DD10/033/52/MZO/13
Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 16 września 2011 r. Nr IBPBI/2/423-909/11/MO w ten sposób, iż uznaje stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 06 czerwca 2011 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych:
- w zakresie zaliczenia do przychodów podatkowych zwrotu zagranicznego podatku od wartości dodanej w wyniku zastosowania procedury przewidzianej w regulacjach VIII Dyrektywy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - za prawidłowe,
- w zakresie określenia momentu przychodu podatkowego z tytułu zwrotu zagranicznego podatku od wartości dodanej w wyniku zastosowania procedury przewidzianej w regulacjach VIII Dyrektywy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - za nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
Wnioskiem z dnia 06 czerwca 2011 r., uzupełnionym pismem z dnia 28 lipca 2011 r. Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do przychodów podatkowych zwrotu zagranicznego podatku od wartości dodanej w wyniku zastosowania procedury przewidzianej w regulacjach VIII Dyrektywy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz w zakresie określenia momentu przychodu podatkowego z tytułu zwrotu zagranicznego podatku od wartości dodanej w wyniku zastosowania procedury przewidzianej w regulacjach VIII Dyrektywy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka wykonuje usługi transportowe w kraju i poza krajem. Spółka ma swoją siedzibę i miejsce prowadzenia działalności tylko w Polsce i tu też jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT. W ramach świadczenia usług transportowych na terytorium Unii na zlecenie zarówno podmiotów z Polski jak i z Unii, Spółka nabywa towary i usługi związane z wykonywaną działalnością gospodarczą. Za zakup paliwa czy opłatę za autostradę poza terytorium Polski kontrahent unijny obciąża Spółkę fakturą wystawioną w walucie obcej doliczając do wartości paliwa czy opłaty za autostradę kwotę podatku od wartości dodanej. Spółka zalicza powyższe koszty do kosztów pośrednio związanych z przychodem i zarachowuje w koszty podatkowe w dniu ich poniesienia w kwocie brutto (łącznie z zagranicznym VAT).
Spółka corocznie lub w krótszych okresach czasu występuje za pośrednictwem firmy holenderskiej zajmującej się świadczeniem usług związanych ze zwrotem podatku VAT z zagranicy, z wnioskiem o zwrot podatku od wartości dodanej na podstawie regulacji VIII Dyrektywy Rady z dnia 06 grudnia 1979 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych - warunki zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom nieposiadającym siedziby na terytorium kraju (zwanej dalej: „VIII Dyrektywą”). W przypadku zwrotu podatku VAT od zagranicznych władz podatkowych Spółka wykazuje przychód podatkowy.
W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania.
- Czy Spółka powinna wykazać przychód podatkowy z tytułu zwrotu zagranicznego podatku od wartości dodanej w wyniku zastosowania procedury przewidzianej w regulacjach VIII Dyrektywy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
- Czy ewentualny przychód podatkowy z tytułu zwrotu zagranicznego podatku od wartości dodanej, w wyniku zastosowania procedury przewidzianej w regulacjach VIII Dyrektywy powinien zostać wykazany w momencie wpływu środków na rachunek bankowy Spółki czy w dniu wystawienia faktury przez firmę pośredniczącą w odzyskiwaniu zagranicznego VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, iż jak wskazano w punkcie 1 stanowiska Spółki kwota naliczonego zagranicznego podatku od wartości dodanej, o której zwrot wystąpiła Spółka na podstawie przepisów VIII Dyrektywy, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów, to również uzyskany zwrot zagranicznego podatku od wartości dodanej będzie stanowił jej przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, ze zm.; dalej: updop).
W opinii Spółki, z uwagi na fakt, iż kwota zwrotu podatku od wartości dodanej od zagranicznych władz podatkowych wynikać będzie z faktury wystawionej przez firmę pośredniczącą w odzyskiwaniu zagranicznego VAT, przychód podatkowy powinien zostać rozpoznany zgodnie z art. 12 ust. 3a updop, tj. w dniu wystawienia faktury (pod warunkiem, że jest wcześniejszy od dnia wpływu środków pieniężnych na konto).
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 16 września 2011 r. interpretację indywidualną (IBPBI/2/423-909/11/MO), w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2 oraz za bezprzedmiotowe udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 3.
Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.
Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.
W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 16 września 2011 r. Nr IBPBI/2/423-909/11/MO, nie można uznać za prawidłowe.
Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 updop, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.
Zauważyć należy, że przepisy updop nie definiują pojęcia „podatek od towarów i usług”. Dlatego przy jego interpretacji w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy posłużyć się wykładnią systemową zewnętrzną, tzn. odnieść się do przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm. dalej: ustawa o VAT). W rezultacie określenie prawidłowych skutków w podatku dochodowym od osób prawnych zależy od odpowiedzi na pytanie, czy użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych termin „podatek od towarów i usług” obejmuje podatek od wartości dodanej, funkcjonujący na terytorium innych niż Rzeczpospolita Polska państw członkowskich Unii Europejskiej.
Ustawa o VAT rozróżnia pojęcia „podatku od wartości dodanej” i „podatku od towarów i usług”. Zgodnie z art. 2 pkt 11 tej ustawy, pod pojęciem „podatku od wartości dodanej” rozumie się podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą, tzn. ustawą o VAT. Krajowe sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku pośredniego funkcjonującego wyłącznie na terytorium Polski, który w przypadku innych państw członkowskich funkcjonuje (obowiązuje) pod pojęciem podatku od wartości dodanej. Posługiwanie się w ustawie o VAT dwoma różnymi pojęciami dotyczącymi podatku, zawierającego wspólne cechy wynikające z faktu harmonizacji w UE wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, pozwala na prawidłowe określenie obowiązków podatkowych w Polsce dotyczących tego podatku. Tym samym, utożsamienie podatku od towarów i usług oraz podatku od wartości dodanej jest pozbawione podstaw prawnych. W rezultacie, rozróżnienie takie obowiązuje również w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Obowiązujące przepisy updop - w świetle dyrektywy zakładającej pierwszeństwo wykładni literalnej - przesądzają, iż wyłączenie z przychodów otrzymanego podatku od towarów i usług, nie powinno mieć zastosowania na gruncie niniejszej sprawy, albowiem dotyczy ono wyłącznie przypadków związanych z możliwością rozliczania tego podatku w systemie krajowym. Analogiczny pogląd został zaprezentowany m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 27.09.2011 r., I SA/Gd 571/11.
W świetle powyższego, do faktur zawierających informację o wysokości podatku od wartości dodanej nie ma zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 9 updop. Pojęcie „podatek od towarów i usług” dotyczy wyłącznie „krajowego” podatku należnego w rozumieniu ustawy o VAT, a nie podatku od wartości dodanej regulowanego przepisami innego państwa członkowskiego.
W konsekwencji uznać należy, że zwrócony podatek od wartości dodanej jest przychodem, a zatem w tym zakresie stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.
Odnosząc się do momentu rozpoznania przychodu należy zauważyć, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
W myśl art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Za datę powstania przychodu, uważa się co do zasady, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności (art. 12 ust. 3a updop).
Stosownie do art. 12 ust. 3e updop, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę otrzymania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.
Analiza przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż do zwrotu podatku od wartości dodanej nie ma zastosowania art. 12 ust. 3a updop. Przepis ten dotyczy bowiem momentu powstania przychodu po stronie Spółki, który wiąże się z wydaniem przez nią rzeczy, zbycia prawa lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi. Zwrot zagranicznego podatku od wartości dodanej nie stanowi żadnego w wymienionych w art. 12 ust. 3a updop zdarzeń. Zatem w przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3e updop, co oznacza, że przychód po stronie Spółki powstanie w dniu otrzymania zwrotu zagranicznego podatku od holenderskiej firmy pośredniczącej.
W związku z powyższym, w tym zakresie stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).
