Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB4/4511-1511/15-2/JK2
z 10 lutego 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. Nr z 2015 r. poz. 643, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 grudnia 2015 r. (data wpływu 30 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Lekarzy w konferencjach – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Lekarzy w konferencjach.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka Przedsiębiorstwo Farmaceutyczne „A.” SP. z o.o. ( dalej: Spółka) jest polskim producentem produktów leczniczych (dalej: Produktów) określonych przepisami ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271, z późn. zm., (dalej: Prawo farmaceutyczne). Chcąc prowadzić i zwiększyć sprzedaż Produktów, Spółka musi informować lekarzy o jej Produktach, zaletach, możliwości stosowania w terapiach określonych schorzeń.

Jednym ze sposobów reklamy Produktów jest sponsorowanie udziału lekarzy w różnego rodzaju konferencjach, zjazdach, sympozjach naukowych, związanych z branżą medyczną odbywających się zarówno na terytorium Polski, jak i poza granicami kraju (dalej: Konferencje). Na podstawie umów sponsorskich zawieranych pomiędzy Spółką a Lekarzem, Spółka zobowiązana będzie do pokrywania określonych kosztów związanych z podróżą i uczestnictwem Lekarza w Konferencji.

Koszty pokrywane przez Spółkę mogą obejmować w zależności od charakteru Konferencji oraz uzasadnionych potrzeb Lekarza wszystkie lub niektóre z następujących rodzajów wydatków:

• koszty transportu - tzn. koszty przejazdu/przelotu Lekarza z jego miejsca zamieszkania do miejsca, w którym odbywa się Konferencja oraz koszty przejazdu/przelotu powrotnego z miejsca, w którym odbywała się Konferencja do miejsca zamieszkania Lekarza,
• opłaty za uczestnictwo Lekarza w Konferencji (opłaty rejestracyjne, konferencyjne),
• koszty zakwaterowania (noclegów) Lekarza w miejscu, w którym odbywa się Konferencja i w dniach w których się ona odbywa,
• koszty wyżywienia Lekarza podczas przejazdu/przelotu lekarza z jego miejsca zamieszkania do miejsca, w którym odbywa się Konferencja oraz koszty przejazdu/przelotu powrotnego z miejsca, w którym odbywa się Konferencja do miejsca zamieszkania Lekarza - a także koszty wyżywienia Lekarza w miejscu i w dniach w którym się ona odbywa,
• koszty ubezpieczeń osobowych lub majątkowych związanych z przejazdem/przelotem Lekarza,
• koszty wiz/dokumentów związanych z przejazdem/przelotem Lekarza,
• inne uzasadnione koszty związane z uczestnictwem Lekarza w Konferencji (np. koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych).
  
  

W ramach powyższych świadczeń Spółka we własnym imieniu będzie nabywała określone towary i usługi od dostawców (np. hoteli, biur podróży, linii kolejowych i lotniczych), dokonywała będzie płatności bezpośrednio na rzecz tych dostawców, na podstawie otrzymanych od nich dokumentów (faktur, rachunków, biletów, itp.) potwierdzających poniesione wydatki. Współfinansowanie przez Spółkę kosztów udziału Lekarzy w Konferencjach ma na celu osiąganie przez Spółkę, przychodu oraz Spółka wydatki z tego tytułu zalicza do kosztów uzyskania przychodu.

Z Lekarzami zawierane będą indywidualne umowy sponsoringu udziału w Konferencji, w których osoba sponsorowana będzie informowana o wynikających z zawartej umowy sponsoringu obowiązkach podatkowych (PIT -8C). Lekarze zawierający umowy sponsoringu udziału w Konferencji, nie będą pracownikami Spółki. Spółka nie posiada i nie będzie posiadała również wiedzy, czy Lekarze uczestniczący w Konferencjach prowadzą działalność gospodarczą czy nie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy otrzymany przez Lekarza przychód z tytułu pokrycia przez Spółkę kosztów noclegu, wyżywienia i przejazdów do wysokości określonej w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, związanych z jego udziałem w Konferencji powinien być traktowany jako przychód zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) w związku z tym nie powinien być wykazywany przez Spółkę w deklaracjach i informacjach PDOF, w szczególności w informacji PIT-8C?
2. Czy prawidłowe jest, że przychodem z innych źródeł jest wartość opłaty rejestracyjnej oraz nadwyżka opłacanych przez Spółkę świadczeń z tytułu pokrycia przez Spółkę wyżywienia przejazdów ponad limit określony w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, a w związku z tym w deklaracjach i informacjach PDOF, w szczególności w informacji PIT-8C powinna być wykazywana przez Spółkę wyłącznie wartość opłaty rejestracyjnej oraz ewentualna nadwyżka opłacanych przez Spółkę świadczeń z tytułu pokrycia kosztów noclegu, wyżywienia i przejazdów ponad limit określony w powołanym rozporządzeniu?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Do sporządzenia informacji PIT-8C obowiązane są osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust.1 , z wyjątkiem dochodów (przychodów), wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego. Należy jednak zwrócić uwagę, że z powyższego przepisu wynika, że w informacji PIT-8C nie ujmuje się m in. tych dochodów, które są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 powyższej ustawy. Sponsorowanie Lekarzom kosztów udziału w Konferencjach naukowych (takich jak opłata rejestracyjna, koszty noclegu/ewentualnie wyżywienia, koszty przejazdu) na podstawie zawartych umów sponsoringu udziału w Konferencji będzie stanowić dla ww. osób nieodpłatne świadczenie, jakie te osoby otrzymują od Spółki, o jakich mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: (....) dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach”. Wartość takiego świadczenia należy ustalać kierując się treścią art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu. Z tej też przyczyny wartość tychże świadczeń należy zaliczyć do przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość tych świadczeń może być jednak zwolniona z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

„Wolne od podatku dochodowego są: (....) diety i inne należności za czas: (....) b) podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraj, z zastrzeżeniem ust. 13”.

W ocenie Spółki mając na uwadze przedstawiony przyszły stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa - uznać należy, że środki przeznaczone przez Spółką na współfinansowanie uczestnictwa w Konferencji Lekarzy, tj. na pokrycie kosztów wyżywienia, przejazdu i noclegu do wysokości określonej w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej przy spełnieniu przesłanek wynikających z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia, tym samym Spółka nie będzie zobowiązana do sporządzenia żadnych informacji podatkowych w tym zakresie. Ewentualna nadwyżka opłacanych przez Spółkę świadczeń, tj. ponad limit określony w powołanym wyżej rozporządzeniu oraz kwota uiszczonej „opłaty rejestracyjnej” za udział w konferencji podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej, co skutkuje tym, że na Spółce ciąży obowiązek informacyjny zgodnie z dyspozycją ww. przepisu art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. sporządzenia informacji PIT-8C.

Z przepisu art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1. w celu osiągnięcia przychodów lub
2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.
   
   

Z przepisu art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że możliwość zastosowania zwolnienia, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów podatkowych. W przytoczonym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mowa jest o „otrzymanych świadczeniach”. Otrzymującym świadczenie w stanie faktycznym przedstawionym powyżej jest lekarz uczestniczący w wybranych konferencjach o charakterze naukowym. Stąd też w ocenie Spółki niezaliczenie do kosztów podatkowych wydatków ponoszonych przez Spółkę powinno być oceniane, z perspektywy Lekarza. Lekarz otrzymujący od Spółki świadczenia w postaci zwrotu kosztów podróży, noclegu, wyżywienia w związku z uczestnictwem w Konferencji nie zalicza tych świadczeń do kosztów podatkowych. Jednocześnie koszty te zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez Spółkę (do kosztów podatkowych zalicza je Spółka). Sponsorowanie Lekarzom uczestnictwa w Konferencjach jest jedną z podstawowych form reklamy produktów leczniczych, czego odzwierciedleniem są przepisy prawa farmaceutycznego oraz przepisy Dyrektywy 2001/83/WE i co potwierdzają interpretacje organów podatkowych (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2010 r., 1PPB5/423-767/09-3/A). Taka forma reklamy ma na celu zwiększenie przychodów uzyskiwanych przez Spółkę.

Zastosowanie ma zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z ust. 13 w odniesieniu do przychodu uzyskiwanego przez Lekarza z tytułu współfinansowania kosztów uczestnictwa w wybranych konferencjach o charakterze naukowym obejmujących koszt noclegu, wyżywienia oraz podróży do wysokości określonej w Rozporządzeniach, a w związku z tym ww. przychód nie powinien być wykazywany przez Spółką w deklaracjach i informacjach PDOF, w szczególności w informacji PIT-8C.

Ewentualna nadwyżka opłacanych przez Spółkę świadczeń, tj. ponad limit określony w powołanym wyżej akcie prawnym oraz kwota uiszczonej „opłaty rejestracyjnej" za udział w konferencji podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z innych źródeł o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co rodzi konsekwencje w postaci obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnym źródłem przychodów są tzw. inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

W świetle zapisu art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Podkreślić należy, że z powyższego przepisu wynika, że w informacji PIT-8C nie ujmuje się m.in. tych dochodów, które są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 powyższej ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Spółka jest polskim producentem produktów leczniczych określonych przepisami ustawy Prawo farmaceutyczne. Jednym ze sposobów reklamy Produktów jest sponsorowanie udziału lekarzy w różnego rodzaju konferencjach, zjazdach, sympozjach naukowych, związanych z branżą medyczną odbywających się zarówno na terytorium Polski, jak i poza granicami kraju. Na podstawie umów sponsorskich zawieranych pomiędzy Spółką a Lekarzem, Spółka zobowiązana będzie do pokrywania określonych kosztów związanych z podróżą i uczestnictwem Lekarza w Konferencji. Koszty pokrywane przez Spółkę mogą obejmować w zależności od charakteru Konferencji oraz uzasadnionych potrzeb Lekarza wszystkie lub niektóre z następujących rodzajów wydatków:

• koszty transportu - tzn. koszty przejazdu/przelotu Lekarza z jego miejsca zamieszkania do miejsca, w którym odbywa się Konferencja oraz koszty przejazdu/przelotu powrotnego z miejsca, w którym odbywała się Konferencja do miejsca zamieszkania Lekarza,
• opłaty za uczestnictwo Lekarza w Konferencji (opłaty rejestracyjne, konferencyjne),
• koszty zakwaterowania (noclegów) Lekarza w miejscu, w którym odbywa się Konferencja i w dniach w których się ona odbywa,
• koszty wyżywienia Lekarza podczas przejazdu/przelotu lekarza z jego miejsca zamieszkania do miejsca, w którym odbywa się Konferencja oraz koszty przejazdu/przelotu powrotnego z miejsca, w którym odbywa się Konferencja do miejsca zamieszkania Lekarza - a także koszty wyżywienia Lekarza w miejscu i w dniach w którym się ona odbywa,
• koszty ubezpieczeń osobowych lub majątkowych związanych z przejazdem/przelotem Lekarza,
• koszty wiz/dokumentów związanych z przejazdem/przelotem Lekarza,
• inne uzasadnione koszty związane z uczestnictwem Lekarza w Konferencji (np. koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych).
  
  

W ramach powyższych świadczeń Spółka we własnym imieniu będzie nabywała określone towary i usługi od dostawców (np. hoteli, biur podróży, linii kolejowych i lotniczych), dokonywała będzie płatności bezpośrednio na rzecz tych dostawców, na podstawie otrzymanych od nich dokumentów (faktur, rachunków, biletów, itp.) potwierdzających poniesione wydatki. Współfinansowanie przez Spółkę kosztów udziału Lekarzy w Konferencjach ma na celu osiąganie przez Spółkę, przychodu oraz Spółka wydatki z tego tytułu zalicza do kosztów uzyskania przychodu.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Świadczenia ponoszone za osoby biorące udział w spotkaniach związanych z branżą medyczną (konferencjach, zjazdach, sympozjach naukowych) odbywających się zarówno na terytorium Polski, jak i poza granicami kraju, należą do nieodpłatnych świadczeń, jakie osoby te otrzymują od Spółki.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z art. 353 § 2 ww. Kodeksu, świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale również wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Wobec powyższego oraz mająca na uwadze zadane przez Wnioskodawcę pytania, należy stwierdzić, że sfinansowanie przez Spółkę kosztów noclegu, wyżywienia, przejazdów i opłaty rejestracyjnej stanowić będą dla lekarzy nieodpłatne świadczenie.

Wartość tych świadczeń należy ustalać kierując się treścią art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu. Z tej też przyczyny wartość tychże świadczeń należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z innych źródeł.

Jednakże, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1. podróży służbowej pracownika,
   
2. podróży osoby niebędącej pracownikiem
   - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.
   
   

W myśl ust. 13 art. 21 ustawy, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1. w celu osiągnięcia przychodów lub
2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.
   
   

W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący (art. 21 ust. 13 ustawy).

Omawiane zwolnienie jest limitowane obowiązującym od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzeniu, w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1. diety;
   
2. zwrot kosztów:
   
   1. przejazdów,
      
   2. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
      
   3. noclegów,
      
   4. innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
   
   

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje (ust. 2 § 3 ww. rozporządzenia).

W myśl § 3 ust. 3 rozporządzenia, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

Natomiast zgodnie z § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia, w przypadkach o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21).

Jak stanowi § 4 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.

Na podstawie § 4 ust. 2 rozporządzenia, wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej.

Natomiast zgodnie z § 6 ust. 1 Rozdziału 2 ww. rozporządzenia odnoszącego się do podróży krajowych, miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej określa pracodawca.

Dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży (§ 7 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Z kolei jak stanowi § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu) do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania służbowego w następujący sposób:

1. jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:
   
   1. mniej niż 8 godzin - dieta nie przysługuje,
      
   2. od 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
      
   3. ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2. jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną ale rozpoczętą dobę:
   
   1. do 8 godzin - przysługuje 50% diety,
      
   2. ponad 8 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.
   
   

Stosownie do § 7 ust. 3 rozporządzenia, dieta nie przysługuje:

1. za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika oraz w przypadkach, o których mowa w § 10;
2. jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.
   
   

Zgodnie z § 7 ust. 4 ww. rozporządzenia, kwotę diety, o której mowa w ust. 1, zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1. śniadanie - 25% diety;
2. obiad - 50% diety;
3. kolacja - 25% diety.
   
   

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 4 stosuje się odpowiednio (§ 7 ust. 5 ww. rozporządzenia).

W myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety.

W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust. 2 § 8 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 8 ust. 3 rozporządzenia, pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu, i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety.

Stosownie do § 9 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży krajowej pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety.

Ryczałt, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, jeżeli pracownik nie ponosi kosztów dojazdów (§ 9 ust. 2 rozporządzenia).

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli na wniosek pracownika pracodawca wyrazi zgodę na pokrycie udokumentowanych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej (§ 9 ust. 3 rozporządzenia).

Natomiast zgodnie z § 13 ust. 1 Rozdziału 3 ww. rozporządzenia dotyczącego podróży zagranicznych, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe (§ 13 ust. 2 rozporządzenia).

Jak stanowi ust. 3 § 13 rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się w następujący sposób:

1. za każdą dobę podróży zagranicznej przysługuje dieta w pełnej wysokości;
   
2. za niepełną dobę podróży zagranicznej:
   
   1. do 8 godzin - przysługuje 1/3 diety,
      
   2. ponad 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
      
   3. ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.
   
   

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia, pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.

Jak wynika z ust. 2 § 14 rozporządzenia, kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1. śniadanie - 15% diety;
2. obiad - 30% diety;
3. kolacja - 30% diety.
   
   

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio (§ 14 ust. 3 rozporządzenia).

Zgodnie z § 16 ust. 1 Rozdziału 3 ww. rozporządzenia, odnoszącego się do podróży zagranicznej za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.

W świetle ust. 2 § 16 rozporządzenia, w razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.

W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust. 3 § 16 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 17 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości za granicą, w której pracownik korzystał z noclegu.

W przypadku gdy pracownik ponosi koszty dojazdu, o których mowa w ust. 1, wyłącznie w jedną stronę, przysługuje ryczałt w wysokości 50% diety.

Stosownie do ust. 3 § 17 rozporządzenia, na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 10% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży zagranicznej.

W myśl § 21 cytowanego rozporządzenia, w przypadku odbywania podróży zagranicznej w połączeniu z przejazdem na obszarze kraju, przepisy rozdziału 2 stosuje się odpowiednio.

Odnośnie ponoszonych przez Spółkę kosztów przejazdu, organ podatkowy stwierdza, że pokrywane przez Spółkę koszty transportu korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego do wysokości, jaka wynika z treści zacytowanego powyżej § 3 ust. 2 rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, tj. do wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi.

Natomiast w kwestii dotyczącej pokrywanych przez Spółkę kosztów przejazdów lokalnych w przypadku podróży:

• krajowej - za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety, jednakże jeżeli na wniosek pracownika pracodawca wyrazi zgodę na pokrycie udokumentowanych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej - ryczałt w wysokości 20% diety nie przysługuje (§ 9 ust. 1-3 rozporządzenia),
  

• zagranicznej - za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży pracownikowi przysługuje na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej ryczałt w wysokości 10% diety za dobę podróży w danym państwie, zgodnie z załącznikiem do przedmiotowego rozporządzenia (§ 17 ust. 3 rozporządzenia).
  
  
  

Zatem w przypadku podróży krajowych zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast w przypadku podróży zagranicznej, jeżeli kwota pokrytych przez Spółkę kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej (przejazdów lokalnych) przekroczy limit, o którym mowa w 17 ust. 3 ww. rozporządzenia, nadwyżka ponad przewidziany limit stanowić będzie przychód danego Lekarza z tytułu nieodpłatnego świadczenia (art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy).

W dalszej kolejności odnosząc się do prawidłowości stanowiska Spółki dotyczącego kosztów zakwaterowania (noclegów), organ podatkowy stwierdza, że w przypadku podróży odbywanej:

• na terenie kraju – zakwaterowanie/nocleg podczas podróży w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 8 ust. 1 - 2 ww. rozporządzenia),
  

• poza granicami kraju – zakwaterowanie/nocleg podczas podróży pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 16 ust. l i ust. 3 ww. rozporządzenia).
  
  
  

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Spółka pokryje koszty noclegu w wysokości przekraczającej limity określone w cytowanym rozporządzeniu, uznając taki przypadek jako uzasadniony, wówczas pokryte przez Spółkę koszty w wysokości stwierdzonej rachunkiem hotelowym w odniesieniu do Lekarza uczestniczącego w danej konferencji, będą wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustosunkowując się natomiast do zwolnienia z opodatkowania ponoszonych przez Spółkę kosztów wyżywienia Lekarza, należy wskazać, że w sytuacji podróży:

• krajowej - za każdą dobę podróży pracownikowi przysługuje dieta na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w wysokości 30 zł (§ 7 ust. 1 rozporządzenia),
  

• zagranicznej - w czasie podróży zagranicznej dieta jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 1, 2 i 4 cytowanego rozporządzenia).
  
  

Z powyższego wynika, że ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, korzysta tylko ta część pokrytego przez Spółkę świadczenia związanego z wyżywieniem Lekarza, która nie przekroczy wysokości diety z tytułu podróży osoby niebędącej pracownikiem, czyli w przypadku podróży krajowej 30 zł za dobę podróży, odpowiednio w przypadku podróży zagranicznej w wysokości diety za dobę podróży obowiązującego dla docelowego państwa podróży, określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Zatem nadwyżka ponoszonych przez Spółkę kosztów wyżywienia, zarówno w przypadku podróży krajowej, jak i zagranicznej ponad kwotę diet określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej stanowi podlegający opodatkowaniu przychód Lekarza z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w ww. art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, dotyczącym podróży osoby niebędącej pracownikiem mowa jest wyłącznie o podróży w rozumieniu potocznym, przez „inne niezbędne wydatki”, o których mowa w § 2 pkt 2 lit. d) cyt. rozporządzenia, należy rozumieć wyłącznie wydatki związane bezpośrednio z odbywaniem podróży, a nie wydatki związane z realizacją celu podróży (np. udział w konferencji, kongresie, itd.). Dlatego też opłata rejestracyjna/opłata za wstęp nie stanowi przewidzianych w powołanym rozporządzeniu „innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb”. Do takich wydatków można zaliczyć wyłącznie wydatki związane stricte z podróżowaniem (przemieszczaniem się).

Zatem pokrywanie przez Spółkę koszty w postaci opłaty rejestracyjnej, będzie skutkować powstaniem po stronie Lekarza przychodu z nieodpłatnych świadczeń, który należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie podlega zwolnieniu określonemu w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) cytowanej ustawy.

W konsekwencji na Spółce ciążą obowiązki informacyjne wynikające z treści zacytowanego powyżej art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polegające na sporządzeniu i przekazaniu w stosownym terminie informacji PIT-8C podatnikowi oraz właściwemu organowi podatkowemu, w której Spółka zobowiązana jest wykazać kwoty:

• przychodu z tytułu dojazdów środkami komunikacji miejscowej (przejazdów lokalnych) w przypadku podróży zagranicznej w sytuacji kiedy kwota pokrytych przez Spółkę kosztów przekroczy limit, o którym mowa w § 17 ust. 3 ww. rozporządzenia, w wysokości nadwyżki ponad przewidziany limit,
  
• nadwyżki świadczenia związanego z wyżywieniem Lekarza w wysokości przekraczającej wysokość diet z tytułu podróży osoby niebędącej pracownikiem, określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej,
  
• nadwyżki kosztów noclegu w wysokości przekraczającej limity określone w cytowanym rozporządzeniu zarówno w podróży krajowej i zagranicznej, gdy nie będzie uznany za przypadek jako uzasadniony,
  
• opłaty rejestracyjnej.
• przychodu z tytułu dojazdów środkami komunikacji miejscowej (przejazdów lokalnych) w przypadku podróży zagranicznej w sytuacji kiedy kwota pokrytych przez Spółkę kosztów przekroczy limit, o którym mowa w § 17 ust. 3 ww. rozporządzenia, w wysokości nadwyżki ponad przewidziany limit,
  
• nadwyżki świadczenia związanego z wyżywieniem Lekarza w wysokości przekraczającej wysokość diet z tytułu podróży osoby niebędącej pracownikiem, określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej,
  
• nadwyżki kosztów noclegu w wysokości przekraczającej limity określone w cytowanym rozporządzeniu zarówno w podróży krajowej i zagranicznej, gdy nie będzie uznany za przypadek jako uzasadniony,
  
• opłaty rejestracyjnej.
  
  

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.