PS1.841.3.2017

Interpretacja Ministra Finansów PS1.841.3.2017 z 31 stycznia 2017 r.

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2016 r. poz. 613 ze zm.) Minister Rozwoju i Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości, z urzędu, zmienia interpretację indywidualną Nr IBPB II/1/436-139/13/MZ, wydaną w dniu 14 sierpnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów na podstawie § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego ( Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko … zwanej dalej „Wnioskodawcą”, przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zasadności wyłączenia z opodatkowania umowy sprzedaży – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnej w zakresie zasadności wyłączenia z opodatkowania umowy sprzedaży.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 10 maja 2012 r. w kancelarii notarialnej zawarł umowę sprzedaży. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca (Uczelnia publiczna) nabył od osoby fizycznej udział wynoszący 5/6 części we współwłasności nieruchomości położonej w K. przy ul. …, objętej księgą wieczystą nr …, obejmującej działki ewidencyjne nr 7/1 i nr 7/3, za cenę w kwocie 7.000.000,00 zł (słownie siedem milionów złotych).

Nieruchomość będąca przedmiotem ww. umowy stanowiąca działkę nr 7/1 zabudowana jest magazynami w złym stanie technicznym, przeznaczonymi do rozbiórki. Działka nr 7/3, natomiast zabudowana jest budynkiem wielomieszkaniowym (budynek frontowy), który przeznaczony jest do wyburzenia i w tym zakresie Wnioskodawca uzyskał już stosowne pozwolenie. Przedmiotowa nieruchomość leży w obrębie kampusu Uczelni, w bezpośrednim sąsiedztwie innych nieruchomości Uczelni i docelowo ma zostać przez nią wykorzystana na cele statutowe tj. na cele naukowo-dydaktyczne. Wnioskodawca zamierza wykupić pozostałe udziały w przedmiotowej nieruchomości i częściowo już tego dokonał (w dniu 8 maja 2013 r. nabył udział wynoszący 1/12 części we współwłasności przedmiotowej nieruchomości).

Od powyższej umowy sprzedaży z dnia 10 maja 2012 r. notariusz, jako płatnik, pobrał podatek według stawki 2% w kwocie 140.000,00 zł, na podstawie art. 7 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, jako Uczelnia publiczna, zobowiązany był do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych, zważywszy na treść przepisu art. 2 pkt 1 lit. f ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r. poz.223), zwanej dalej „UPCC” ?

Zdaniem Wnioskodawcy zawarcie opisanej w stanie faktycznym, umowy sprzedaży nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych z uwagi na art. 2 pkt 1 lit. f UPCC. Umowa sprzedaży, w wyniku której Wnioskodawca nabył udział wynoszący 5/6 części we współwłasności nieruchomości, zawarta była na cele statutowe Uczelni związane z nauką i szkolnictwem. W tym kontekście umowa ta nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Nr IBPB II/436-139/13/MZ, wydanej w dniu 14 sierpnia 2013 r. stanowisko Wnioskodawcy zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach uznane za prawidłowe.

W uzasadnieniu przedstawił następujące stanowisko.

Na podstawie opisanego we wniosku zdarzenia organ stwierdził, iż Wnioskodawca, będący Uczelnią publiczną, dniu 10 maja 2012 r. zawarł w drodze aktu notarialnego umowę sprzedaży udziału w nieruchomości. Organ ustalił, że na podstawie tej umowy Wnioskodawca nabył udział wynoszący 5/6 części we współwłasności nieruchomości położonej w K. przy ul. …, objętej księgą wieczystą nr …, obejmującej działki ewidencyjne nr 7/1 i nr 7/3. Przedmiotowa nieruchomość leży w obrębie kampusu Uczelni, w bezpośrednim sąsiedztwie innych nieruchomości Uczelni i docelowo ma zostać wykorzystana na cele statutowe Uczelni, tj. na cele naukowo-dydaktyczne. Wnioskodawca zamierza wykupić pozostałe udziały w przedmiotowej nieruchomości i częściowo już tego dokonał (w dniu 8 maja 2013 r. nabył wynoszący 1/12 części we współwłasności przedmiotowej nieruchomości).

W związku z przedstawionym wyżej stanem faktycznym, podejmując rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie, umowa sprzedaży udziału w nieruchomości położonej w obrębie kampusu Uczelni, w 5/6 części została zawarta jako jedna z planowanych przez Wnioskodawcę umów zakupu wszystkich udziałów w tej nieruchomości, z zamiarem docelowego przeznaczenia nieruchomości ( po wykupieniu wszystkich w niej udziałów) na cele statutowe Uczelni, w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, a więc zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. f UPCC nie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Minister Rozwoju i Finansów po dokonaniu analizy akt sprawy stwierdza co następuje.

Ocena prawnopodatkowa przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego ma rozstrzygnąć, czy umowa sprzedaży udziału w nieruchomości zawarta przez Wnioskodawcę jako Uczelnia publiczna, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na podstawie przepisu art. 2 pkt 1 lit. f UPCC.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a UPCC podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Jak wynika z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.), przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 UPCC, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 UPCC obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 UPCC podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 UPCC określa stawkę podatku, która od umowy sprzedaży, wynosi 2 %.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a UPCC i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

Jednocześnie należy wskazać, że w ustawie z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f UPCC nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia. Jako, że pojęcie „sprawa” ma charakter ogólny, to należy przyjąć, że powyższe uregulowanie będzie dotyczyło tych wszystkich spraw, dla których materialnoprawna podstawa rozstrzygnięcia zawarta jest w przepisach regulujących kwestie wymienione w art. 2 pkt 1 lit. f UPCC. Na podstawie regulacji tych ustaw należy ustalić, czy dane zdarzenie wypełnia znamiona czynu objętego wyłączeniem w ustawie UPCC czy nie.

Przepisy dotyczące spraw podlegających wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zakresie dotyczącym nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej znajdują się w następujących aktach prawnych:

1. ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2016 r. poz. 1943 ze zm.),
2. ustawie z dnia 27 lipca 2005 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz.U. z 2016 r. poz. 1842 ze zm.),
3. ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2016 r. poz. 572).
   
   

Brak ścisłego określenia lub doprecyzowania czynności dokonywanych we wskazanych „sprawach” nie może jednak oznaczać dowolności w zakresie wykładni tego przepisu. Analizowany przepis, stanowi o wyłączeniu spod obowiązku zapłaty podatku. Mając na względzie, że wszelkie wyłączenia i zwolnienia stanowią odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, przepisy je określające powinny być interpretowane ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem ( m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2014 r. II FSK 397/12., z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 969/11 oraz z dnia 12 października 2012 r. sygn. akt II FSK 474/11, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 maja 2012 r. sygn. akt III SA/Po 960/11). Opodatkowanie czynności cywilnoprawnych jest zasadą. Nie można, więc art. 2 pkt 1 lit. f UPCC interpretować rozszerzająco, bo wówczas wyjątek od zasady opodatkowania czynności stałby się zasadą. Nieuprawniona jest zatem wykładnia rozszerzająca przepisu, ustanawiająca wyjątkowe wyłączenia.

Mając powyższe na względzie należy przyjąć, że celem ustawodawcy było objęcie wyłączeniem tylko tych czynności cywilnoprawnych, które dokonywane są w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej. W myśl regulacji prawnych dotyczących szkół wyższych, zawartych w przepisach ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, Uczelnia to szkoła prowadząca studia wyższe, utworzona w sposób określony w ustawie. Natomiast art. 13 ust.1 tej ustawy wymienia podstawowe zadania uczelni czyli szkoły prowadzącej studia wyższe.

Wskazuje m.in. na:

• kształcenie studentów w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej;
• prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, świadczenie usług badawczych oraz transfer technologii do gospodarki;
• kształcenie i promowanie kadr naukowych;
• upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych;
• prowadzenie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie uczenia się przez całe życie;
• działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.
  
  

Wnioskodawca, posiadając status szkoły wyższej, jest związany regulacjami przewidzianymi w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym. W świetle tych przepisów wśród zadań realizowanych przez Uczelnie, nie przewiduje się umów zakupu udziałów w nieruchomości. Dodatkowo należy wskazać, że nie wszystkie czynności podejmowane przez Uczelnię związane z jej majątkiem należą do spraw z zakresu nauki lub szkolnictwa. Uznanie zatem, że z wyłączenia korzysta umowa sprzedaży udziału w nieruchomości, na podstawie której Wnioskodawca nabył udział wynoszący 5/6 części we współwłasności nieruchomości stanowiłoby niedopuszczalną, rozszerzającą wykładnię omawianego przepisu. W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z czynnością stricte związaną z tak zdefiniowanym szkolnictwem, czy nauką, ale z typową umową sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Powyższa interpretacja art. 2 pkt 1 lit. f UPCC jest zbieżna z wykładnią wojewódzkich sądów administracyjnych – zaprezentowaną w wyrokach o sygn. akt I SA/Gd 1451/15 z 9 grudnia 2015r. oraz sygn. akt I SA/Gl 196/15 z 1 października 2015 r. - przepisu art. 2 pkt 1 lit. g ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. z 2015 r. poz.783, ze zm.) zawierającego wyłączenie od opłaty skarbowej dokonanych czynności urzędowych, wydanych zaświadczeń lub zezwoleń oraz składnych pełnomocnictw w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyżej wskazanym wyroku sygn. I SA/Gd 1451/15: „(...) nie można przyjąć, że kwalifikacja czynności obejmującej pozwolenie na przebudowę i rozbudowę budynku do spraw z zakresu nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej jest determinowana późniejszym przeznaczeniem (charakterem) tego obiektu. Argumentów pozwalających uznać, że uzyskane pozwolenia znajdują materialną podstawę w przepisach z zakresu nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej nie przedstawiła również strona skarżąca, ograniczając się do wskazania, że podjęte przez nią działania służyły adaptacji budynku do celów edukacyjnych. W opinii Sądu nie ulega wątpliwości, że wykładnia językowa komentowanego uregulowania powoduje, iż możliwy zakres omawianego wyłączenia jest stosunkowo szeroki, jednak nie do tego stopnia, by można było mówić o ekscesie w postaci nadmiernego (i niczym nieusprawiedliwionego) zastosowania wyłączenia z obowiązku ponoszenia opłaty skarbowej, zwłaszcza w świetle określonej w art. 84 Konstytucji RP zasady powszechności opodatkowania.”

Mając powyższe na względzie, należy wysnuć wniosek, że skoro wydania pozwolenia na budowę lub przebudowę szkoły nie można traktować jako sprawy z zakresu nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, to konsekwentnie czynność cywilnoprawna mająca za przedmiot sprzedaż udziałów w nieruchomości, nawet położonej w obrębie kampusu i docelowo przeznaczonej na cele statutowe Uczelni związane z nauka i dydaktyką, nie może być uznana jako dokonana w sprawie nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej.

Podsumowując należy wskazać, że umowa sprzedaży zawarta przez Uczelnię nie podlega wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f UPCC. A contrario przedmiotowa umowa sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na zasadach ogólnych.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wydana w dniu 14 sierpnia 2013 r. Nr IBPB II/1/436-139/13/MZ jest zatem nieprawidłowa. Mając powyższe na względzie, istnieje podstawa do jej zmiany.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, ze zm.) stronie służy skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Rozwoju i Finansów (ul. Świętokrzyska 12; 00-916 Warszawa) - w terminie czternastu dni od dnia doręczenia zmiany interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa. Skargę wnosi się (w dwóch egzemplarzach) za pośrednictwem Ministra Rozwoju i Finansów w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi tego organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ ten nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa.