DD10.8221.3.2016.MZO

Interpretacja Ministra Finansów DD10.8221.3.2016.MZO z 8 stycznia 2016 r.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 24 kwietnia 2015 r. Nr ITPB3/4510-91/15-5/PS w ten sposób, iż uznaje stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 02 marca 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania regulacji zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy w części dotyczącej odsetek od pożyczek faktycznie otrzymanych w trakcie bieżącego roku podatkowego (po dniu 1 stycznia 2015 r.), których spłata nastąpi po jego zakończeniu – za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 02 marca 2015 r., uzupełnionym pismem z dnia 15 kwietnia 2015 r. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania regulacji zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, ze zm.; dalej: updop).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, założoną w listopadzie 2014 r. Zgodnie z umową spółki (w związku z regulacjami zawartymi w art. 8 ust. 2 updop) pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy kończy się w dniu 31 grudnia 2015 r.

Udziałowcem Wnioskodawcy są osoby fizyczne, które posiadają nie mniej niż 25% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy (dalej: „osoby fizyczne”). Osoby fizyczne są także akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”), w której posiadają nie mniej niż 25% akcji w kapitale zakładowym. Obecny rok obrotowy SKA rozpoczął się przed 1 stycznia 2014 r.

Wnioskodawca zamierza wyemitować obligacje. Nabywcą obligacji będzie SKA (emisja obligacji nastąpi w czasie gdy SKA na podstawie przepisów przejściowych nie będzie jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych).

Na moment emisji obligacji SKA nie będzie posiadać udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

Emisja obligacji między Wnioskodawcą a SKA oraz zapłata ceny emisyjnej nastąpi do dnia 31 grudnia 2015 r. Jednakże cena emisyjna obligacji nie zostanie Wnioskodawcy przekazana w drodze faktycznej wypłaty środków pieniężnych, gdyż SKA będąc jednocześnie wierzycielem Wnioskodawcy potrąci własne zobowiązanie (o wypłatę środków z tytułu ceny emisyjnej obligacji) z zobowiązaniem Wnioskodawcy. Umowa potrącenia zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a SKA do dnia 31 grudnia 2015 r.

W przyszłości SKA po przekształceniu w spółkę jawną (dalej „SJ”) może zostać zlikwidowana (w tym możliwe jest rozwiązanie SJ bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego). W rezultacie, wierzytelność z tytułu obligacji otrzymają osoby fizyczne. W takim przypadku całość lub część odsetek zostanie wypłacona przez Wnioskodawcę na rzecz osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę odsetek na rzecz osób fizycznych z tytułu wykupu obligacji wyemitowanych na rzecz SKA, otrzymanych przez osoby fizyczne w wyniku likwidacji SJ (powstałej z przekształcenia SKA), podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, jeżeli odsetki zostaną zapłacone przed dniem 31 grudnia 2015 r.?
2. Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę odsetek na rzecz osób fizycznych z tytułu wykupu obligacji wyemitowanych na rzecz SKA, otrzymanych przez osoby fizyczne w wyniku likwidacji SJ (powstałej z przekształcenia SKA), podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, jeżeli odsetki zostaną zapłacone po dniu 31 grudnia 2015 r.?

Interpretacja indywidualna Nr ITPB3/4510-91/15-5/PS stanowi odpowiedź w zakresie pytania drugiego.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę odsetek na rzecz osób fizycznych z tytułu emisji obligacji nabytych przez SKA, otrzymanych przez osoby fizyczne w wyniku likwidacji SJ (powstałej z przekształcenia SKA) nie podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, gdy odsetki zostaną zapłacone po dniu 31 grudnia 2015 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 3 października 2014 o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1328; dalej: „ustawa nowelizująca”), do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Natomiast art. 12 ustawy zmieniającej stanowi, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2015 r. oraz zakończy się po dniu 31 grudnia 2014 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.

Zgodnie z powyższymi artykułami, do spłat odsetek od obligacji, których kwota została przekazana pożyczkodawcy po 1 stycznia 2015 r., stosuje się przepisy obowiązujące do 31 grudnia 2014 r. aż do zakończenia roku podatkowego spółki, który rozpoczął się przed 1 stycznia 2015 r. Po zakończeniu tego roku podatkowego należy stosować do tej samej obligacji przepisy, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2015 r.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

• odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy);
• odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy).

Jednak pomimo zastosowania znowelizowanych przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, zmiana w sposobie obliczania wskaźników na rzecz niedostatecznej kapitalizacji nie ma znaczenia dla obligacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym, gdyż obligacje zostały nabyte przez podmiot, który nie miał w chwili emisji obligacji statusu „kwalifikowanego pożyczkodawcy” w rozumieniu zarówno przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2015 r., jak i po wejściu w życie nowelizacji. W przypadku SKA art. 7 i 12 ustawy zmieniającej nie mają wpływu na przepisy przejściowe, które uznają spółkę komandytowo-akcyjną za podmiot nie będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych aż do zakończenia jego roku podatkowego, który rozpoczął się przed 1 stycznia 2014 r.

W związku z tym wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę odsetek od obligacji na rzecz osób fizycznych, otrzymanych przez osoby fizyczne w wyniku likwidacji SJ (powstałej z przekształcenia SKA) nie podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, gdy odsetki zostały zapłacone po dniu 31 grudnia 2015 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 24 kwietnia 2015 r. interpretację indywidualną Nr ITPB3/4510-91/15-5/PS, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 24 kwietnia 2015 r. Nr ITPB3/4510-91/15-5/PS, nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem za koszty uzyskania przychodu można uznać jedynie takie koszty, które zostały poniesione w określonym celu (osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) i nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (…). Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Odsetki od pożyczki mogą więc zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że nie zachodzą m.in. okoliczności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 updop w brzmieniu do dnia 1 stycznia 2015., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 61 updop w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2015 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Stosownie do art. 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328 (dalej: ustawa zmieniająca), w stosunku do pożyczek udzielonych przed 1 stycznia 2015 r., których środki zostały pożyczkobiorcy faktycznie przekazane przed tą datą, kontynuuje się stosowanie przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 6 updop ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2015 r. Przepis ten ma za zadanie ochronę praw nabytych u tych podatników, którzy faktycznie otrzymali kwoty pożyczek z tytułu umów pożyczek zawartych z podmiotami powiązanymi, przed wejściem w życie tej ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zmieniającej podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 r. zawarli umowę pożyczki z podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r., mogą, począwszy od pierwszego roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r., dokonać wyboru stosowania zasad określonych w art. 15c updop, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. O wyborze stosowania tych zasad, podatnicy są obowiązani zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r. W takim przypadku podatnicy nie stosują ograniczeń w zaliczaniu odsetek od pożyczki (kredytu) do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Stosownie natomiast do art. 12 ustawy zmieniającej, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2015 r. oraz zakończy się po dniu 31 grudnia 2014 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014r.

W świetle wymienionych regulacji (warunkujących, co do zasady, stosowanie dotychczasowych przepisów zawarciem umowy pożyczki oraz jej faktycznym otrzymaniem do końca 2014 r.), podatnicy kontynuujący działalność, których rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, stosują przepisy w brzmieniu dotychczasowym – jednakże wyłącznie do końca ich roku podatkowego rozpoczętego w 2014 r. (ochrona praw nabytych).

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, że rok podatkowy Spółki różni się od roku kalendarzowego tj. rok podatkowy Spółki rozpoczynający się przed 1 stycznia 2015 r. skończy się 31 grudnia 2015 r. Spółka zakłada, że finansowanie z tytułu pożyczek będzie uzyskane w trakcie tego roku podatkowego.

Należy zauważyć, że podatnicy, którzy zawarli umowy pożyczki z podmiotami wymienionymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop oraz faktycznie pożyczki te zostały im wypłacone przed 1 stycznia 2015 r., mogą stosować do odsetek do tych pożyczek przepis art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Przepisy przejściowe uzależniają zatem stosowanie „starych” przepisów dotyczących zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek od momentu faktycznie przekazanych środków z tytułu tej pożyczki, określając jeden termin dla wszystkich podatników niezależnie od przyjętego przez nich roku podatkowego.

Dla podatników, którzy mają rok podatkowy inny niż kalendarzowy zawarte w art. 12 ustawy zmieniającej ogólne regulacje umożliwiają im stosowanie m.in. starych zasad rozliczania odsetek do końca bieżącego roku podatkowego. Nie ma jednak podstaw do modyfikacji dnia określonego w art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, określającego dzień faktycznego przekazania środków z tytułu pożyczki, w zależności od tego czy dzień ten rozpoczyna nowy rok podatkowy czy też nie.

W odniesieniu do odsetek od pożyczek faktycznie otrzymanych w trakcie bieżącego roku podatkowego (po dniu 1 stycznia 2015 r.), których spłata nastąpi po jego zakończeniu, tj. po dniu 31 grudnia 2015 r. odpowiednie zastosowanie znajdą przepisy w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, chyba, że podatnik wybierze stosowanie metody alternatywnej, o której mowa w art. 15c ustawy updop.

Odnosząc się do zagadnienia, czy mamy do czynienia z „kwalifikowanym pożyczkodawcą” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 61 updop, zauważyć należy, że o tym decyduje moment udzielenia pożyczki (kredytu)/przekazanie kwot pożyczki.

W wyroku z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1849/13 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł: „(…) należy podzielić stanowisko Ministra Finansów, że dla oceny wystąpienia przesłanek zastosowania ograniczeń wynikających z ar. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p. należy brać pod uwagę (w pierwszej z wymienionych przesłanek) status udziałowca (akcjonariusza) udzielającego pożyczki, czyli pożyczkodawcy (finansującego) i określa się go na dzień zawarcia umowy pożyczki/kredytu. Zmiana statusu wierzyciela (strony umowy) dokonana po dniu zawarcia umowy pożyczki (…) nie skutkuje ponowną weryfikacją wystąpienia ograniczeń wynikających z niedostatecznej kapitalizacji, w odniesieniu do określenia rodzaju pożyczek nimi objętych.”

„(…) termin dnia zapłaty odsetek pojawia się w analizowanym przepisie w kontekście wartości zadłużenia, nie ma natomiast podstaw do uznania go za termin, w którym podlega weryfikacji podmiot udzielający pożyczki albo kredytu (…)”

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego nie ulega wątpliwości, że pożyczka zostanie udzielona w 2015 r.

Zgodnie z art. 4a pkt 21 updop, obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., określenie spółka oznacza podatnika w rozumieniu tej ustawy. Jednocześnie na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 updop, przepisy tej ustawy mają zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że spółki komandytowo – akcyjne stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji przepis art. 16 ust. 1 pkt 61 updop obejmuje także pożyczki udzielane przez takie spółki.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387, dalej: ustawa z dnia 8 listopada 2013 r.),w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (…), przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Powyższa norma rozstrzyga, jedynie o przepisach regulujących opodatkowanie SKA i nie wpływa na stosowanie nowych przepisów przez podatników, którzy dokonują transakcji z tymi podmiotami. Bez znaczenia dla stosowania przez pożyczkobiorcę ( Sp. z o.o.) przepisu art. 16 ust. 1 pkt 61 updop, zatem pozostaje fakt korzystania przez pożyczkodawcę (SKA) z praw nabytych.

W konsekwencji stanowisko Spółki, w tym zakresie uznać należy za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).