Spółka przejmująca zamierza posiadać co najmniej 10% udziałów w Spółce dzielonej nieprzerwanie przez okres dwóch lat.
Na skutek planowanego podziału Wspólnik obejmie przynajmniej jeden udział w Spółce przejmującej. Z kolei Spółka przejmująca, jako wspólnik Spółki dzielonej nie obejmie żadnych udziałów w Spółce przejmującej, ze względu na ograniczenia wynikające z art. 200 § 1 KSH zakazującego obejmowania przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością własnych udziałów.
W ramach podziału wspólnicy Spółki dzielonej nie otrzymają jakichkolwiek dopłat w gotówce.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
- Czy podział Spółki dzielonej przez wydzielenie części majątku do Spółki przejmującej może skutkować dla Spółki przejmującej powstaniem dochodu (przychodu) oraz czy dochód (przychód) ten należy zakwalifikować jako dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych ?
- Czy ewentualny dochód (przychód) Spółki przejmującej powstały w związku z podziałem Spółki dzielonej będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych ?
Zdaniem Wnioskodawcy.
Ad 1.
Zdaniem Wnioskodawcy, podział Spółki dzielonej przez wydzielenie części majątku do Spółki przejmującej może skutkować dla Spółki przejmującej powstaniem dochodu (przychodu) i dochód (przychód) taki będzie dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych (zgodnie z art. 10 ustawy o PDOP).
Kwestia powstania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o PDOP w związku z podziałem spółki kapitałowej została uregulowana w art. 10 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o PDOP, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:
- w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
- w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. lk albo art. 16ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.
Mając na uwadze powyższe, w określonych w przytoczonych przepisach sytuacjach dla Wnioskodawcy jako spółki przejmującej lub jako udziałowca Spółki dzielonej może powstać dochód (przychód) w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP. Z tym, że jeżeli w przypadku dokonywanego podziału przychód (dochód) ten w ogóle wystąpi (jako przychód udziałowca lub jako przychód spółki przejmującej), to ten przychód (dochód) każdorazowo będzie kwalifikowany jako dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, w ustawie o PDOP brak jest innych przepisów, które mogłyby stanowić podstawę do ustalenia ewentualnego przychodu Spółki przejmującej w opisanych wyżej okolicznościach.
Wnioskodawca pragnie również wskazać, iż stanowisko analogiczne do zaprezentowanego powyższej znajduje swoje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, czego przykładem jest interpretacja indywidualna IPPB3/423-822/13-2/AG wydana 12 grudnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „realizacja opisanego powyżej podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie części majątku do Wnioskodawcy będącego jednocześnie udziałowcem w Spółce Dzielonej może prowadzić do powstania przychodu (dochodu) dla Wnioskodawcy jedynie na podstawie art. 10 ustawy o PDOP, który stanowiłby dochód z udziału w zyskach osób prawnych”.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie Spółki dzielonej może skutkować dla Spółki przejmującej powstaniem ewentualnego dochodu (przychodu) jedynie na gruncie art. 10 ustawy o PDOP, który stanowiłby dla Spółki dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Ad 2.
W ocenie Wnioskodawcy, ewentualny dochód (przychód) Spółki przejmującej powstały w związku z podziałem Spółki dzielonej będzie zwolniony z opodatkowania PDOP.
Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP, zwolnione z opodatkowania są dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:
- wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
- uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
- spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
- spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 4a ustawy o PDOP, zwolnienie określone w przytoczonym powyżej art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.
Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 4b ustawy o PDOP, zwolnienie określone w art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) w wysokości określonej w art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). Jednocześnie w przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji) w określonej wysokości nieprzerwanie przez okres dwóch lat, spółka, która skorzystała ze zwolnienia, jest obowiązana do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia.
Dodatkowo, zgodnie z art. 22 ust. 4d ustawy o PDOP, zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP, stosuje się:
- jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
- w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
- własności,
- innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.
- własności,
Odnosząc powyższe uwagi do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku należy wskazać, że:
- zarówno Spółka przejmująca, jak i Spółka dzielona są spółkami mającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
- Spółka przejmująca będzie posiadać na moment podziału ponad 10% udziałów Spółki dzielonej i zamierza posiadać ponad 10% udziałów Spółki dzielonej nieprzerwanie przez okres dwóch lat;
- zarówno Spółka przejmująca, jak i Spółka dzielona nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania PDOP od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania;
- ewentualny dochód, jaki może powstać dla Wnioskodawcy w związku z podziałem Spółki dzielonej, to dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ustawy o PDOP.
Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną wszystkie warunki wskazane w przepisach art. 22 ust. 4 - 4d ustawy o PDOP.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku powstania dla Spółki przejmującej dochodu (przychodu) na gruncie ustawy o PDOP w związku z podziałem Spółki dzielonej, dochód (przychód) ten będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania numer 1 i 2, jest prawidłowe przy uwzględnieniu poniższego uzasadnienia.
Zgodnie z przepisem art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 Kodeksu. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 1 pkt 4 i § 1 Kodeksu). Wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia), o czym stanowi art. 530 § 2 Kodeksu.
Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym (art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych). Zgodnie z art. 531 § 5 Kodeksu, z dniem wydzielenia lub podziału wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.
Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2014 r., poz. 851, ze zm.), do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.
Na podstawie zaś art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.
Ponadto w myśl art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych są, w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.
W powyższych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały uregulowane zasady opodatkowania zysków (dochodów) wspólników spółki dzielonej, jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych.
Z przepisów tych wynika, iż dla wspólnika spółki dzielonej przez wydzielenie, wartość nominalna udziałów (akcji) przydzielonych mu przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, nie stanowi przychodu podatkowego, o ile majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W takim przypadku, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ewentualny przychód wspólnika określony w tym przepisie, podobnie jak uzyskane przez niego dopłaty (art. 10 ust. 1 pkt 5 tej ustawy), stanowi dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych.
W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca (Spółka przejmująca) będzie 10% udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (Spółka dzielona). W wyniku podziału przez wydzielenie, część majątku Spółki dzielonej (Dział) zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, pozostała część majątku (Dział Jakości) pozostanie zaś w tej spółce. Inny niż Wnioskodawca wspólnik (lub wspólnicy) Spółki dzielonej obejmie w wyniku dokonanego podziału przynajmniej jeden udział w kapitale Spółki przejmującej (czyli Wnioskodawcy). Natomiast Wnioskodawca, uczestnicząc w podziale jako wspólnik Spółki dzielonej, a jednocześnie jako spółka przejmująca nie otrzyma żadnych udziałów, z uwagi na zakaz obejmowania własnych udziałów. Ponadto w ramach podziału wspólnicy Spółki dzielonej nie otrzymają jakichkolwiek dopłat w gotówce.
W konsekwencji stwierdzić należy, iż powołane wyżej przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 oraz art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulujące opodatkowanie dochodów wspólników spółek dzielonych, nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do Wnioskodawcy, gdyż nie dojdzie w jego przypadku do przydzielenia mu (jako wspólnikowi) akcji lub udziałów przez spółkę przejmującą. Nie ma zatem znaczenia we wskazanym zakresie rozpatrywanie, czy majątek przejmowany przez Wnioskodawcę na skutek podziału i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa spółki dzielonej. Ponadto w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku nie będzie miał zastosowania, w stosunku do Wnioskodawcy, także przepis art. 10 ust. 1 pkt 5 przywołanej wyżej ustawy, gdyż nie otrzyma on żadnych dopłat w gotówce w związku z analizowanym podziałem przez wydzielenie.
Natomiast zasady opodatkowania zysków (dochodów) spółki czy nowo zawiązanej przejmujących majątek spółki dzielonej unormowano w przepisie art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (którego treść Wnioskodawca pominął w przedstawionym przez siebie stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego) kwalifikując te dochody (nadwyżkę) do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 tej ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).
Jednak, w myśl art. 10 ust. 2 ww. ustawy, przy połączeniu lub podziale spółek:
- dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.
- dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10 %, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.
Stosownie do treści art. 10 ust. 5 ww. ustawy przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:
- o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
- o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
- o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
Wskazany powyżej przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, formułuje ogólną zasadę, iż przy połączeniu/dzieleniu spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przyjmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.
Jednak w efekcie inkorporacji Dyrektywy Rady 90/434/EWG z dnia 23 lipca 1990r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wydzieleń, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych Państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE pomiędzy państwami Członkowskimi polski ustawodawca przewidział (art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy) możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej, w szczególnym przypadku, gdy między łączącymi się spółkami na dzień połączenia istnieje więź kapitałowa, w której spółka-matka jest spółką przejmującą, a spółka - córka przejmowaną lub dzieloną, a więź ta jest relatywnie słaba. Przepis ten znajdzie bowiem zastosowanie w sytuacji, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział mniejszy niż 10%. Natomiast w sytuacji gdy spółka przejmująca/nowo zawiązana nie posiada wcale udziału w spółce przejmowanej/ dzielonej lub posiada udział w spółce przejmowanej/dzielonej w wysokości co najmniej 10%, zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W konsekwencji w sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym gdy Spółka przejmująca (Wnioskodawca) część majątku Spółki dzielonej będzie posiadać powyżej 10% akcji Spółki dzielonej, spełnione zostaną warunki wskazane w art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, iż zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z uwzględnieniem art. 10 ust. 5 tej ustawy), nie będzie stanowiła dochodu z udziału w zyskach osób prawnych dla Wnioskodawcy wartość otrzymanego przez nią majątku Spółki dzielonej ponad nominalną wartość udziałów Wnioskodawcy przyznanych pozostałemu wspólnikowi (lub wspólnikom) Spółki dzielonej. Tym samym, z uwagi na brzmienie art. 10 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po stronie Wnioskodawcy, jako spółki przejmującej, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu planowanego podziału przez wydzielenie, o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 10 ust. 4 tej ustawy.
Należy podkreślić, że zgodnie z regulacją zawartą art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ust. 2 pkt 1 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Z powyższego wynika, że przepisy art. 10 ust. 2 pkt 1 tej ustawy mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania art. 10 ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania. Dopuszczalność zastosowania uregulowań art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zatem zawsze uwarunkowana koniecznością dokonania ustaleń, popartych dogłębną analizą dowodową, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności dotyczących dokonanego procesu połączenia lub podziału spółek, w celu stwierdzania czy połączenie lub podział spółek są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Stwierdzenie więc, iż przedstawione w zdarzeniu przyszłym podział przez wydzielenie, zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tutejszego organu podatkowego, bowiem zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Zauważyć należy przy tym, że uregulowane w art. 14b-h ustawy - Ordynacja podatkowa - postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych - jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje art. 14b-nast. ustawy - Ordynacja podatkowa nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.
Nie można więc wykluczyć, w drodze indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, że przepisy art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, znajdą zastosowanie w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku.
Należy jednocześnie wskazać, iż podatnik stosując przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie zobowiązany do wskazania dowodów, iż połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.
Organ wskazuje ponadto, że Wnioskodawca prawidłowo ocenił, że ewentualny dochód (przychód) jaki, w związku z opisaną transakcją podziału przez wydzielenie, mógłby powstać u Wnioskodawcy, jako spółki przejmującej, podlegałby zwolnieniu od podatku od dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 22 ust. 4 -4b i 4d tej ustawy – po spełnieniu określonych w nich warunków.
W myśl art. 22 ust. 4 tej ustawy: zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:
1.wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
Zwolnienie to ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości nie mniejszej niż 10% nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Na podstawie art. 22 ust. 4b ww. ustawy: zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.
Powyższe zwolnienie dotyczy zatem dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (z wyjątkiem dochodów otrzymywanych przez komplementariuszy spółki komandytowo-akcyjnej). Ponadto, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia wszystkie wskazane w art. 22 ust. 4 i następne ustawy warunki muszą zostać spełnione łącznie.
W związku z tym, że Wnioskodawca podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów i nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich uzyskania oraz przed i po operacji podziału będzie posiadał bezpośrednio co najmniej 10% udziałów w kapitale Spółki dzielonej - nieprzerwanie przez okres dwóch lat, to uzyskany ewentualnie przez Wnioskodawcę (Spółkę przejmującą) dochód (przychód) związany z transakcją podziału przez wydzielenie będzie podlegał zwolnieniu z podatku na podstawie art. 22 ust. 4 -4b i 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.