Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB2/4511-446/15-2/MK
z 2 lipca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2015 r. (data wpływu 29 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakresie skutków podatkowych związanych z obniżeniem lub całkowitym zwolnieniem Klienta z opłaty manipulacyjnej pobieranej przez Towarzystwo za wydanie certyfikatów inwestycyjnych FIZ lub w związku ze zbyciem jednostek uczestnictwa FIO poprzez pomniejszenie ceny ich nabycia przez Klienta oraz ciążących na Spółce z tego tytułu obowiązkach płatnika – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakresie skutków podatkowych związanych z obniżeniem lub całkowitym zwolnieniem Klienta z opłaty manipulacyjnej pobieranej przez Towarzystwo za wydanie certyfikatów inwestycyjnych FIZ lub w związku ze zbyciem jednostek uczestnictwa FIO poprzez pomniejszenie ceny ich nabycia przez Klienta oraz ciążących na Spółce z tego tytułu obowiązkach płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych SA (dalej: „Wnioskodawca”, „Towarzystwo” lub „TFI”) w ramach prowadzonej, zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 157, z późn. zm.) (dalej: „Ustawa”), działalności gospodarczej tworzy fundusze inwestycyjne, którymi następnie zarządza i które zgodnie z art. 4 ust. 1 Ustawy reprezentuje w stosunkach z osobami trzecimi. W ramach wspomnianej działalności TFI zarządza funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi emitującymi certyfikaty inwestycyjne (dalej „FIZ”) oraz funduszami inwestycyjnymi otwartymi i specjalistycznymi funduszami inwestycyjnymi otwartymi zbywającymi jednostki uczestnictwa (dalej łącznie „FIO”). W dalszej części pisma FIZ oraz FIO zwane będą łącznie „funduszami”.

Towarzystwo uprawnione jest do pobierania opłaty manipulacyjnej za wydanie certyfikatów inwestycyjnych FIZ. Analogicznie, w przypadku zbywania jednostek uczestnictwa FIO Towarzystwo pobiera opłatę manipulacyjną. Wspomniane opłaty stanowią przychód Towarzystwa, natomiast z punktu widzenia podmiotu nabywającego certyfikaty inwestycyjne FIZ lub jednostki uczestnictwa FIO (dalej „Klient”) stanowią one cenę, którą Klient musi uiścić w celu nabycia wspomnianych wyżej instrumentów finansowych. W przypadku certyfikatów inwestycyjnych kwota wpłaty powinna być równa iloczynowi liczby certyfikatów inwestycyjnych, na które dokonano zapisu, i ceny emisyjnej certyfikatu inwestycyjnego, powiększonej o opłatę za wydanie certyfikatów inwestycyjnych (jeśli opłata ta jest pobierana). W przypadku nabywania jednostek uczestnictwa FIO, jednostki uczestnictwa są zbywane po cenie równej:

C=WANJU/(1-0)

gdzie:

C - cena jednostki uczestnictwa,

WANJU - oznacza wartość aktywów netto funduszu na jednostkę uczestnictwa w dniu wyceny, w którym nastąpiło zbycie,

O - oznacza stawkę opłaty manipulacyjnej (jeśli opłata ta jest pobierana).

Maksymalna stawka opłaty manipulacyjnej określana jest w statucie danego funduszu. W ramach tak wyznaczonego limitu, standardowa stawka opłaty manipulacyjnej rzeczywiście pobieranej w związku z wydaniem certyfikatów inwestycyjnych lub w związku ze zbyciem jednostek określana jest w tabeli opłat. Towarzystwo może obniżyć opłaty manipulacyjne obowiązujące w funduszu lub zaniechać ich pobierania na zasadach określonych w statucie danego funduszu. Z punktu widzenia dalszych rozważań istotny jest w tym kontekście fakt, że wspomniane zwolnienie lub obniżenie opłaty manipulacyjnej nie generuje żadnych przepływów pieniężnych pomiędzy Towarzystwem a Klientem, lecz skutkuje wyłącznie zmniejszeniem kwoty (obniżeniem ceny) jaką Klient wpłaca (uiszcza) celem nabycia, odpowiednio, jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 41 ust. 4 updof płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego „od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w (...) art. 30 ust. 1 pkt 2,4-5a, 13 i 14 (...)”, a zatem również w przypadku świadczeń, o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4b updof są fundusze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie(a).

Czy w świetle przepisu art. 30 ust 1 pkt 4b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) (dalej: „updof”) w przypadku obniżenia lub całkowitego zwolnienia Klienta z opłaty manipulacyjnej pobieranej przez Towarzystwo za wydanie certyfikatów inwestycyjnych FIZ lub w związku ze zbyciem jednostek uczestnictwa FIO kwota, o którą w rezultacie takiego całkowitego zwolnienia z opłaty manipulacyjnej lub jej obniżenia pomniejszona została cena nabycia przez Klienta certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa stanowi świadczenie otrzymane przez Klienta od instytucji finansowej w rozumieniu odrębnych przepisów (tj. od towarzystwa funduszy inwestycyjnych), o którym to świadczeniu mowa w powołanym wyżej przepisie updof, a tym samym czy kwota o którą pomniejszona została wspomniana cena nabycia w rezultacie ww. zwolnienia lub obniżenia opłaty manipulacyjnej stanowi dla tego Klienta źródło przychodu, podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z powołanym na wstępie przepisem updof?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4b) updof z tytułu świadczeń otrzymanych od banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo - kredytowych lub instytucji finansowych w rozumieniu odrębnych przepisów, w związku z promocjami oferowanymi przez te podmioty - pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% świadczenia.

W ocenie wnioskodawcy, dla prawidłowej interpretacji przepisu art. 30 ust. 1 pkt 4b) updof niezbędne jest odwołanie się do uzasadnienia projektu ustawy wprowadzającej powołany przepis do updof (tj. do ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2014, poz. 1328)). Mimo, że uzasadnienie to odnosiło się do pierwotnej propozycji treści przepisu art. 30 ust. 1 pkt 4b updof, która uległa modyfikacji w toku procesu legislacyjnego, a która miała dotyczyć jedynie „świadczeń otrzymanych od banku w związku z prowadzeniem rachunku bankowego podatnika - w wysokości 19% świadczenia”, zdaniem Towarzystwa, wspomniane uzasadnienie stanowi istotną wskazówkę interpretacyjną odnośnie intencji ustawodawcy dotyczących zakresu przedmiotowej regulacji (tj. ustalenia jakiego rodzaju stany faktyczne zostały poddane regulacji komentowanego przepisu updof, co w konsekwencji pozwoli również na udzielenie odpowiedzi na postawione na wstępie pytanie).

Zgodnie z powołanym uzasadnieniem: „Zmiana ma na celu uproszczenie zasad opodatkowania świadczeń otrzymywanych przez klientów banku w związku z prowadzeniem rachunku bankowego podatnika (w tym z tytułu tzw. cashback), poprzez opodatkowanie tych świadczeń zryczałtowanym podatkiem dochodowym (a nie jak obecnie według skali podatkowej), tak aby maksymalnie uprościć pobór podatku. Obecnie banki są obowiązane do wystawiania PIT-8C, a podatnik wykazuje te przychody w zeznaniu podatkowym. Zaproponowano, aby zamiast opodatkowania tych przychodów na zasadach ogólnych, poboru 19% zryczałtowanego podatku dochodowego dokonywał bank u źródła. Po zakończeniu roku podatkowego bank zamiast wystawiania informacji PIT-8C byłby obowiązany jedynie do sporządzenia rocznej deklaracji podatkowej PIT-8AR.”.

Dla wyznaczenia zakresu regulacji przepisu art. 30 ust. 1 pkt 4b updof podstawowe znaczenie ma ustalenie znaczenia użytego w powołanym przepisie terminu „świadczeń otrzymanych” od powołanych tam banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych lub instytucji finansowych w rozumieniu odrębnych przepisów (na gruncie definicji legalnej terminu „instytucja finansowa” zawartej w art. 4 § 1 pkt 7 k.s.h. oraz art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy prawo bankowe, nie ulega wątpliwości, że TFI należy zakwalifikować do „instytucji finansowych w rozumieniu odrębnych przepisów”, o których mowa komentowanym w przepisie art. 30 ust. 1 pkt 4b updof).

W updof nie zawarto definicji legalnej terminu „świadczenie”. Z tego względu na wstępie należałoby odwołać się do definicji tego terminu ze słownika języka polskiego PWN. Zgodnie z ww. słownikiem „świadczeniem jest obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz oraz to, co jest z tytułu takich zobowiązań wykonywane lub przekazywane”. Ponadto słownik definiuje pojęcie „świadczenie” w prawie cywilnym jako „zachowanie się dłużnika przewidziane treścią zobowiązania”.

Z całościowej analizy przepisów updof wynika, że ustawodawca dokonał rozróżnienia rodzaju świadczeń, powoływanych w kontekście zawartych w tym akcie prawnym regulacji dotyczących poszczególnych źródeł przychodu (dochodu), na „świadczenia pieniężne” (np. art. 30 ust. 1 pkt 4a ustawy), „świadczenia niepieniężne” (np. art. 14 ust 2f ustawy), „świadczenia nieodpłatne” (np. art. 12 ust. 2a ustawy), „inne nieodpłatne świadczenia” (np. art. 21 ust. 1 pkt 47d ustawy) czy „świadczenia w naturze” (np. art. 32 ust. 2 ustawy). W art. 30 ust. 1 pkt 4b updof mowa natomiast o „świadczeniu” bez dookreślenia rodzaju świadczenia. Oznacza to, że zakresem przedmiotowej regulacji objęte są (tj. podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym) wszelkie świadczenia otrzymane od banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych lub instytucji finansowych w rozumieniu odrębnych przepisów, w związku z promocjami oferowanymi przez te podmioty - a więc również świadczenia pieniężne, niepieniężne, nieodpłatne lub świadczenia w naturze. Powyższe pozostaje spójne z treścią powołanego na wstępie uzasadnienia zmian do updof. Celem wprowadzenia art. 30 ust 1 pkt 4b updof było bowiem opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym „świadczeń otrzymywanych przez klientów banku w związku z prowadzeniem rachunku bankowego podatnika (w tym z tytułu tzw. cashback)”.

Zdaniem Towarzystwa obniżenie lub zniesienie opłaty manipulacyjnej pobieranej w związku ze zbyciem jednostek uczestnictwa FIO lub certyfikatów inwestycyjnych FIZ nie stanowi jednak świadczenia otrzymywanego przez Klienta w rozumieniu art. 30 ust. 1 pkt 4b updof i z tego powodu nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie powołanego przepisu. Przemawiają za tym następujące okoliczności:

1. obniżenie lub całkowite zwolnienie Klienta z opłaty manipulacyjnej:
   1. nie spowoduje przysporzenia majątku po stronie tego Klienta, przede wszystkim z uwagi na fakt, że wartość odpowiadająca kwocie oferowanej Klientom zniżki lub całkowitego zwolnienia w zakresie opłaty manipulacyjnej pobieranej z kwoty wpłacanej celem nabycia jednostek uczestnictwa FIO lub certyfikatów inwestycyjnych FIZ nie może być traktowana jako przysporzenie po stronie Klienta, gdyż udzielenie zniżki nie spowoduje wykreowania po stronie jego aktywów nowej wartości. W tej sytuacji zmniejszeniu ulegnie jedynie cena nabycia jednostek uczestnictwa FIO lub certyfikatów inwestycyjnych FIZ. Zostanie ona mianowicie obniżona o wartość zniżki lub całkowitego zwolnienia w zakresie opłaty manipulacyjnej;
   2. nie odbędzie się kosztem majątku świadczeniodawcy (tj. Towarzystwa) z uwagi na brak uszczuplenia w majątku świadczeniodawcy (TFI). W przypadku zmniejszenia lub całkowitego zniesienia opłaty manipulacyjnej po stronie Towarzystwa nie pojawi się jedynie przychód z tytułu opłaty manipulacyjnej lub zostanie on odpowiednio zmniejszony względem sytuacji, w której taka opłata zostałaby pobrana w pełnej wysokości;
   Dla wyjaśnienia powyższej argumentacji należałoby przywołać:
   • interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 października 2012 r. (ITPB2/415-632/12/MM), w której stwierdzono co następuje: „należy zauważyć że „przepisy ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Dokonując zatem wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenia „nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne”. Zatem należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie, kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu”, oraz
     
   • pogląd wyrażony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 grudnia 2012 r. (ITPB2/415-828/12/RS), w której podkreślono ponadto że świadczenie nieodpłatne „obejmuje (...) wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.”. Należy przy tym wskazać, że stanowisko wyrażone w powołanej wyżej interpretacji indywidualnej opiera się na poglądach wyrażonych w doktrynie i judykaturze (np. uchwała Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2011 r., sygn. IIFPS 7/10, uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2006 r., sygn. II FPS 1/06, czy uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FPS 1/06).
     
2. użycie przez ustawodawcę w art. 30 ust. 1 pkt 4b) updof terminu „świadczenie otrzymane” wskazuje na to, że pomiędzy klientem a świadczeniodawcą powinien nastąpić rzeczywisty przepływ mający konkretny wymiar finansowy. Tymczasem w rozpatrywanej sytuacji taki przepływ nie nastąpi. Obniżenie lub zniesienie opłaty manipulacyjnej będzie skutkowało jedynie tym, że nie nastąpi uszczuplenie aktywów po stronie Klienta (odpowiadające wartości całkowitego zwolnienia z opłaty manipulacyjnej) lub wartość tego uszczuplenia zostanie zredukowana o wartość obniżki.

Daje to asumpt do uznania, na gruncie wykładni literalnej powołanego przepisu updof, że kwota o którą w rezultacie całkowitego zwolnienia z opłaty manipulacyjnej lub jej obniżenia pomniejszona została cena nabycia przez Klienta certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa, odpowiednio FIZ lub FIO, nie stanowi świadczenia otrzymanego przez Klienta, w rozumieniu przepisu art. 30 ust. 1 pkt 4b updof.

Prawidłowość powyższych rozważań, znajduje swoje potwierdzenie również na gruncie stanowisk organów podatkowych odnośnie kwalifikacji na gruncie updof przypadku obniżenia ceny nabycia towarów lub usług. Należy przytoczyć stanowisko wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 27 grudnia 2012 r. . (IBPBII/1/415-829/12/MK) w odpowiedzi na pytanie „Czy kwota rabatów udzielonych w ramach programu lojalnościowego pracownikom Spółki jak i innym osobom nie związanym ze Spółką żadnym stosunkiem cywilnoprawnym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym?”.

W powołanej interpretacji Dyrektor Izby argumentuje: „Należy zauważyć, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia bonifikaty, rabatu. Słownik wyrazów obcych Kopalińskiego definiuje pojęcie - bonifikata, rabat, opust, upust, jako zniżkę ceny dóbr lub usług, przyznawaną przez sprzedającego (wykonawcę usługi) po dokonaniu transakcji. W praktyce udzielenie bonifikaty polega więc na obniżeniu ceny zakupu usług lub towarów.

Ceną - zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust 1 pkt 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 05 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2001 r. Nr 97, poz. 1050 ze zm.) jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. (...) Skoro cena towarów ulega zmniejszeniu, nabywca za tę samą kwotę nabywa większą ilość towaru. W rezultacie zapłacona kwota, dla nabywcy stanowi rzeczywistą cenę zakupu wszystkich towarów, w tym także tych wydanych jako rabat, a udzielony rabat nie stanowi dla konsumenta przychodu”.

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawione powyżej stanowiska organów podatkowych pozostają aktualne również w kontekście przedstawionego na wstępie stanu faktycznego i postawionego w związku z tym pytania. Oznacza to, że przypadek obniżenia lub całkowitego zwolnienia Klienta z opłaty manipulacyjnej przy nabywaniu jednostek uczestnictwa FIO lub certyfikatów inwestycyjnych FIZ jest innego rodzaju stanem faktycznym, niż ten o którym mowa w przepisie art. 30 ust. 1 pkt 4b) updof tym samym nie podlega on regulacji powołanego przepisu, a kwota o którą w rezultacie całkowitego zwolnienia z opłaty manipulacyjnej lub jej obniżenia pomniejszona jest cena nabycia przez Klienta certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa, odpowiednio FIZ lub FIO, nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z powołanym wyżej przepisem updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych - wskazać należy, że orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.