INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 27.10.2011 r. (data wpływu 14.11.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14.11.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej „Spółka”). Spółka ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze na podstawie ksiąg rachunkowych, zgodnie z ustawą o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Spółka w czerwcu 2011 r. rozpoczęła realizację projektu dofinansowanego ze środków Unii Europejskiej. Jest to projekt realizowany w ramach programu operacyjnego innowacyjna gospodarka, oś priorytetowa 1 - badanie i rozwój nowoczesnych technologii, 4 - inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia, działanie 1.4 - wsparcie projektów celowych.

Spółka zwarła umowę o dofinansowanie z Polską Agencją Przedsiębiorczości, która jest instytucją wdrażającą/pośredniczącą II stopnia. Projekt jest dofinansowany w 68,3% kwoty wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem poniesionych w toku realizacji projektu, w tym: do 85% kwoty dofinansowania w formie płatności ze środków europejskiego funduszu rozwoju regionalnego oraz do 15% kwot dofinansowania w formie dotacji celowej.

Maksymalna wysokość dofinansowania na badania przemysłowe wynosi 70% kwoty wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem a na prace rozwojowe 45% kwoty wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem. Instytucja wdrażająca udziela spółce dofinansowania w drodze refundacji poniesionych wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem w formie płatności oraz płatności końcowej, na podstawie wniosku o płatność złożonego przez spółkę.

Złożenie pierwszego wniosku o płatność jest przewidziane na grudzień 2011 r. Realizowany projekt obejmujący fazę badawczą i wdrożeniową, polega na opracowaniu innowacyjnego produktu leczniczego. W ramach fazy badawczej zostanie opracowana technologia produktu leczniczego oraz będą przeprowadzone wszelkie badania analityczne i kliniczne, na podstawie których możliwe będzie przygotowanie dokumentacji rejestracyjnej dla produktu. Ta dokumentacja będzie stanowić podstawę wszczęcia procedury rejestracyjnej leku, której efektem finalnym (już w ramach fazy wdrożeniowej) będzie uzyskanie pozwolenia na dopuszczenie do obrotu.

W trakcie realizacji projektu, zgodnie z harmonogramem będącym załącznikiem do umowy podpisanej z Polską Agencją Przedsiębiorczości, zostaną wykonane następujące badania przemysłowe i prace rozwojowe (zadania, które nie prowadzą do zdobycia nowej wiedzy zostały zakwalifikowane jako prace rozwojowe):

1. badania przemysłowe:
   1. wybór dostawców surowców i pozyskanie ich do badań rozwojowych, wybór dostawców opakowań,
   2. zaplanowanie badań rozwojowych, pozyskanie produktu referencyjnego,
   3. przebadanie produktu referencyjnego,
   4. badania rozwojowe produktu gotowego - część I i II,
   5. opracowanie specyfikacji,
   6. opracowanie metod badań,
   7. wyprodukowanie serii laboratoryjnych,
   8. walidacja metod badań,
   9. wstępne badania trwałości ,
   10. opracowanie nowatorskiego opakowania produktu leczniczego,
   11. walidacja procesowa,
   12. badania na zwierzętach, badania kliniczne oraz badania z zastosowaniem SPR
2. prace rozwojowe:
   1. rozeznanie patentowe,
   2. wytworzenie serii pilotowych/produkcyjnych,
   3. badania trwałości serii/pilotowych/produkcyjnych - etapy I-V,
   4. przygotowanie dokumentacji rejestracyjnej,
   5. złożenie dokumentacji rejestracyjnej do agencji i monitorowanie procesu rejestracji - etap I – III.
   
   
   

Kwalifikacji zadań do odpowiednich badań dokonano na podstawie rozporządzenia komisji (WE) Nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 81 i art. 88 traktatu ustanawiającego wspólnotę europejską.

Zasady prowadzenia poszczególnych badań klinicznych, w tym badań biorównoważności zawierają wytyczne i zalecenia europejskie, dokumentacja rejestracyjna musi być opracowana zgodnie z formatem CTD (COMON TECHNICAL DOCUMENT) na który składa się 5 modułów. Zakres informacji i układ musi odpowiadać ściśle określonym wymaganiom zebranym w wytycznych europejskich.

Po opracowaniu całej dokumentacji rejestracyjnej i jej prawidłowym skompletowaniu, dokumentacja zostanie złożona do agencji rejestracyjnych i rozpocznie się standardowa procedura jej oceny obejmująca walidację kompletności dokumentacji jakościowej, klinicznej i przedklinicznej. Proces ten będzie się odbywać w oparciu o przepisy ustawy prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1017 j.t. ze zm.), dyrektyw i wytycznych unijnych, kodeksu postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1072 j.t. ze zm.) oraz procedur wewnętrznych agencji rejestracyjnych.

Spółka po pozytywnym zakończeniu projektu i dopuszczeniu do obrotu produktu leczniczego zamierza udzielać na opracowaną technologię licencji, spółka nie będzie wdrażać produktu leczniczego do produkcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w świetle obowiązujących przepisów, w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może, na podstawie art. 22 ust. 7b ustawy o PIT, zaliczyć wydatki ponoszone na prace rozwojowe oraz poprzedzające je prace przemysłowe do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia tj. w momencie ujęcia faktury w księgach rachunkowych jako zobowiązanie...

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 22 ust. 7b ustawy o PIT, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 69, poz. 587), która weszła w życie w dniu 22 maja 2009 r., koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1. w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 22m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2.
   
   

Natomiast zgodnie z art. 22b ust. 2 pkt 2 amortyzacji podlegają koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności podatnika, jeżeli:

1. produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2. techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3. z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, jeżeli realizowany projekt zakończy się sukcesem, to będą spełnione warunki określone w art. 22 ust. 2 pkt 2 lit.a i c, gdyż w biznesplanie będącym elementem umowy z Polską Agencją Przedsiębiorczości, znajduje się dokładny opis projektu z uwzględnieniem harmonogramu, dokładnego opisu poszczególnych działań i wydatków, których poniesienie jest niezbędne do zrealizowania projektu, a spółka po pozytywnym zakończeniu prac rozwojowych, będzie udzielać licencji na opracowaną technologię i w ciągu 20 lat od zakończenia realizacji projektu planuje uzyskać z tytułu licencji przychody pokrywające poniesione na projekt wydatki, natomiast spółka nie będzie wdrażać opracowanej technologii do produkcji ani nie zamierza stosować jej bezpośrednio w inny sposób. Jedynym sposobem wykorzystywania przez spółkę opracowanej technologii będzie udzielanie licencji na opracowaną technologię, na podstawie której nabywca licencji wdroży technologię do produkcji.

Zdaniem wnioskodawcy, ustawodawca, w celu zwiększenia innowacyjności gospodarki, poprzez zmiany wprowadzone do art. 22 ust. 7b ustawy o PIT, dał podatnikom możliwość wyboru sposobu zaliczania wydatków na prace rozwojowe do kosztów uzyskania przychodu, niezależnie od ich spodziewanego efektu. Wskazuje na to użycie spójnika „albo”, które według zasad logiki oznacza alternatywę rozłączną.

Podatnik może zatem zastosować swobodnie jedno z rozwiązań tj. uznać prace rozwojowe za koszt podatkowy:

1. w miesiącu, w którym zostały poniesione ( art. 22 ust. 7b pkt 1 ustawy o PIT) albo,
2. począwszy od miesiąca w którym zostały poniesione w równych częściach w okresie dłuższym niż 12 miesięcy, ( art. 22 ust. 7b pkt 1 ustawy o PIT) albo,
3. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone ( art. 22 ust. 7b pkt 2 ustawy o PIT), albo
4. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 22m ust.1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT ( art. 22 ust. 7b pkt 3 ustawy o PIT).
   
   

Na przedstawione powyżej rozumienie przepisu art. 22 ust.7b ustawy o PIT wskazuje uzasadnienie do projektu ustawy, wprowadzającej wspomnianą wyżej zmianę ustawy o PIT w odniesieniu do prac rozwojowych (druk sejmowy Nr 1662 z 2009 r.) Zgodnie z tym uzasadnieniem: „w wyniku proponowanych zmian ustaw podatkowych podatnicy będą mieli prawo wyboru zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia lub jednorazowo po ich zakończeniu albo poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli podejmą decyzję o ich amortyzacji. Umożliwienie przedsiębiorcom pełnego i bieżącego rozliczania ponoszonych kosztów prac rozwojowych już w trakcie ich trwania może przyczynić się do istotnego wsparcia prorozwojowego.” Z powyższego jednoznacznie wynika, że zamiarem ustawodawcy było pozostawienie podatnikowi wyboru co do sposobu zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodu. Wprowadzona zmiana do ustawy o PIT miała się więc przyczynić do istotnego wsparcia prorozwojowego. Wnioskodawca może więc skorzystać z uprawnienia określonego w pkt 1) art. 22 ust. 7b ustawy o PIT i zaliczyć koszty prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodu, w miesiącu, w którym dokonano ujęcia tych wydatków w księgach rachunkowych jako zobowiązanie, tj. co do zasady zgodnie z datą faktury dokumentującej obciążenie powyższymi kosztami.

Przyjęcie odmiennego podejścia spowodowałoby, iż nie mógłby skorzystać z wprowadzonych prorozwojowych preferencji podatkowych, co byłoby sprzeczne z wykładnią funkcjonalną powyższych przepisów ustawy o PIT. Zastosowanie w tej sytuacji wykładni celowościowej jest konieczne, ponieważ ustawodawca stanowiąc powyższe przepisy dotyczące prac rozwojowych miał na celu istotne wsparcie prorozwojowe poprzez umożliwienie podatnikom rozliczania wydatków na prace rozwojowe bezpośrednio w kosztach podatkowych. Przepis art. 22b ust.2 pkt 2 będzie miał zastosowanie tylko w sytuacji gdy podatnik wybierze jedną z opcji danej mu przepisem art. 22 ust. 7b tj. gdy będzie chciał dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych. A więc tylko wtedy gdy podatnik podejmie decyzję o rozliczaniu efektów prac rozwojowych w drodze odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, będzie musiał sprawdzić, czy zakończone prace rozwojowe wypełniają definicję wartości niematerialnych i prawnych określoną w tym artykule.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 7b ustawy o PIT, w kontekście treści uzasadnienia do zmian ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przedstawionym stanie faktycznym, wnioskodawca może zaliczyć wydatki poniesione na prace rozwojowe do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia, to jest wybrać sposób zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 7b pkt 1 ustawy o PIT, niezależnie od tego, czy po pozytywnym zakończeniu prac rozwojowych, efekt tych prac wypełni definicję wartości niematerialnych i prawnych określoną w art. 22b ust. 2 pkt 2 tej ustawy. Na takich samych zasadach zdaniem wnioskodawcy należy dokonywać zaliczenia kosztów prac przemysłowych do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.