ITPB3/423-489b/14/AW

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPB3/423-489b/14/AW z 5 grudnia 2014 r.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej nabytych nieruchomości gruntowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. ustalenia wartości początkowej nabytych nieruchomości gruntowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca funkcjonuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której jedynym udziałowcem jest Gmina. Rada Miejska w Z. podjęła w 1998 r. uchwałę o utworzeniu (w trybie przekształcenia z dotychczasowego zakładu budżetowego) Z. w formie jednoosobowej spółki komunalnej w celu wykonywania zadań własnych gminy oraz zadań wykraczających poza zadania użyteczności publicznej. Władztwo nad nieruchomościami gminnymi przed przekształceniem zakładu budżetowego sprawowane było jako prawo trwałego zarządu. Nieruchomości przekazane w użytkowanie lub użyczenie albo w prawo trwałego zarządu dla zakładu budżetowego nadal pozostawały własnością gminy. Z chwilą zarejestrowania komunalnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Krajowym Rejestrze Sądowym jako spółki z 100% udziałem gminy Z. mienie ruchome i nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego zostało wniesione aportem na pokrycie kapitału zakładowego w Spółce. Organ założycielski Gmina Z. wniosła aport w postaci prawa własności budynków i prawa trwałego zarządu nieruchomościami, które zgodnie z treścią art. 23 ustawy o gospodarce komunalnej z chwilą przekształcenia zakładu budżetowego w Spółkę stało się prawem użytkowania wieczystego. Znalazło to odzwierciedlenie w treści założycielskiego aktu notarialnego z dnia 27 października 1998 r. poprzez wskazanie co wchodzi w szczególności w zakres przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Jak wynika z treści aktu notarialnego z dnia 26 lutego 2010 r. na nieruchomościach Gmina ustanowiła prawo użytkowania wieczystego na rzecz Z. sp. z o.o. w Z. (umowa oddania gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienia własności budynków i budowli). Umowa ta została zawarta w celu pokrycia wkładu niepieniężnego Gminy Z. w zamian za udziały w Spółce.

W miesiącu wrześniu 2014 r. Spółka zawarła w formie aktu notarialnego z Gminą Z. umowę sprzedaży nieruchomości gruntowych. Cena sprzedaży była ustalona jako różnica pomiędzy wartością prawa własności nieruchomości a wartością prawa użytkowania wieczystego. Wartość jednego i drugiego oszacował rzeczoznawca majątkowy. Rada Miejska w Z. stosowną uchwałą udzieliła Burmistrzowi zgody na dokonanie sprzedaży nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego. Ponadto na podstawie uchwały Rady Miejskiej w Z. udzielono bonifikaty od ceny ustalonej zgodnie z art. 67 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami w wysokości 95% przy sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz ich użytkownika wieczystego. Rada Miejska udzieliła bonifikaty na podstawie art. 68 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Gmina Z. obciążyła Spółkę fakturą VAT w wysokości 5% ceny sprzedaży i nie doliczyła podatku VAT. Wnioskodawca nadmienia, że przedmiotem transakcji nie były wszystkie działki, do których Spółka ma prawo wieczystego użytkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wartość udzielonej Spółce bonifikaty będzie stanowiła przychód z tytułu częściowo odpłatnego nabycia nieruchomości podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2. Jak ustalić wartość środków trwałych w postaci nieruchomości gruntowych?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 zostanie Spółce wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 – jeżeli według powyższych założeń stwierdzono, że zakup przez Spółkę od Gminy gruntu z 95% bonifikatą nie będzie stanowić po stronie Spółki przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to – przy ustalaniu wartości początkowej nabytego gruntu – nie znajdzie zastosowania art. 16g ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, Spółka powinna ustalić wartość początkową nabytych nieruchomości zgodnie z treścią art. 16g ust. l pkt 1 tej ustawy, czyli na podstawie ceny nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

• został poniesiony przez podatnika,
• jest definitywny, a więc bezzwrotny,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in. – art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a) omawianej ustawy – wydatki na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl natomiast art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jednocześnie – stosownie do art. 16c ust. 1 ww. ustawy – grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlegają amortyzacji.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a–16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze tej ustawy, składniki majątku, o których mowa w ww. przepisach, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Stosownie do treści art. 16g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje pojęcia kwoty należnej zbywcy. Wobec tego definiując niniejsze pojęcie należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z treścią art. 535 ustawy 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przez kwotę należną rozumieć zatem należy cenę podlegającą zapłacie sprzedawcy (zbywcy). Wynika, że kwota należna zbywcy rzeczy (środka trwałego) to właśnie cena. W omawianym przepisie ustawodawca określając cenę nabycia, połączył „koszty zakupu” i koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania w jedną całość, nazywając je „kosztami związanymi z zakupem środków trwałych naliczonymi do dnia przekazania środka trwałego do używania”. Tak więc – w przypadku nabycia środków trwałych w drodze kupna – na wartość początkową środka trwałego nabytego odpłatnie składają się: kwota należna sprzedającemu powiększona o inne koszty zakupu oraz inne koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Jednocześnie udzielony przez sprzedawcę środków trwałych rabat (bonifikata) wpływa na wielkość wartości początkowej. Rabat (bonifikata) zmniejsza bowiem kwotę należną sprzedawcy.

Wobec powyższego w analizowanej sprawie Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową nabytych nieruchomości gruntowych na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie jest prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.