DD10/033/288/MZO/13

Interpretacja Ministra Finansów DD10/033/288/MZO/13 z 16 stycznia 2015 r.

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 12 lutego 2010 r. Nr IBPBI/2/423-241/10/JS w ten sposób, iż uznaje stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 06 listopada 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

• wydatków związanych z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami, w tym na nabycie drobnego poczęstunku w siedzibie firmy i poza siedzibą firmy - za prawidłowe,
• wydatków związanych z pobytem zagranicznych kontrahentów dotyczących usługi tłumacza - za prawidłowe,
• wydatków związanych z pobytem zagranicznych kontrahentów, w tym dotyczących przejazdu z lotniska/na lotnisko, pobytu w hotelu - za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 06 listopada 2009 r. Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zajmuje się produkcją i sprzedażą nadwozi do pojazdów silnikowych, przyczep i naczep zarówno na rynku krajowym jak i unijnym. W związku z tym organizuje okazjonalnie spotkania z kontrahentami krajowymi jak i zagranicznymi. W czasie tych spotkań omawiane są różnego rodzaju sprawy związane z zawieraniem umów i wieloetapowych kontraktów. Przykładowo Spółka ustala warunki sprzedaży towarów, przedstawia aktualną ofertę handlową, negocjuje postanowienia umów zawieranych z kontrahentami, itp.

Jeśli spotkania odbywają się w biurze Spółki, Spółka w czasie spotkań zapewnia herbatę, kawę, cukier, śmietankę do kawy, drobne słodycze, czasami drobny poczęstunek, zwłaszcza jeśli spotkanie się przedłuża. Występują także przypadki, gdy kierownictwo i pracownicy działu sprzedaży, wyjeżdżają na spotkania z kontrahentem lub przedstawicielem kontrahenta w miejsce poza biurem Spółki, np. do restauracji. W takim wypadku Wnioskodawca ponosi koszt posiłku (np. lunchu, obiadu, czy kolacji).

Zdarzają się także przypadki, gdy Spółka zaprasza przedstawicieli krajowych i zagranicznych odbiorców do firmy celem uzgodnienia w siedzibie firmy szczegółów kontraktów z uwzględnieniem indywidualnych potrzeb odnośnie złożonych zamówień. Jest to niezbędne ze względu na obecność w firmie specjalistów, np. działu konstrukcyjnego, jakości. Kontrakty na dostawę nadwozi wymagają opiniowania specjalistów. Z tego powodu Spółka ponosi wydatki związane z pobytem przedstawicieli zagranicznych kontrahentów w kraju, m.in. przejazd z lotniska i na lotnisko, pobyt w hotelu, usługi tłumacza.

Na spotkania Spółka zazwyczaj umawia się w restauracji i zamawia posiłki z menu. Spotkanie takie nie ma charakteru wytwornej i okazałej kolacji (obiadu lub lunchu), czy specjalnie zorganizowanej imprezy. Podczas spotkania omawia się bieżące sprawy biznesowe. Poczęstunek klientów zarówno w siedzibie firmy jak i poza jest zachowaniem zwyczajowym i nie ma charakteru okazałości ani wytworności. Wszystkie wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań z kontrahentami, w tym wydatki na nabycie drobnego poczęstunku, napojów, zapłata za posiłek w restauracji, wydatki związane z pobytem zagranicznych kontrahentów (przejazd z lotniska i na lotnisko, pobyt w hotelu) stanowią koszty uzyskania przychodów dla Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z organizacją spotkań z kontrahentami.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.; dalej: updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W art. 16 ust. 1 pkt 28 updop z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Powołana ustawa nie definiuje pojęcia reprezentacji podobnie jak i inne ustawy podatkowe. Reprezentacja, zgodnie z definicją słownikową („Słownik języka polskiego” pod red. M. Szymczaka, Wydawnictwo PWN, Warszawa 1992), oznacza okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną.

Zdaniem Spółki ponoszone przez nią wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zaproponowanie kontrahentom kawy lub herbaty, poczęstowanie drobnymi słodyczami, czy też zaproszenie na obiad w restauracji, zapewnienie tłumacza, przejazdu z lotniska i na lotnisko dla zagranicznego kontrahenta, opłacenie pobytu w hotelu w części dotyczącej noclegu nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym. Jest to praktyka powszechnie spotykana.

Spotkania takie nie mają na celu zaimponowania kontrahentowi wystawnością, czy wytwornością, gdyż trudno zaimponować kontrahentowi wystawnością czy zasobnością płacąc za kawę i ciastko, czy za „zwykły” obiad. W trakcie spotkań omawiane są sprawy biznesowe, związane z działalnością Spółki i omawianiem szczegółów kontraktów. Ponadto zasady dobrego obyczaju nakazują zaproszonemu przedstawicielowi zagranicznego odbiorcy zapewnienie dojazdu do siedziby firmy lub na miejsce spotkania i zapewnienie mu pobytu w kraju (usługa noclegowa). Zwyczajowo strona zapraszająca ponosi koszt takiego spotkania.

Zatem Wnioskodawca uznaje, że wydatki na organizację spotkań i przyjęcie kontrahentów, zarówno krajowych jak i zagranicznych, stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 updop. Na potwierdzenie tego stanowiska Spółka powołała interpretacje organów podatkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 12 lutego 2010 r. interpretację indywidualną (IBPBI/2/423-241/10/JS), w której uznał stanowisko Spółki w części dotyczącej wydatków związanych z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami poza siedzibą firmy i wydatków związanych z pobytem zagranicznych kontrahentów, w tym dotyczących przejazdu z lotniska i na lotnisko, pobytu w hotelu za nieprawidłowe, a w pozostałej części za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 12 lutego 2010 r. Nr IBPBI/2/423-241/10/JS w części dotyczącej wydatków związanych z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami poza siedzibą firmy, nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie. Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to „okazałość”, „wystawność”, „wytworność” (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo”, a nie „wystawność”, „okazałość”, „wytworność” (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10). Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji, wskazując, że wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, nie przesądza o ich wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań. Także w wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2442/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny”.

Jednocześnie w wyroku tym Sąd orzekł, iż kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych, których celem jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych. Ponadto Sąd zaznaczył, że na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę - w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na zakup drobnego poczęstunku (kawy, herbaty, śmietanki etc.), posiłków (lunchu, obiadu, kolacji), napojów bezalkoholowych w trakcie spotkań biznesowych z kontrahentami w siedzibie i poza siedzibą firmy, których wyłącznym celem jest omawianie różnego rodzaju spraw związanych z zawieraniem umów i wieloetapowych kontraktów np. warunków sprzedaży towarów, przedstawienie aktualnej oferty handlowej, negocjowanie postanowień umów zawieranych z kontrahentami, itp. - stwierdzić należy, że wydatki takie nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i zaliczane do kosztów reprezentacji. W konsekwencji, stanowisko Spółki należy w tym zakresie uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wydatków związanych z usługą tłumacza, zauważyć należy, że wiążą się one z możliwością komunikowania się z kontrahentem, a zatem związane są z osiągnięciem przychodu przez Spółkę. W konsekwencji stanowią koszty uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 updop. Zatem w tej części należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Natomiast w zakresie możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na przejazd z lotniska/na lotnisko i pobyt w hotelu należy zauważyć, że mają one charakter reprezentacji, gdyż ich zasadniczym celem jest kształtowanie wizerunku przedsiębiorcy jako godnego zaufania partnera biznesowego.

W wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Ke 202/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że dla uznania działań za reprezentacyjne, istotny jest cel tych działań, którym jest stworzenie oczekiwanego wizerunku firmy, ułatwienie zawarcia umowy bądź kontraktu, stworzenie miłej atmosfery podczas spotkań z kontrahentami, w której partner będzie czuł, że jest traktowany z szacunkiem, właściwie ugoszczony.

Zatem należy uznać, że wydatki związane z pobytem przedstawicieli zagranicznych kontrahentów w szczególności dotyczące przejazdu z lotniska/na lotnisko i pobytu w hotelu, jako mające charakter reprezentacji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji w tym zakresie stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).