Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-3.4010.66.2018.1.PS
z 26 kwietnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia kosztów nabywanych licencji do kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia licencji do uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z dystrybucją różnego rodzaju utworów audiowizualnych, w tym filmów, seriali, programów telewizyjnych, dokumentów, transmisji (dalej: „Utwory Audiowizualne”). Spółka zajmuje się dystrybucją utworów audiowizualnych na terytorium Polski do podmiotów zewnętrznych, w szczególności do kin (dalej: „Dystrybucja”). W tym celu, Spółka nabywa licencje do emisji Utworów Audiowizualnych na terytorium Polski od W. (dalej: „W. NL”), który jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT. Następnie, w ramach swojej działalności dystrybucyjnej, Spółka udziela licencji podmiotom zewnętrznym na rozpowszechnianie danego Utworu Audiowizualnego w określonym miejscu i czasie. Spółka może również udzielać licencji na emisję Utworów Audiowizualnych do podmiotów zajmujących się ich dalszą dystrybucją.

Zasadniczo w ramach swojej działalności Spółka dystrybuuje Utwory Audiowizualne na podstawie licencji otrzymanej od W. NL, z tym że okazjonalnie może się zdarzyć, że Spółka prowadzić będzie dystrybucję określonych Utworów Audiowizualnych należących do podmiotów niepowiązanych ze Spółką.

Licencja udzielana Spółce przez W. NL jest regulowana umową z 1 stycznia 2015 r. i dotyczy Utworów Audiowizualnych, czyli w szczególności filmów kinowych, filmów przeznaczonych do emisji w telewizji, seriali odcinkowych, dodatków, teleturniejów, dokumentów, wywiadów, programów animowanych, wydarzeń sportowych, wiadomości, produkcji teatralnych, nabożeństw, koncertów, zajęć i prezentacji edukacyjnych, wydarzeń emitowanych na żywo, przemów i spotkań oraz innych treści. Spółka nabywa prawa do emisji Utworów Audiowizualnych na terytorium Polski w ich oryginalnej wersji językowej, z tym że po pisemnej zgodzie W. NL dany Utwór może być emitowany w polskiej wersji językowej (w formie dubbingu lub napisów). Umowa licencyjna pomiędzy Spółką a W. NL jest zawarta na okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r. i jest automatycznie odnawiana na każdy kolejny rok. Zgodnie z treścią tej umowy, Spółka jest uprawniona do powielania, dalszej dystrybucji, dalszego licencjonowania, reklamowania oraz sprzedaży Utworów Audiowizualnych.

Z tytułu nabycia powyższych licencji, Spółka jest obciążana przez W. NL opłatą licencyjną (dalej: „Opłata Licencyjna”). Oplata Licencyjna kalkulowana jest w bieżącym roku narastająco na podstawie wartości łącznych przychodów związanych z udzielaniem licencji, pomniejszonych o wartość bezpośrednich i pośrednich kosztów Dystrybucji oraz część kosztów ogólnego zarządu, wyliczonych na podstawie ksiąg rachunkowych. Z tytułu Opłaty Licencyjnej, Spółka jest obciążana miesięcznymi fakturami.

W. NL jest rzeczywistym właścicielem należności z tytułu Opłaty Licencyjnej wypłacanych przez W. PL, czyli otrzymuje te należności dla własnej korzyści.

W rachunku zysków i strat, który Spółka sporządza w wariancie kalkulacyjnym, Opłaty Licencyjne ujmowane są w kosztach sprzedaży (w planie kont na koncie wynikowym 4808000).

Mając na uwadze powyższe, Spółka powzięła wątpliwość czy Oplata Licencyjna powinna podlegać ograniczeniom w możliwości zaliczenia wynikającym z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT będzie miało zastosowanie do Opłaty Licencyjnej ponoszonej przez Spółkę na rzecz W. NL?

Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT nie będzie miało zastosowania do Opłaty Licencyjnej ponoszonej przez Spółkę na rzecz W. NL.

Od 1 stycznia 2018 r., zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

– poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9 ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskana przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m i odsetek.

W art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT wymienione zostały cztery kategorie praw własności intelektualnej, które podlegają amortyzacji. Należą do nich autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej, licencje oraz informacje związane z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Ponadto, jak wynika z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, ograniczenie o którym mowa w ust. 1 nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Opłata Licencyjna ponoszona przez Spółkę na rzecz W. NL dotyczy nabycia licencji do emisji Utworów Audiowizualnych. W związku z tym, należy uznać, że stanowi ona opłatę za korzystanie z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT. Ponadto, jest ponoszona na rzecz W. NL, czyli podmiotu powiązanego ze Spółką zgodnie z art. 11 ustawy o CIT. W konsekwencji, mając na uwadze art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, w celu ustalenia, czy ograniczenie o którym mowa w art. 15e ust. 1 będzie mieć zastosowanie do Opłaty Licencyjnej ponoszonej przez Spółkę na rzecz W. NL, w ocenie Spółki kluczowe jest określenie, czy koszty Opłaty Licencyjnej są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez Spółkę towaru lub świadczeniem usługi.

Ustawa o CIT nie definiuje co należy rozumieć przez pojęcie „bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi”. W związku z tym, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „bezpośredni” oznacza „niemający ogniw pośrednich, dotyczący kogoś lub czegoś wprost” (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego – pod red. S. Dubisza, PWN, Warszawa 2008 r.). Kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na wytworzenie bądź nabycie towaru lub świadczenie usługi. W ocenie Spółki, oznacza to, że koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi to koszty, bez których świadczenie wytworzenie lub nabycie towaru lub świadczenie usługi nie byłoby możliwe.

Podstawowa działalność Spółki polega na udzielaniu licencji do rozpowszechniania Utworów Audiowizualnych w określonym miejscu i czasie na rzecz podmiotów niepowiązanych, w szczególności kin. Do świadczenia tych usług, Spółce niezbędna jest licencja do emisji Utworów Audiowizualnych, którą Spółka nabywa od podmiotu powiązanego – W. NL. W konsekwencji, rezygnacja z ponoszenia Opłat Licencyjnych na rzecz W. NL prowadziłaby do tego, że Spółka nie byłaby w stanie świadczyć usług stanowiących podstawę jej działalności. W ocenie Spółki, nie ulega zatem wątpliwości, że koszty Opłaty Licencyjnej to koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane ze świadczeniem przez Spółkę usługi dystrybucji licencji do emisji Utworów Audiowizualnych na rzecz podmiotów niepowiązanych.

W tym miejscu Wnioskodawca chciałby podkreślić, że w jego ocenie pojęcie kosztów uzyskania przychodów „bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi” nie jest tożsame z pojęciem „kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych przychodami”, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodem powinny być rozliczone w tym roku podatkowym, w którym został wykazany przychód związany z tymi kosztami. Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa w tym zakresie, dany wydatek należy zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, jeżeli odnosi się on do konkretnego przychodu. Co istotne, celem wprowadzenia art. 15 ust. 4 ustawy o CIT było określenie momentu, w którym dane koszty powinny być potrącalne na potrzeby podatkowe. Natomiast art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT zasadniczo odnosi się do charakteru danego wydatku i jego związku z wytwarzanymi lub nabywanymi towarami lub świadczonymi przez podatnika usługami. W związku z tym, w ocenie Spółki możliwe jest, iż danego kosztu bezpośrednio związanego ze świadczeniem przez podatnika określonego typu usług nie będzie się dało przypisać do konkretnego przychodu na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o CIT. Spółka nie jest bowiem w stanie przypisać Opłaty Licencyjnej do konkretnych przychodów osiąganych w związku z Dystrybucją, gdyż sama Opłata Licencyjna ma charakter zbiorczy, podczas gdy Spółka udziela licencji na rzecz wielu podmiotów i to w zakresie konkretnych Utworów Audiowizualnych, emitowanych w określonym miejscu i czasie. Nie zmienia to faktu, iż jak udowodniono powyżej, Opłata Licencyjna ma bezpośredni wpływ na świadczenie przez Spółkę usług w ramach Dystrybucji, a zatem kosztem bezpośrednio związanym ze świadczeniem przez Spółkę usług, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT. Ponadto, zdaniem Spółki, gdyby wolą ustawodawcy było zwolnienie z ograniczenia, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT wyłącznie kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami ze świadczenia usług (bądź wytworzenia lub nabycia towarów), potrącalnymi w momencie osiągnięcia odpowiadających im przychodów, treść art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT powinna zostać sformułowana właśnie w taki sposób. Jednak skoro ustawodawca wprowadził w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT pojęcie inne niż w art. 15 ust. 4 tejże ustawy, należy wnioskować, że jest to działanie celowe i koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane ze świadczeniem usług nie muszą jednocześnie stanowić kosztów bezpośrednio związanymi z przychodami, potrącalnymi na potrzeby podatkowe w dacie rozpoznania tych przychodów.

Spółka chciałaby również podkreślić, że w jej ocenie klasyfikacja danego wydatku z perspektywy przepisów o rachunkowości nie ma znaczenia na potrzeby zastosowania art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT. Zasady rachunkowości zasadniczo nie są podatkotwórcze i nie powinny mieć wpływu na traktowanie danego wydatku na potrzeby podatkowe – chyba, że ustawa podatkowa wprost wskazuje na konieczność ich zastosowania. Funkcją ksiąg rachunkowych jest rejestrowanie operacji gospodarczych i odpowiadających im operacji finansowych, zaś zapisy dokonywane w tych księgach nie mogą tworzyć ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. W szczególności, należy zauważyć, że skoro przepisy w zakresie rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg to nie powinny być podstawą do rozstrzygnięcia co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów. W konsekwencji, w ocenie Spółki, aby dany wydatek został objęty art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść tego przepisu, a nie klasyfikację danego kosztu z punktu widzenia przepisów o rachunkowości.

Za brakiem możliwości zastosowania ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT w przypadku Opłaty Licencyjnej przemawia również wykładnia celowościowa art. 15e ust. 1 oraz ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowymi od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanymi podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, art. 15e został wprowadzony do ustawy o CIT w celu uniemożliwienia podatnikom stosowania tzw. agresywnych optymalizacji podatkowych z wykorzystaniem praw i wartości o charakterze niematerialnym, służących do sztucznego, nieuzasadnionego ekonomicznie generowania kosztów uzyskania przychodów. Natomiast celem wyłączenia zawartego w art. 15e ust. 11 pkt 1 jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej. Jako przykład opłat kosztów bezpośrednio związanych ze świadczeniem przez podatnika usługi, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1, ustawodawca wskazuje koszty nabywanych od spółek powiązanych usług projektowych, które są wykorzystywane przy produkcji polskiej spółki meblarskiej czy koszty usług reasekuracji, które są związane ze świadczeniem usług ubezpieczenia.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że celem wprowadzenia do ustawy o CIT art. 15e ust. 1 jest zwalczanie agresywnych działań optymalizacyjnych, w których zasadniczo wykorzystywane są wartości niematerialne i prawne niepowiązane z żadną określoną korzyścią ekonomiczną dla danego podatnika. Natomiast Opłata Licencyjna ma silne uzasadnienie ekonomicznie, gdyż umożliwia Spółce prowadzenie działalności w zakresie Dystrybucji na terytorium Polski i dotyczy ściśle określonych praw do emisji Utworów Audiowizualnych. Koszt nabycia licencji stanowi również jedną z głównych pozycji kosztowych, determinujących zysk Spółki uzyskany z Dystrybucji. Ponadto, w ocenie Spółki, ze względu na bezpośredni związek Opłaty Licencyjnej ze świadczeniem usług w ramach Dystrybucji, opłata ta ma tożsamy charakter co wskazane wprost przez ustawodawcę usługi projektowe w przypadku spółki meblarskiej czy koszty usług reasekuracji w związku ze świadczeniem usług ubezpieczenia.

Spółka pragnie również podkreślić, że model biznesowy, w ramach którego dany podmiot prowadzi lokalną dystrybucję utworów audiowizualnych na podstawie licencji jest w Polsce powszechny, w szczególności w sektorze mediów i rozrywki. Na podobnej zasadzie co Spółka funkcjonują inni dystrybutorzy filmowi czy stacje telewizyjne. Zdecydowaną większość wydatków takich podmiotów stanowią właśnie koszty licencji, często udzielanych przez podmioty powiązane. Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT opłat z tytułu licencji efektywnie prowadziłoby do braku możliwości pomniejszania wyniku podatkowego takich dystrybutorów o zdecydowaną większość kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji, podmioty prowadzące pośrednią dystrybucję utworów audiowizualnych w Polsce ponosiłyby zwielokrotnione obciążenia podatkowe, a co za tym idzie, istotnie zwiększyłyby się ich koszty działalności. W skrajnych przypadkach, mogłoby to prowadzić do upadłości lub pogorszenia się sytuacji finansowej wielu dystrybutorów filmowych działających w analogicznym co Spółka modelu biznesowym. W takiej sytuacji, znaczną przewagę konkurencyjną zdobyłyby przedsiębiorstwa prowadzące bezpośrednią dystrybucję utworów audiowizualnych w Polsce, a zatem przede wszystkim podmioty zagraniczne. W ocenie Spółki, intencją ustawodawcy wprowadzającego art. 15e ust. l ustawy o CIT z pewnością nie było objęcie dodatkowymi preferencjami podatkowymi zagranicznych podmiotów prowadzących bezpośrednią dystrybucję filmów na terenie Polski, a zatem przepis ten nie powinien ograniczać lokalnym dystrybutorom możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków z tytułu licencji do emisji utworów audiowizualnych.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zarówno wykładania literalna jak i wykładnia celowościowa art. 15e ust. 1 oraz ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT prowadzą do wniosku, że ponoszona przez Spółkę Oplata Licencyjna nie powinna podlegać pod ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT nie będzie miało zastosowania do Opłaty Licencyjnej ponoszonej przez Spółkę na rzecz W. NL.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2343, dalej: ustawa o CIT), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Rozpatrując nabywane przez Spółkę świadczenia licencyjne organ podatkowy ograniczył się w niniejszej interpretacji do przeprowadzenia analizy wydatków ponoszonych przez Spółkę pod kątem możliwości zastosowania postanowień art. 15e ustawy o CIT, a nie do kwestii spełnienia warunków ogólnych uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175, dalej ustawa nowelizująca) z dniem 1 stycznia 2018 r. wprowadziła do ustawy o CIT nowy przepis art. 15e, którego istota polega na ograniczeniu wysokości kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatnika na nabycie określonych usług niematerialnych i praw.

Stosownie do art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

– poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Natomiast prawami i wartościami, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT są:

• autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
  

• licencje,
  

• prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,
  

• wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).
  
  
  

Odesłanie do ww. artykułu służy jedynie do określenia rodzaju praw i wartości, od których opłaty podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a nie do ustalenia, czy są one wartościami niematerialnymi i prawnymi u podmiotu korzystającego.

Dyspozycją przepisu art. 15e ust. 1 ustawy o CIT objęte są te podmioty, które są podmiotami powiązanymi oraz świadczą usługi wymienione w tym przepisie. Podkreślenia wymaga, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Odnosząc powyższe przepisy do stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę należy stwierdzić, że koszty nabywanych przez Spółkę licencji do emisji Utworów Audiowizualnych na terytorium Polski mieszczą się co do zasady w katalogu kosztów podlegających ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Podkreślić należy, że ograniczenie, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Jednocześnie przepisy ustawy o CIT nie wskazują, jak należy rozumieć pojęcie kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Co prawda w art. 15 ust. 4-4c ustawy o CIT ustawodawca posługuje się wyrażeniem koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami w kontekście określenia momentu, w którym będą one miały wpływ na wynik podatkowy podatnika. Niemniej jednak wyrażeniom tym nie można przypisać równoznacznego charakteru, gdyż:

• w pierwszym przypadku chodzi o koszty, które mają bezpośredni związek z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi,
  

• w drugim natomiast o koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami.
  
  
  

Kluczowe zatem jest odczytanie zawartego w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT zakresu wyłączenia. Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT odnosi się do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadziłaby do wniosku, iż chodzi o to związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania" towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze.

Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi.

W stosunku do nabywanych przez Spółkę licencji do emisji Utworów Audiowizualnych znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w przepisie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT. W ocenie organu podatkowego przedmiotowy wydatek jest kosztem, który wpływa na finalną cenę świadczonej przez Spółkę usługi. Brak posiadania przedmiotowej licencji uniemożliwiłby w praktyce Spółce prowadzenie działalności dystrybucyjnej utworów audiowizualnych na terytorium Polski do podmiotów zewnętrznych. Powyższy koszt przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na świadczenie usługi przez Spółkę (jako jeden z wielu wydatków niezbędnych przy świadczeniu tej usługi). Koszt ten jest zatem czynnikiem obiektywnie kształtującym cenę danej usługi.

Mając na uwadze powyższe oraz normę wynikająca z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT w ocenie organu podatkowego wydatki dotyczące przedmiotowych licencji są bezpośrednio związane ze świadczeniem usług przez Spółkę, a zatem nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
   
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.