INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2012 r. (data wpływu 9 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 22 września 2003 r. nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Przedmiotowy lokal mieszkalny został sprzedany w dniu 27 kwietnia 2007 r. Przed upływem 14 dni od dnia sprzedaży Wnioskodawca złożył w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, że przychód uzyskany z tej transakcji, w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, w całości wydatkuje na cele mieszkaniowe.

W dniu 12 marca 2007 r. Wnioskodawca podpisał przedwstępną umowę sprzedaży lokalu z deweloperem, a w dniu 6 czerwca 2007 r. przedwstępną umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży w formie aktu notarialnego.

W dniu 28 maja 2007 r. Wnioskodawca zawarł umowę kredytową w celu uzyskania brakujących środków na zakup nowego lokalu. Od dnia zawarcia przedwstępnej umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży w formie aktu notarialnego Wnioskodawca przystąpił do wykończenia lokalu, a poniesione koszty (ok. 10% przychodu ze sprzedaży) zostały udokumentowane fakturami VAT.

W dniu 16 grudnia 2008 r. Wnioskodawca podpisał umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy koszty wykończenia lokalu mieszkalnego, udokumentowane fakturami VAT, poniesione w okresie od dnia zawarcia przedwstępnej umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży w formie aktu notarialnego tj. 6 czerwca 2007 r. do dnia zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży w formie aktu notarialnego tj. 16 grudnia 2008 r. mogą być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe zgodnie ze złożonym oświadczeniem...

Zdaniem Wnioskodawcy ww. wydatki zostały poniesione na cele mieszkaniowe zgodnie z ustawą i spełniają wymagania dotyczące "ulgi mieszkaniowej".

Wnioskodawca uważa, że w ustawowym terminie 2 lat od uzyskania przychodu ze sprzedaży w dniu 27 kwietnia 2007 r. nabył lokal mieszkalny (co poświadcza akt notarialny z dnia 16 grudnia 2008 r.), a wydatki udokumentowane fakturami zostały poniesione na cele mieszkaniowe związane z tym lokalem.

W Jego ocenie, zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) przysługuje, gdy spełnione są określone przepisami warunki tj. wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Spełnienie tych warunków łącznie, zdaniem Wnioskodawcy, powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego. Wnioskodawca uważa, że w okresie dwóch lat od uzyskania przychodu ze sprzedaży warunki te spełnił.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje wyrok WSA w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 656/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w zacytowanym przepisie.

Jednocześnie jednak wskazać należy, iż dla zastosowania zasad opodatkowania uzyskanych przychodów (dochodów) istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub praw.

W przedstawionym stanie faktycznym nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2003 r. W związku z tym, w przedmiotowej sprawie, skutki podatkowe jego sprzedaży należy oceniać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące do końca 2006 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Natomiast w myśl art. 28 ust. 2 i 2a podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a: w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zwolnieniu od podatku dochodowego, co wynika z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e), podlegają również przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1. budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2. przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na nabycie gruntu, zakup, budowę, rozbudowę lub remont budynku albo jego części, przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 2a tej ustawy, przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Zgodnie z art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.), przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że aby mogło przysługiwać – podatnikowi – z mocy ustawy zwolnienie z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym istotne jest przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) cele. Przy czym zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Podkreślić należy, iż zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia skutkuje zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie zarówno wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej.

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 22 września 2003 r. nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Lokal ten został sprzedany w dniu 27 kwietnia 2007 r. W związku z tym Wnioskodawca przed upływem 14 dni od dnia sprzedaży złożył w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, że przychód uzyskany z tej transakcji, w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, w całości wydatkuje na cele mieszkaniowe.

W dniu 6 czerwca 2007 Wnioskodawca podpisał z deweloperem przedwstępną umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży w formie aktu notarialnego.

W dniu 28 maja 2007 r. zawarł umowę kredytową w celu uzyskania brakujących środków na zakup nowego lokalu. Od dnia zawarcia przedwstępnej umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży w formie aktu notarialnego Wnioskodawca przystąpił do wykończenia lokalu, a poniesione koszty (ok. 10% przychodu ze sprzedaży) zostały udokumentowane fakturami VAT.

W dniu 16 grudnia 2008 r. Wnioskodawca podpisał umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Odnosząc powyższe do obowiązujących uregulowań prawnych stwierdzić należy, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cytowanej ustawy, wymaga by przychód ze sprzedaży np. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przeznaczony został m.in. na remont lub modernizację własnego lokalu mieszkalnego.

W związku z tym, w dacie ponoszenia tych wydatków osoba chcąca skorzystać z omawianego zwolnienia przedmiotowego musi posiadać określony w art. 21 ust. 16 tytuł prawny do lokalu mieszkalnego.

Zatem sam fakt wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na remont i modernizację lokalu mieszkalnego, do którego nie miał Wnioskodawca jeszcze prawa własności, nie uprawnia do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Użyte bowiem w cytowanym przepisie słowo „własnego" oznacza, że zwolnienie, o którym mowa, odnosi się jedynie do tych podatników, którzy dokonali remontu lub modernizacji budynku lub lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. stanowiącego własność lub współwłasność podatnika, albo do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie. Umowa przedwstępna nie wywiera zaś skutków na gruncie cywilnoprawnym, pozostając jedynie zobowiązaniem do zawarcia, przenoszącej własność, umowy przyrzeczonej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż wydatki związane z wykończeniem lokalu mieszkalnego do którego Wnioskodawca nie posiadał prawa własności, nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), a co za tym idzie wydatków tych nie można uznać jako podstawy do zwolnienia z opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.