PA3.8011.6.2015
Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. Nr 8, poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z późn. zm.)
Minister Finansów z urzędu zmienia interpretację indywidualną
z dnia 17 lutego 2015 r., Nr IPPP3/443-1180/14-2/SM wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów na wniosek Sp. z o.o. z stwierdzając, że nie jest prawidłowe stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2015 r., Nr IPPP3/443-1180/14-2/SM wydanej w imieniu Ministra Finansów uznające, iż alkohol etylowy zawarty w wyrobie „C.” będzie podlegał zwolnieniu od podatku akcyzowego i w konsekwencji wyrób „C.” będzie mógł zostać wyprowadzony ze składu podatkowego bez uiszczenia podatku akcyzowego poza procedurą zawieszonego poboru akcyzy.
UZASADNIENIE
W dniu 28 listopada 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego wykorzystywanego do produkcji wyrobu chemicznego o nazwie handlowej „C.”.
W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca prowadzi skład podatkowy, w którym, między innymi, zajmuje się produkcją wyrobów chemicznych na bazie alkoholu etylowego, w tym zamierza rozpocząć produkcję wyrobu chemicznego „C.” - przeznaczonego do branży farb i lakierów. Wskazuje przy tym, że wyrób ten będzie produkowany z alkoholu etylowego skażonego zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 roku o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. Nr 31, poz. 353 z późn. zm.) i innych dodatków chemicznych.
Alkohol etylowy będzie skażany przez Wnioskodawcę, lub też nabywany w procedurze zawieszonego poboru akcyzy od innych podmiotów. Skład chemiczny wyrobu „C.” - na 1000 kg gotowego wyrobu 950-980 kg etanolu skażonego (np. octanem etylu) oraz 10-30 kg izopropanolu oraz do 10 kg etoksypropanolu lub metoksypropanolu lub npropanolu. Wyrób ten przez odbiorców będzie wykorzystywany do produkcji farb i lakierów oraz w procesie druku na podłożach giętkich. Dodanie wyrobu „C.” spowoduje rozcieńczenie substancji stałych i zadziała jak rozpuszczalnik, co pozwoli na precyzyjną regulację lepkości farby i lakieru oraz szybkości parowania. Parametr lepkości i parowania substancji lotnych z farb i lakierów ma ogromne znaczenie przy wykonywaniu druków na podłożach niewsiąkliwych takich jak np. opakowania z tworzyw sztucznych. Dodatkowo wyrób „C.” będzie mógł być wykorzystywany również do czyszczenia maszyn i urządzeń drukarskich, czy mycia form drukarskich.
Pytania Wnioskodawcy dla przedstawionego zdarzenia przyszłego:
- Czy alkohol etylowy zawarty w wyrobie „C.” będzie podlegał zwolnieniu od podatku akcyzowego?
- Czy wyrób „C.” będzie mógł zostać wyprowadzony ze składu podatkowego bez uiszczenia podatku akcyzowego poza procedurą zawieszonego poboru akcyzy?
Zdaniem Wnioskodawcy:
- W opisanym stanie faktycznym alkohol etylowy skażony wykorzystywany do produkcji wyrobu „C.” podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie. Ani bowiem przepisy unijne, ani krajowe nie wymagają, do zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego alkoholu etylowego, by wyrób nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi, do którego zużyto alkohol etylowy skażony w sposób prawidłowy, musiał spełniać jakiekolwiek dodatkowe wymogi.
Wnioskodawca wskazuje art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym alkohol etylowy podlega zwolnieniu, jeżeli jest skażony środkami zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 roku o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych i wykorzystywany do produkcji wyrobów nieprzeznaczonych do produkcji przez ludzi, wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 5-13, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13. Wskazuje również art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy strukturalnej.
Wnioskodawca podaje przy tym, że alkohol etylowy używany do produkcji wyrobu „C.” zostanie skażony zgodnie z wymogami określonymi przez polskiego ustawodawcę. Wyrób „C.” nie jest przeznaczony do spożycia przez ludzi. Innymi słowy zostaną wypełnione dwie przesłanki określone dyrektywą warunkujące zwolnienie alkoholu etylowego z podatku akcyzowego.
- Wyrób „C.” będzie mógł być wyprowadzany ze składu podatkowego poza procedurą zawieszonego poboru akcyzy i bez uiszczania podatku akcyzowego.
Uzasadniając powyższe Wnioskodawca wskazuje na stanowisko wyrażone w odpowiedzi na pytanie 1 niniejszego wniosku, iż alkohol etylowy skażony zużyty do wyprodukowania wyrobu „C.”, ze względu na spełnienie warunków ustawowych podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego.
Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż w ustawie o podatku akcyzowym nie ma zawartych regulacji, które umożliwiałyby ponowne opodatkowanie alkoholu etylowego zwolnionego z podatku akcyzowego na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2, zawartego w produkcie nieprzeznaczonym do spożycia przez ludzi.
Dyrektor Izby Skarbowej stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznał za prawidłowe.
W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Wskazał również, iż pod poz. 17 tego załącznika mieści się alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone (kod CN 2207) a pod poz. 44 – alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj. (bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy).
Następnie wskazał art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, na mocy którego zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również alkohol etylowy skażony środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. Nr 31, poz. 353, z późn. zm.) i wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 2 pkt 1 lit. b.
Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż przypadki wskazane w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy to:
- dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub (…)
- zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający (…).
Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił również, iż warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5 ustawy, to:
- objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;
- dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwanego dalej „dokumentem dostawy”;
- prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem przez podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00.
W myśl art. 32 ust. 7-9 ustawy, ewidencja, o której mowa w ust. 5 pkt 3, może być prowadzona w formie papierowej lub elektronicznej, po uprzednim pisemnym poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celnego o formie jej prowadzenia.
Ewidencja, o której mowa w ust. 5 pkt 3, powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz informacje o dokumentach dostawy. Ewidencja, o której mowa w ust. 5 pkt 3, powinna być przechowywana do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została sporządzona.
Odbierający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy (art. 32 ust. 11 ustawy).
Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, i zgodnie z art. 85 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy, właściwy naczelnik urzędu celnego, z zastrzeżeniem ust. 7, ustala, w drodze decyzji, dla poszczególnych podmiotów, na ich wniosek dopuszczalne normy zużycia napojów alkoholowych o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, w przypadku ich użycia przez podmiot zużywający. Ponadto stosownie do art. 85 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy, właściwy naczelnik urzędu celnego, z zastrzeżeniem ust. 7, w drodze decyzji wydanej z urzędu dla poszczególnych podmiotów może ustalić dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych - o których mowa w ust. 1. Jednocześnie w załączniku nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U z 2013 r., poz. 1108) zamieszczony został „Wykaz środków skażających alkohol etylowy wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, służący do stosowania zwolnień od akcyzy”.
Dyrektor Izby Skarbowej, mając na uwadze powyższe oraz przedstawione zdarzenie przyszłe przedstawione w złożonym wniosku uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.
Po zapoznaniu się z materiałami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje:
W interpretacji znak IPPP3/443-1180/14-2/SM Dyrektor Izby Skarbowej błędnie stwierdził, iż alkohol etylowy zawarty w wyrobie „C.” będzie podlegał bezwarunkowemu zwolnieniu od podatku akcyzowego i w konsekwencji wyrób ten będzie mógł zostać wyprowadzony ze składu podatkowego bez uiszczenia podatku akcyzowego poza procedurą zawieszonego poboru akcyzy.
U podstaw błędnego stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej leżało błędne założenie, iż skoro Wnioskodawca będzie używał do produkcji wyrobu „C” alkoholu etylowego skażonego zgodnie z wymogami określonymi przez polskiego ustawodawcę i wyrób nie będzie przeznaczony do spożycia przez ludzi oraz spełnione zostaną warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy, to alkohol etylowy wykorzystany do produkcji wyrobu „C” będzie podlegał zwolnieniu od akcyzy niezależnie o tego, czy wyrób ten będzie innym wyrobem niż alkohol etylowy czy też pozostanie nadal alkoholem etylowym.
Natomiast istotą zwolnienia od akcyzy określonego art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy jest to, aby wyprodukowany wyrób nie stanowił alkoholu etylowego. Na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, alkohol etylowy częściowo skażony podlega zwolnieniu od akcyzy po spełnieniu ustawowych warunków gwarantujących prawidłowe stosowanie takiego zwolnienia, których podstawą jest przeznaczenie do produkcji wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi a nie alkoholu etylowego z dodatkami. Gdyby intencją ustawodawcy było, że alkohol przeznaczony o produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi podlegać ma zwolnieniu od akcyzy niezależnie od tego jaki produkt zostanie wyprodukowany z tego alkoholu, to nie zostałoby określone zwolnienie od akcyzy alkoholu etylowego skażonego na podstawie rozporządzenia (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego, zwanego dalej „całkowicie skażony”, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 1 ustawy. Ustawodawca jednak rozróżnia zwolnienie od akcyzy dla alkoholu etylowego całkowicie skażonego i alkoholu etylowego wykorzystywanego do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. Zwolnienie alkoholu etylowego przeznaczonego do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi tym się różni od zwolnienia dla alkoholu całkowicie skażonego, że określa warunek dotyczący produkcji produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi.
Z uwagi na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zadanych pytań powinien rozważyć również przypadek, gdy produkowany wyrób pozostanie alkoholem etylowym. Zgodnie bowiem z art. 93 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew stanowi produkcję alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, a na mocy art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym produkcja wyrobów akcyzowych podlega opodatkowaniu akcyzą.
Ocena stanowiska Wnioskodawcy powinna więc wskazywać, iż alkohol etylowy zawarty w wyrobie „C.” będzie podlegał zwolnieniu od podatku akcyzowego i w konsekwencji wyrób „C.” będzie mógł zostać wyprowadzony ze składu podatkowego bez uiszczenia podatku akcyzowego poza procedurą zawieszonego poboru akcyzy tylko wyłącznie wówczas, gdy produkowany wyrób nie będzie pozostawał alkoholem etylowym. W przypadku natomiast, gdy z częściowo skażonego alkoholu etylowego uzyskiwany będzie wyrób również klasyfikowany do poz. CN 2207, w odniesieniu do tego alkoholu nie będzie miało zastosowania zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy. Uzyskiwany będzie bowiem wyrób klasyfikowany do poz. CN 2207 o nazwie własnej (np. rozpuszczalnik, rozcieńczalnik) i nie dojdzie do uzyskania innego wyrobu niż ten, który służył do jego wyprodukowania (z alkoholu etylowego skażonego klasyfikowanego do poz. CN 2207 uzyskiwany jest również alkohol etylowy skażony klasyfikowany do poz. CN 2207, który z uwagi na swoje właściwości nazywany jest rozcieńczalnikiem, rozpuszczalnikiem). Podstawa prawna dla posługiwania się klasyfikacją CN do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy określna została w art. 3 ust. 1 ustawy.
Reasumując Minister Finansów stwierdza, iż dokonaną z upoważnienia Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretację indywidualną w części stwierdzającej, że alkohol etylowy zawarty w wyrobie „C.” będzie podlegał zwolnieniu od podatku akcyzowego i w konsekwencji wyrób „C.” będzie mógł zostać wyprowadzony ze składu podatkowego bez uiszczenia podatku akcyzowego poza procedurą zawieszonego poboru akcyzy- należy uznać za nieprawidłową.
Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji
Wnioskującemu przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od daty doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.
