Interpretacja e="metryka"> 563944/I Typ dokumentu:Interpretacja Indywidualna$(function(){PrimeFaces.cw("DataList","widget_metrykaAccordionPnl_j_idt49_komentarzBipList",{id:"metrykaAccordionPnl:j_idt49:komentarzBipList"});});$(function(){PrimeFace z 18 października 2019 r.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2019 r. (data wpływu 26 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 9 października 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów pracowników oddelegowanych do pracy w (…) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• opodatkowania przychodów pracowników oddelegowanych do pracy w (…),
• stosowania przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy zwolnień, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 i 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  
  

Z uwagi na fakt, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 138c § 1 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 1 października 2019 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.211.2019.1.KF, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłane w dniu 1 października 2019 r., skutecznie doręczono w dniu 3 października 2019 r., natomiast w dniu 9 października 2019 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 7 października 2019 r.),

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w swojej strukturze organizacyjnej w Wydziale (…) od 1 września 2019 r. będzie wyodrębniał Biuro (…) w (…). Biuro nie posiada osobowości prawnej. Biuro nie będzie zakładem w rozumieniu art. 5 Konwencji podpisanej w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (...) – Dz. U. z 2004 r. nr 211, poz. 2139, z późn. zm.

Do zadań Biura należeć będzie reprezentowanie Województwa w (…), a w szczególności:

1. inicjowanie oraz zaangażowanie w realizację programów i projektów współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej,
2. pozyskiwanie partnerów do projektów unijnych, planowanych lub realizowanych przez samorządy, organizacje i instytucje z terenu Województwa,
3. współpraca z instytucjami oraz udział w przedsięwzięciach na rzecz promocji Województwa,
4. bieżący monitoring działań instytucji unijnych w sprawach istotnych z punktu widzenia interesów Województwa, w tym monitoring polityk obszarów UE,
5. bieżąca współpraca z przedstawicielami polskich i zagranicznych placówek dyplomatycznych oraz innych organizacji,
6. inicjatywa Komisji Europejskiej dla regionów (…) w okresie transformacji,
7. wspieranie turystyki biznesowej w województwie, poprzez:
   1. promocję wydarzeń gospodarczych organizowanych w województwie,
   2. promocję wydarzeń gospodarczych i sportowych organizowanych na Stadionie,
8. inicjowanie i organizację udziału w targach i misjach (spotkania B2B) przedsiębiorców z województwa,
9. obsługa władz województwa, radnych sejmiku i przedstawicieli samorządów lokalnych, podczas wizyt w (…),
10. przygotowanie i udział w wydarzeniach organizowanych przez instytucje Unii Europejskiej,
11. promocja marki Województwa oraz kreowanie i utrzymywanie wizerunku Województwa, jako wiarygodnego i aktywnego partnera instytucji europejskich,
12. bieżący monitoring możliwości i koordynacja zaangażowania Województwa w międzyregionalne inicjatywy i projekty na poziomie europejskim, w tym pozyskiwanie partnerów do projektów unijnych, planowanych lub realizowanych przez samorządy, organizacje i instytucje z terenu Województwa,
13. gromadzenie i przesyłanie informacji dotyczących wydarzeń organizowanych w UE, na których byłby wskazany udział przedstawiciela samorządu Województwa,
14. realizowanie działań wpisanych w Regulamin działalności (…), tj.:
    1. wymianę informacji dotyczącą:
       • polityk i projektów europejskich,
       • wydarzeń w (…) i regionach partnerskich Województw zrzeszonych w (…),
       • inicjatyw, programów i projektów europejskich – ważnych z punktu widzenia wszystkich Partnerów i dotyczących wspólnie ustalonych obszarów merytorycznych,
       • poszukiwania partnerów do projektów finansowanych ze środków europejskich,
    2. celem powyższych działań jest przekazywanie władzom w regionach partnerskich oraz właściwym kompetencyjnie podmiotom z tych regionów informacji na temat możliwości udziału w wydarzeniach promocyjnych i konferencjach na terenie (…) oraz na temat możliwości partycypacji w projektach europejskich. Dodatkowo Partnerzy konsultują i wspólnie uczestniczą w wypracowywaniu stanowisk i opinii w ramach współpracy z instytucjami i regionami działającymi w Unii Europejskiej, dotyczących polityk istotnych z punktu widzenia wszystkich Partnerów w ustalonych na dany rok obszarach tematycznych,
    3. realizację wspólnych inicjatyw promocyjnych i informacyjnych na terenie Belgii, regionów zrzeszonych w (…) oraz, jeśli Partnerzy uznają to za korzystne, poza ich granicami,
15. realizowanie zadań z zakresu administrowania Biurem.
    
    

W biurze od 1 września 2019 r. będą zatrudnieni polscy pracownicy, którzy w umowach o pracę jako miejsce wykonywania pracy będą mieli wskazaną (…). Pracownicy ci będą zatrudnieni przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę. Zatrudnieni pracownicy będą oddelegowani do pracy w (…) na okres dłuższy niż 183 dni, jednak umowy o pracę z ww. pracownikami będą zawarte na czas określony nie dłuższy niż 6 miesięcy, natomiast potem umowa będzie przedłużana na czas nieokreślony. Pracownicy po okresie oddelegowania będą mieli możliwość powrotu do pracy w urzędzie w Polsce. Wynagrodzenie jak i inne świadczenia ze stosunku pracy (zgodnie z art. 12 ust. 1, 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) Wnioskodawca będzie płacił we własnym imieniu. Wynagrodzenie nie będzie wypłacane przez Biuro, gdyż Biuro jest wewnętrzną komórką organizacyjną Wnioskodawcy. Pracownicy złożą oświadczenia, że ich centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) jest w Polsce.

Podsumowując:

1. Wnioskodawca w swojej strukturze organizacyjnej pod Wydziałem (…) wyodrębnia komórkę – Biuro (…).
2. Wnioskodawca zatrudni pracowników do pracy w Biurze.
3. Wynagrodzenia i inne świadczenia ze stosunku pracy oraz zasiłki chorobowe będą wypłacane przez Wnioskodawcę.
4. Pracownicy pracujący w (…) nie będą traktowani jako pracownicy w podróży służbowej.
5. Osoby zatrudnione w Biurze będą to osoby, których centrum interesów osobistych jest w Polsce zgodnie ze złożonymi oświadczeniami.
6. Pracownicy będą zatrudnieni na stanowiskach zastępcy dyrektora biura, stanowiskach merytorycznych (np. główny specjalista), jak również do obsługi sekretariatu. Zatrudnieni pracownicy nie będą wydawać decyzji administracyjnych.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wypłacany przez Wnioskodawcę przychód (w tym wynagrodzenia, ryczałt na mieszkanie oraz inne świadczenia ze stosunku pracy, w tym również zasiłki z ubezpieczenia społecznego bądź wypadkowego) pracownikom pracującym w Biurze powinien podlegać opodatkowaniu w Polsce czy w Belgii?
2. Czy przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych należy zastosować zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 20 oraz zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, będąc zakładem pracy, stosownie do art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), jest obowiązany obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy. Sytuacja zawodowa i rodzinna pracowników Wnioskodawcy objętych zapytaniem ustalona będzie na podstawie ich oświadczeń i informacji wskazujących. że ich centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) jest w Polsce.

Jak regulują przepisy, decydujące znaczenie dla określenia miejsca opodatkowania dochodu osoby wykonującej pracę za granicą jest jej miejsce zamieszkania. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Polsce podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych)
2. lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
   
   

Zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 1 ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium RP na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

W świetle art. 4a cytowanej ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z kolei art. 4 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz. U. z 2004 r. nr 211, poz. 2139, z późn. zm.) wyjaśnia kwestię osoby fizycznej mającej miejsce zamieszkania w obu umawiających się Państwach.

Regulacje art. 15 ww. konwencji wskazują, że pensje, płace i inne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie

Niezależnie od wcześniejszego zapisu art. 15 ust. 2 wyłącza dochody spod opodatkowania w państwie, w którym praca jest wykonywana, o ile łącznie spełnione są trzy warunki:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie (w państwie wykonywania pracy) przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, i
2. wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3. wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim państwie.
   
   

Biorąc powyższe zapisy pod uwagę nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych oparto przede wszystkim na tzw. zasadzie rezydencji, czyli uzależniono go od miejsca zamieszkania osoby fizycznej. Obowiązek ten polega na tym, że osoba posiadająca miejsce zamieszkania na terytorium RP, lub której pobyt czasowy na terytorium RP trwa łącznie w roku podatkowym dłużej niż 183 dni jest opodatkowana w Polsce od całości swych dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Obowiązkiem podatkowym są objęte zarówno dochody z krajowych źródeł przychodów, jak i zagranicznych źródeł przychodów.

Zgodnie z zapisem w art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a. Wnioskodawca zakłada, że pracownicy nie złożą wniosku o opodatkowanie w Polsce.

W omawianym przypadku może mieć również zastosowanie art. 19 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r., zgodnie z którym wynagrodzenia inne niż renty i emerytury, wypłacane przez Umawiające się Państwo lub jeden z jego organów lokalnych osobie fizycznej z tytułu usług świadczonych na rzecz tego Państwa lub tego organu, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Jednakże takie wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli usługi są świadczone w tym Państwie, a osoba otrzymująca wynagrodzenie ma miejsce zamieszkania w tym drugim Państwie, i która:

1. jest obywatelem tego Państwa, lub
2. nie stała się osobą mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie wyłącznie w celu świadczenia tych usług.

Stosownie do art. 3 ustawy z 5 czerwca 1998 r. ustawy o samorządzie województwa (Dz. U. z 2019 r., poz. 512), administracja samorządowa w województwie jest zespolona w jednym urzędzie i pod jednym zwierzchnikiem.

Ad.1

W związku z tym, że z pracownikami będzie zawarta umowa na okres nie dłuższy niż 6 miesięcy, dopiero kolejna będzie na czas nieokreślony (nie ma gwarancji, że po sześciu miesiącach umowa zostanie przedłużona), zdaniem Wnioskodawcy, przychód pracownika z ostrożności prawa powinien być opodatkowany w Polsce przez 183 dni.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia zastosowania art. 19 Konwencji polsko-belgijskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania w odniesieniu do wypłacanego pracownikom państwowym kierowanym do pracy za granicę wynagrodzenia. Przepisy podatkowe nie definiują funkcji publicznych. Definicję funkcjonariusza publicznego można znaleźć w art. 115 § 13 pkt 4 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks Karny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1600), zgodnie z brzmieniem którego funkcjonariuszem publicznym jest osoba będąca pracownikiem administracji rządowej, innego organu państwowego lub samorządowego, chyba że pełni wyłącznie czynności usługowe, a także inna osoba w zakresie, w którym uprawniona jest do wydawania decyzji administracyjnych.

Pracownicy będą zatrudnieni na stanowiskach zastępcy dyrektora biura, stanowiskach merytorycznych (np. główny specjalista), jak również do obsługi sekretariatu. Zatrudnieni pracownicy nie będą wydawać decyzji administracyjnych.

Mając jednak na uwadze zapisy art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 15 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku wynagrodzenia powinny być opodatkowane w Polsce do 183 dni, następnie podatek powinien być odprowadzony przez pracownika w Belgii.

Wydaje się, że okres 183 dni w okresie dwunastu miesięcy należy liczyć od dnia przybycia do drugiego umawiającego się państwa, jeśli np. pracownik przyjedzie do (…) w dniu 4 września to od tego dnia należy liczyć okres 183 dni, nie przerywając w dniu 31 grudnia i nie licząc od początku od dnia 1 stycznia okresu 183 dni, czyli okresu dwunastomiesięcznego nie należy utożsamiać z rokiem podatkowym (rokiem kalendarzowym).

Zgodnie z komentarzem do art. 15 modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, pkt 5 komentarza do art. 15 ust. 2 stwierdza, że przy obliczaniu 183 dni stosuje się metodę określającą dni fizycznej obecności. W ramach tej metody każda część dnia, nawet bardzo krótka, spędzona przez podatnika w danym państwie, liczy się jako dzień obecności w tym państwie przy obliczaniu okresu 183 dni. Jako dzień obecności liczone są: dzień przybycia i wyjazdu, wszystkie inne dni spędzone w danym państwie, także soboty i niedziele, święta narodowe, urlopy przed, w czasie i po zakończeniu działalności, dni choroby oraz dni zajęte z powodu śmierci lub choroby w rodzinie. Nie bierze się pod uwagę dni spędzonych w tym państwie w czasie przejazdu między dwoma miejscami położonymi poza tym państwem. Każdy pełen dzień spędzony natomiast poza danym państwem, czy to w celach wakacyjnych, służbowych, czy z innej przyczyny, nie może być brany pod uwagę.

Stosując powyższe zasady zastosowanie będzie miał również art. 23 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r., zgodnie z którym jeśli dochody zostaną opodatkowane w jednym umawiającym się kraju to te same dochody nie będą podlegać opodatkowaniu w drugim umawiającym się kraju.

Tym samym, biorąc powyższe pod uwagę jeśli okres 183 dni uwzględniając dni faktycznej obecności minie przykładowo w dniu 12 marca 2020 r. to przychody wypłacone bądź pozostawione do dyspozycji do tego dnia należy opodatkować, natomiast już wynagrodzenie za miesiąc marzec 2020 r. wypłacone w dniu 27 marca 2020 r. będą zwolnione z opodatkowania. Wnioskodawca jako płatnik nie ma obowiązku odprowadzania zaliczek do belgijskiego urzędu skarbowego.

Ad. 2

Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, powinien dokonać poboru zaliczek z uwzględnieniem przepisów dotyczących zwolnień podatkowych.

Pracownicy wykonujący pracę w (…) posiadają ośrodek interesów życiowych w Polsce i zakładając, że przez 183 dni będą opodatkowani w Polsce, to zdaniem Wnioskodawcy może on uwzględnić przy obliczaniu podstawy opodatkowania ich przychodów zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem podstawę naliczenia podatku od osób fizycznych stanowi przychód pracownika pomniejszony o równowartość 30% diety za każdy dzień przebywania w stosunku pracy w związku z pracą za granicą. Do dni pobytu za granicą wlicza się soboty, niedziele święta oraz dni płatnego urlopu wypoczynkowego, odbywanych w trakcie czasowego pobytu za granicą, nie wlicza się natomiast dni urlopu bezpłatnego oraz dni przebywania na zwolnieniu lekarskim, za okres którego pobiera się zasiłek chorobowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zatrudnienia pracownika, który nie ukończył jeszcze 26 roku życia może być zastosowane zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 148 przedmiotowej ustawy do przychodów ze stosunku pracy, z pominięciem zasiłków z ubezpieczenia chorobowego, bądź wypadkowego, które to stanowią inny przychód.

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt c ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...) przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu z podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, przychodów zwolnionych od podatku dochodowego oraz przychodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W związku z tym Wnioskodawca uważa, że obliczając roczny limit zwolnienia 85 528 zł, powinien uwzględnić przychód po pomniejszeniu o zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym (...). Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym przykładzie zatrudniając pracownika stosuje się zwolnienie podatkowe do wysokości 28 509,33 zł, a po przekroczeniu tego limitu pracownik zostaje opodatkowany, natomiast od 1 stycznia 2020 r. ponownie zwalnia się z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 do kwoty 85 528 zł, bądź do 183 dnia liczonego od 1 września 2019 r., a nie od początku roku kalendarzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania przychodów pracowników oddelegowanych do pracy w (…) jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się – w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy – osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
   
   

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W świetle powyższych przepisów, dla rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawca ma obowiązek naliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z pracy wykonywanej poza jej terytorium i czy winien zaprzestać poboru tychże zaliczek, konieczne jest rozstrzygnięcie kwestii, czy dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w swojej strukturze organizacyjnej od 1 września 2019 r. wyodrębni Biuro, do pracy w którym zostaną oddelegowani polscy pracownicy. W przedmiotowej sprawie znajdą więc zastosowanie przepisy Konwencji podpisanej w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2004 r., Nr 211, poz. 2139, z późn. zm.).

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi m.in. kwestia, zastosowania art. 19 polsko-belgijskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania w odniesieniu do wypłacanego pracownikom oddelegowanym do pracy w Biurze wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 19 ust. 1. a) Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii, wynagrodzenia inne niż renty i emerytury, wypłacane przez Umawiające się Państwo lub jeden z jego organów lokalnych osobie fizycznej z tytułu usług świadczonych na rzecz tego Państwa lub tego organu, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zauważyć trzeba, że wspomniane przepisy dotyczą osób piastujących funkcje publiczne w ramach administracji publicznej (tj. państwowej czy samorządowej). Przepisy podatkowe nie definiują „funkcji publicznych”. W znaczeniu potocznym funkcjonariuszem publicznym jest osoba będąca pracownikiem administracji publicznej, nie pełniąca funkcji wyłącznie usługowych (np. sędzia), a także osoba korzystająca z ochrony prawnej z mocy przepisu szczególnego (np. poseł, senator, radny).

Natomiast definicja funkcjonariusza publicznego została zawarta w art. 115 § 13 pkt 4 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1950). Zgodnie z tym przepisem, funkcjonariuszem publicznym jest osoba będąca pracownikiem administracji rządowej, innego organu państwowego lub samorządu terytorialnego, chyba że pełni wyłącznie czynności usługowe, a także inna osoba w zakresie, w którym uprawniona jest do wydawania decyzji administracyjnych.

Zwrot „pełni czynności wyłącznie usługowe” należy odnosić do takich pracowników, których obowiązki nie wiążą się z osobistym udziałem w wykonywaniu władztwa publicznoprawnego, w tym także w procesie przygotowywania aktów stosowania prawa (por. Mariusz Jabłoński, „Udostępnianie informacji publicznej w trybie wnioskowym”, PRESSCOM 2009, s. 136).

Charakteryzując podmioty wyróżnione w tym przepisie, należy poczynić zastrzeżenie, że na podstawie wyraźnego wyłączenia ustawowego status funkcjonariusza publicznego nie obejmuje tych pracowników wymienionych organów, którzy pełnią wyłącznie czynności usługowe. Te ostatnie są jednolicie interpretowane jako takie, które nie mają związku z merytorycznymi kompetencjami danej jednostki organizacyjnej, a jedynie ułatwiają (umożliwiają) wykonywanie jej zadań. Wśród osób wykonując tego rodzaju czynności wymienia się, np. kierowców, sekretarki, maszynistki, gońców, osoby sprzątające, portierów, pracowników zaopatrzenia i obsługi technicznej (A. Marek, Kodeks karny, Komentarz, Warszawa 2004 r., s. 342; Budyn-Kulik, P. Kozłowska-Kalisz, M. Kulik, M. Mozgawa, Kodeks karny, Praktyczny komentarz, Kraków 2006 r., s. 235; A. Wąsek, M. Kalitowski, Kodeks karny, Komentarz t. II., Gdańsk 1999 r., s. 404).

W orzecznictwie również panuje pogląd, że spod zakresu funkcji publicznej wykluczone są zatem takie stanowiska, choćby pełnione w ramach organów władzy publicznej, które mają charakter usługowy lub techniczny (patrz: uzasadnienie prawne wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 20 marca 2006 r., sygn. akt K 17/05, punkt 5.3.2 in fine OTK-A 2006/3/30).

Zatem zakres podmiotów objętych kodeksowym pojęciem osoby pełniącej funkcję publiczną jest taki sam jak ten, który wynika z art. 19 ust. 1. a) polsko-belgijskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania. Ten przepis ma zastosowanie do wynagrodzeń związanych z wykonywaniem funkcji publicznych i dotyczy pracowników państwowych. Okoliczność, że Wnioskodawca jest organem administracji rządowej i wypłaca oddelegowanym pracownikom wynagrodzenie z tytułu pracy w Biurze nie jest wystarczającą przesłanką umożliwiającą zastosowanie art. 19 ww. Konwencji, koniecznym jest bowiem, aby świadczenie wypłacane było w związku z pełnionymi funkcjami publicznymi w ramach administracji publicznej (tj. państwowej czy samorządowej). Wnioskodawca wskazał, że zatrudnieni przez Niego pracownicy Biura będą zatrudnieni na stanowiskach zastępcy dyrektora biura, stanowiskach merytorycznych (np. główny specjalista), jak również do obsługi sekretariatu, przy czym zatrudnieni pracownicy nie będą wydawać decyzji administracyjnych.

Wobec powyższego w analizowanej sprawie przepis art. 19 ust. 1. a) Konwencji polsko-belgijskiej nie znajdzie zastosowania, z uwagi na niespełnienie warunku pełnienia funkcji publicznej w ramach administracji publicznej. Samo zatrudnienie w placówce samorządowej nie jest wystarczające, aby wskazany przepis mógł być zastosowany.

Zatem, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 15 ww. Konwencji, dotyczący opodatkowania dochodów z tytułu pracy najemnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 polsko-belgijskiej Konwencji, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie, jeżeli:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, i
2. wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3. wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
   
   

Uregulowanie zawarte w ust. 2 omawianego artykułu stanowi wyjątek od reguły zawartej w art. 15 ust. 1 Konwencji i wskazuje, że wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule trzy warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 Umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Belgii) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce).

Zgodnie z pierwszym warunkiem, określonym w art. 15 ust. 2 pkt a polsko-belgijskiej Konwencji, odbiorca winien przebywać w drugim Państwie podczas jednego lub kilku okresów, nieprzekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym. Warunek ten należy interpretować zgodnie z Komentarzem do art. 15 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (OECD). Pkt 5 Komentarza do art. 15 ust. 2 stwierdza, że przy obliczaniu 183 dni stosuje się metodę określającą „dni fizycznej obecności”. W ramach tej metody każda część dnia, nawet bardzo krótka, spędzona przez podatnika w danym państwie, liczy się jako dzień obecności w tym państwie przy obliczaniu okresu 183 dni. Jako dzień obecności liczone są: dzień przybycia i wyjazdu, wszystkie inne dni spędzone w danym państwie, także soboty i niedziele, święta narodowe, urlopy przed, w czasie i po zakończeniu działalności, dni choroby oraz dni zajęte z powodu śmierci lub choroby w rodzinie. Nie bierze się pod uwagę dni spędzonych w tym państwie w czasie przejazdu między dwoma miejscami położonymi poza tym państwem. Każdy pełny dzień spędzony natomiast poza danym państwem, czy to w celach wakacyjnych, służbowych, czy z innej przyczyny, nie może być brany pod uwagę. Należy również dodać, że rok podatkowy nie musi być pojęciem tożsamym z rokiem kalendarzowym.

Drugi warunek określony w art. 15 ust. 2 pkt b Konwencji polsko-belgijskiej wskazuje, że wynagrodzenie musi być wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim Państwie (w Belgii) miejsca zamieszkania lub siedziby. Termin „pracodawca” należy interpretować zgodnie z Komentarzem do art. 15 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku. Punkt 8 Komentarza do art. 15 ust. 2 stwierdza, że pracodawcą w tym znaczeniu jest osoba mająca prawo do prowadzenia prac oraz ponosząca związane z tym ryzyko i odpowiedzialność.

Z kolei zgodnie z trzecim warunkiem określonym w art. 15 ust. 2 pkt c Konwencji polsko-belgijskiej, wynagrodzenie nie może być ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie, tj. w Belgii. W rozumieniu ww. Konwencji określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa (art. 5 ust. 1 ww. Konwencji).

W myśl natomiast art. 5 ust. 2 Konwencji polsko-belgijskiej określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1. siedzibę zarządu;
2. filię;
3. biuro;
4. fabrykę;
5. warsztat;
6. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.
   
   

Zgodnie z zasadą wyrażoną w ww. Konwencji, dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, uzyskiwane z tytułu pracy najemnej świadczonej na terytorium drugiego państwa, mogą być opodatkowane również w tym państwie, w którym praca ta jest rzeczywiście wykonywana. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

W świetle powyższych przepisów wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Belgii. Natomiast art. 15 ust. 2 umowy określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 ww. Konwencji, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Jak wskazał Wnioskodawca zatrudnieni pracownicy będą oddelegowani do pracy w (…) na okres dłuższy niż 183 dni, wynagrodzenia jak i inne świadczenia ze stosunku pracy Wnioskodawca będzie płacił we własnym imieniu (wynagrodzenie nie będzie wypłacane przez Biuro). Ponadto Biuro w (…) nie będzie zakładem w rozumieniu art. 5 omawianej Konwencji. Zatem warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. Konwencji w analizowanym przypadku nie zostanie spełniony.

W związku z powyższym dochód oddelegowanych pracowników będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej Konwencji, tj. zarówno w Polsce, jak i w Belgii, przy czym opodatkowaniu podlegać będzie dochód uzyskany od pierwszego dnia, w którym praca będzie tam wykonywana.

Jednocześnie w przypadku, gdy wynagrodzenie podlega opodatkowaniu zarówno w Belgii, jak i w Polsce, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu znajduje zastosowanie określona w art. 23 ust. 2 lit. a i c ww. Konwencji metoda unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metoda wyłączenia z progresją).

Zasady poboru przez płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują przychody ze stosunku pracy, regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przepis ten ma charakter ogólny i ustanawia generalny obowiązek dla pracodawcy (działającego jako płatnik), zaś zakres tego obowiązku jest skonkretyzowany w poszczególnych ustępach art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 32 ust. 2 ww. ustawy, stanowi, że za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a doliczenie całej wartości w miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego.

Z kolei w myśl art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wyjątek od powyższego obowiązku wynikającego z ogólnej regulacji art. 31 ww. ustawy, jest przewidziany przez przepis szczególny art. 32 ust. 6 tej ustawy, zgodnie z którym zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Tym samym, norma art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zwolnienie zakładu pracy (płatnika) z obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od dochodu uzyskanego przez pracownika z pracy za granicą, podlegającego tam, w danym momencie lub w przyszłości, opodatkowaniu.

Przepis wskazuje na dwa warunki, jakie muszą być spełnione, aby płatnik zaprzestał poboru zaliczek:

• dochody są uzyskane za pracę wykonywaną poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz
• dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
  
  

Zatem, z treści przepisu art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, że płatnik nie jest obowiązany do poboru zaliczek, gdy spełnione są oba warunki, o których mowa powyżej (o czym świadczy literalna treść przepisu: „płatnik nie pobiera” zamiast „płatnik może nie pobierać”), od którego to obowiązku płatnik może odstąpić wyłącznie na wniosek podatnika. To na płatniku ciąży zatem powinność zbadania, czy w danej sytuacji jest on obowiązany zastosować przepis art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zaprzestać poboru zaliczek.

Podsumowując, płatnik wykonuje swoje obowiązki w ten sposób, że oblicza i pobiera w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od wypłacanych pracownikowi wynagrodzeń ze stosunku pracy. Dodatkowo, w przypadku pracy wykonywanej za granicą kwestie opodatkowania tego dochodu reguluje stosowna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Płatnik natomiast odstępuje od poboru zaliczek na podatek przy spełnieniu przesłanek wskazanych w przepisie art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli w przypadku gdy wypłacane dochody podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską. Przy tym, okolicznością, o której mowa w tym przepisie nie jest fakt, że pracownik opodatkowuje bądź będzie opodatkowywał swoje dochody poza Polską, lecz to, że jego dochody podlegają (lub będą podlegać) opodatkowaniu poza Polską. W związku z tym nie jest istotne czy i jak pracownik albo pracodawca wywiązują się z obowiązków nałożonych przepisami podatkowymi kraju oddelegowania, lecz istotne jest czy zgodnie z odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską.

W przypadku zatem, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania określenie kraju, w którym wynagrodzenie podlega opodatkowaniu zależy od okresu pobytu pracownika za granicą, stwierdzenie, że wynagrodzenie będzie podlegać opodatkowaniu poza Polską w przyszłości możliwe jest np. na podstawie umowy, z której wynika wola pracownika do pozostania w tym kraju przez ten okres oraz wola pracodawcy do umożliwienia tego pozostania i zatrudniania pracownika w tym okresie. Należy jednak wskazać, że dany stan faktyczny powinien być oceniany na podstawie konkretnych dokumentów i konkretnych okoliczności faktycznych, a więc w przypadku gdy aktualnie zawarta umowa co prawda nie spełnia powyższych przesłanek, ale pracodawca posiada wiedzę o innych okolicznościach mających wpływ na długość tego pobytu, to spełnienie tych przesłanek powinno być oceniane na podstawie całości wiedzy przez niego posiadanej. Na tej zasadzie – stosownie do art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – płatnik odstępuje od poboru zaliczek na podatek dochodowy w Polsce od wynagrodzeń pracowników, których pobyt w Belgii ma przekraczać 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

Jak wskazano w treści wniosku, zatrudnieni pracownicy zostaną oddelegowani do pracy w (…) na okres dłuższy niż 183 dni. Najpierw umowy o pracę zostaną zawarte na czas określony nie dłuższy niż 6 miesięcy, natomiast potem umowa będzie przedłużona na czas nieokreślony. Zatem Wnioskodawca w momencie oddelegowania pracowników do pracy w Biurze zakłada, że ich pobyt w Belgii przekroczy 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

Zważywszy więc na okoliczności wskazane w treści wniosku, z których wynika, że Wnioskodawca jako pracodawca oddeleguje pracowników do pracy w (…) na okres dłuższy niż 183 dni, uznać należy, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od dochodu uzyskiwanego przez tych pracowników z tytułu wynagrodzenia za pracę wykonywaną w Belgii począwszy już od pierwszego dnia, w którym praca będzie przez nich tam wykonywana.

Jeżeli natomiast ostatecznie pobyt pracownika w Belgii ulegnie skróceniu (np. dojdzie do rozwiązania stosunku pracy lub ostatecznie nie zostanie podpisana umowa na czas nieokreślony), w związku z czym okres świadczenia pracy przez pracownika za granicą nie przekroczy 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, płatnik nie ma obowiązku dokonywania korekt i naliczania zaliczek na podatek za ten okres. W takiej sytuacji pracownik wykaże dochody uzyskane za granicą w zeznaniu rocznym i rozliczy się sam. Obowiązek płatnika w tym przypadku ograniczy się jedynie do sporządzenia i przekazania pracownikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu informacji PIT-11, w której wykaże wyłącznie uzyskane przez pracownika przychody, bez zaliczek, gdyż nie były one należne.

Stosownie bowiem do treści art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74 i 148. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Odnosząc się natomiast do pytania Wnioskodawcy oznaczonego we wniosku nr 2, należy wskazać, że z uwagi na fakt, iż na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobierania zaliczek na podatek dochodowy od dochodu uzyskiwanego przez pracowników z tytułu wynagrodzenia za pracę wykonywaną w Belgii począwszy już od pierwszego dnia, w którym praca będzie przez nich tam wykonywana, temat zastosowania przez płatnika przy poborze zaliczek na podatek zwolnień przedmiotowych określonych w art. 21 ust. 1 pkt 20 i 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlegał interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.