Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-2.4010.436.2017.1.BD
z 11 stycznia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 grudnia 2017 r. (data wpływu 13 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości dokonania korekty przychodu /kosztów uzyskania przychodu, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości dokonania korekty przychodu/kosztów uzyskania przychodu, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca występuje w imieniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie z przekształcenia prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca planuje przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Przekształcenie nastąpi na podstawie art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „k.s.h.”). Na moment złożenia wniosku Wnioskodawca złożył w sądzie plan przekształcenia, który został zbadany i zaopiniowany przez biegłego rewidenta. Nazwa spółki to X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje zakupu i sprzedaży towarów handlowych. Z tytułu zakupu i sprzedaży towarów Wnioskodawca otrzymuje i udziela rabatów/bonusów/premii pieniężnych. Rabat i jego wysokość są uzależnione od wysokości obrotu netto osiągniętego w danym okresie rozliczeniowym. Wnioskodawca udziela również tzw. rabatów zaliczkowych na podstawie osiągniętego przez kupujących progu obrotu netto w danym okresie rozliczeniowym. Ze względu na to, że udzielane rabaty obliczane są „zaliczkowo” i przyjęta wartość sprzedaży może się różnić od rzeczywiście osiągniętego obrotu, naliczony wcześniej rabat może być za niski lub za wysoki. Wówczas, po upływie okresu rozliczeniowego (kwartał, rok - zależy od umowy z danym kontrahentem), Wnioskodawca weryfikuje rzeczywiście osiągnięty poziom obrotu przez danego kontrahenta, a następnie wystawia zbiorcze faktury korygujące pomniejszające lub powiększające wartość uprzednio rozliczonej sprzedaży.

W związku z przekształceniem może dochodzić do następujących sytuacji:

• do przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę dojdzie w trakcie okresu rozliczeniowego i wówczas, po upływie okresu rozliczeniowego, to Spółka będzie wystawiała faktury korygujące pomniejszające lub powiększające wartość sprzedaży rozliczonej przez Wnioskodawcę przed przekształceniem;
• Spółka przekształcona będzie otrzymywała od kontrahentów Wnioskodawcy faktury korygujące, pomniejszające lub powiększające wartość zakupów dokonanych przez Wnioskodawcę przed przekształceniem.
  
  

Wnioskodawca nie może wykluczyć, że faktury korygujące wystawione przez kontrahentów będą zawierały dane Wnioskodawcy, a nie Spółki. Wnioskodawca jest ponadto stroną umów handlowych, na podstawie których, po spełnieniu określonych warunków w danym okresie rozliczeniowym (najczęściej po osiągnięciu określonych obrotów zakupów) ma prawo do premii pieniężnej/dodatkowego wynagrodzenia od kontrahenta, od którego dokonuje zakupów. Premia/dodatkowe wynagrodzenie jest wypłacane Wnioskodawcy na podstawie faktury VAT wystawianej przez Wnioskodawcę po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, za który przyznawana jest premia/dodatkowe wynagrodzenie. Faktury te zwiększają pozostałe przychody ze sprzedaży Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest ponadto stroną umów handlowych, na podstawie których, kontrahent Wnioskodawcy, po spełnieniu określonych warunków w danym okresie rozliczeniowym (najczęściej po osiągnięciu określonych obrotów zakupów od Wnioskodawcy) ma prawo do premii pieniężnej/dodatkowego wynagrodzenia od Wnioskodawcy. Premia/dodatkowe wynagrodzenie jest wypłacane kontrahentowi Wnioskodawcy na podstawie faktury VAT wystawianej przez kontrahenta Wnioskodawcy po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, za który przyznawana jest premia/dodatkowe wynagrodzenie. Faktury te zwiększają pozostałe koszty operacyjne Wnioskodawcy.

W związku z przekształceniem może dochodzić do następujących sytuacji:

• do przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę dojdzie w trakcie okresu rozliczeniowego i wówczas, po upływie okresu rozliczeniowego, Spółka będzie wystawiała kontrahentowi faktury dokumentujące przyznanie Spółce premii/dodatkowego wynagrodzenia, które dotyczy okresu rozliczeniowego zarówno sprzed przekształcenia, jak i po przekształceniu;
• do przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę dojdzie w trakcie okresu rozliczeniowego i wówczas, po upływie okresu rozliczeniowego, Spółka będzie otrzymywała od kontrahentów faktury dokumentujące przyznanie kontrahentowi premii/dodatkowego wynagrodzenia, które dotyczy okresu rozliczeniowego zarówno sprzed przekształcenia, jak i po przekształceniu. Wnioskodawca nie może wykluczyć, że faktury wystawione przez kontrahentów będą zawierały dane Wnioskodawcy, a nie Spółki.
  
  

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy Spółka przekształcona, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, może dokonywać korekty przychodu poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2. Czy Spółka przekształcona, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, może dokonywać korekty kosztów uzyskania przychodów poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

• Spółka przekształcona, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, może dokonywać korekty przychodu poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty oraz
• Spółka przekształcona, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, może dokonywać korekty kosztów uzyskania przychodów poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty i to niezależnie od tego, czy faktura korygująca otrzymana od kontrahenta będzie zawierała dane Wnioskodawcy, czy dane Spółki przekształconej.
  
  

Punktem wyjścia dla udzielenia prawidłowej odpowiedzi na zadane powyżej pytania są przepisy Kodeksu spółek handlowych regulujących instytucję przekształcenia jednoosobowej działalności w spółkę z o.o.

W myśl art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: k.s.h.), przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Przytoczony przepis ustanawia więc ogólne uprawnienie do wspomnianego przekształcenia dla przedsiębiorców będących osobami fizycznymi, wykonujących we własnym imieniu działalność gospodarczą. Szczegóły tej procedury zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 584¹ i następnych k.s.h. W wyniku przekształcenia, zgodnie z art. 584² § 3 k.s.h., osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej. Samo rozwiązanie konstrukcyjne przekształcenia wiąże się z zasadą następstwa prawnego (verba legis: spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego).

Zauważyć należy, że kwestię sukcesji podatkowych praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm., dalej: „o.p.”) W 2013 r. w ustawie tej wprowadzono zmiany, poprzez dodanie art. 93a § 4, w myśl którego, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Wobec powyższego, od dnia 1 stycznia 2013 r. (w zakresie objętym wnioskiem), sukcesja praw na gruncie prawa podatkowego wynika wprost z cytowanego powyżej art. 93a § 4 o.p.

Gospodarcza wykładnia przepisów regulujących sukcesję przy przekształceniu uzasadnia twierdzenie, że podmiot będący sukcesorem wstępuje we wszystkie stosunki prawne, których stroną był podmiot przejmowany, ze skutkiem tak, jakby to sukcesor od początku był stroną tych stosunków prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.p.”), jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4i u.p.o.d.p., jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Powyżej zacytowane przepisy weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. i zniosły obowiązek rozliczania wstecz faktur korygujących, które zostały wystawione w związku z innymi zdarzenia, aniżeli błąd rachunkowy, czy inna oczywista pomyłka na fakturze.

Z uwagi na powyższe oraz zasadę sukcesji, należy wskazać, że Spółka przekształcona, jako sukcesor Wnioskodawcy, wstąpi w prawo do rozliczenia faktur korygujących sprzedaż i koszt, w bieżącym okresie rozliczeniowym, o ile faktury te nie będą dotyczyć błędów rachunkowych lub oczywistych pomyłek. W przypadku, gdy faktury korygujące będą dotyczyć błędów rachunkowych lub innych oczywistych pomyłek, korektę deklaracji za okres przed przekształceniem powinien złożyć Wnioskodawca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3-4 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.