2019.10.15 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT3.4011.324.2019.2.WM
z 15 października 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2019 r. (data wpływu) uzupełnionym pismem z dnia 2 października 2019 r. (data wpływu 3 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków:

na nabycie urządzeń vendingowych – jest nieprawidłowe;
w pozostałym zakresie – jest prawidłowe

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi zarejestrowaną w CEDIG działalność gospodarczą i do celów podatkowych prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów na zasadach ogólnych. Zgodnie z art. 22 ust 4 ustawy o PDOF koszty uzyskania przychodów są potrącane przez niego w roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług jest czynnym podatnikiem VAT. W związku z zamiarem rozszerzenia działalności gospodarczej polegającej na dokonywaniu sprzedaży towarów za pośrednictwem maszyn samosprzedających, tzw. automatów (urządzeń) vendingowych, chciałby przystąpić do podjęcia czynności w tym zakresie. Planowane rozszerzenie działalności miałoby polegać na ustawieniu urządzeń vendingowych w miejscach ogólnodostępnych, w których to potencjalni klienci będą mogli samoobsługowo nabyć interesujące ich produkty, płacąc gotówką lub kartą. Sprzedaż byłaby prowadzona poprzez urządzenia sporządzające gorące napoje oraz wydające umieszczone w nich gotowe produkty. Pierwszy rodzaj, to urządzenia oferujące możliwość samoobsługowego nabycia gotowego napoju przygotowywanego przez automat. Automat taki z umieszczonych w nim w stanie sypkim półproduktów przygotowuje gotowy produkt np. kawę, herbatę, napój mleczny, czekoladowy itp. i dzięki procesom technologicznym (zmieszanie określonych produktów z wodą o odpowiedniej temperaturze) w specjalnym module automatu jest sporządzony gotowy napój do picia. Drugim rodzajem urządzeń byłyby automaty dokonujące sprzedaży już gotowych wyrobów umieszczonych wewnątrz, na tzw. półkach, znajdujących się za szybą, przeważnie opakowanych przekąsek lub napojów w butelkach, kartonach i puszkach. To urządzenie, po otrzymaniu zapłaty steruje wydaniem określonego produktu, poprzez odpowiedni system elektromechaniczny, powodujący przetransportowanie zakupionego towaru do specjalnego otworu dostępnego dla klienta. Mając to na uwadze, Wnioskodawca chciałby wkrótce rozpocząć pozyskiwanie przedmiotowych urządzeń w celu wykorzystania ich jako punkty sprzedaży w planowanym rozszerzeniu działalności. Obecnie koszt nabycia takiego jednego nowego urządzenia waha się w granicach od 9 000 do nawet 25 000 zł netto (bez VAT) i jest uzależniony od producenta i typu automatu, jak również wyposażenia i rodzaju możliwych funkcji.

W przedmiotowe urządzenia Wnioskodawca chciałby zaopatrywać się sukcesywnie, w zależności od posiadanych możliwości lokalizacyjnych i finansowych. Ze względu na niewystarczającą ilość środków finansowych, rozważa możliwość pozyskania interesujących urządzeń w formie ich wynajęcia. Po rozeznaniu rynku Wnioskodawca otrzymał ofertę dzierżawy tych urządzeń na podstawie umowy najmu, która jest wprawdzie zawierana na czas nieoznaczony, jednakże z określonym minimalnym okresem najmu trwającym do 13 miesięcy. Na podstawie tej umowy Wynajmujący wynajmuje Wnioskodawcy te urządzenia wraz ze wszystkimi przynależnościami, a Wnioskodawca biorąc je w najem zobowiązuje się do zapłacenia umówionego czynszu oraz do ponoszenia innych opłat w związku z używaniem przedmiotu najmu. W trakcie trwania tejże umowy właścicielem urządzenia jest wynajmujący (m.in. ma prawo do kontroli stanu przedmiotu najmu i prawidłowości jego eksploatacji), a Wnioskodawca jako najemca nie jest uprawniony do ustanawiania na tych urządzeniach jakichkolwiek obciążeń lub praw osób trzecich oraz użyczania go innym osobom. Wynajmujący uprawnia Wnioskodawcę do objęcia urządzenia ubezpieczeniem majątkowym od wszelkiego ryzyka, mogącego wpłynąć na jego stan. Wnioskodawca jest zobowiązany do używania przedmiotu najmu zgodnie z jego przeznaczeniem w sposób niepowodujący obniżenia jego wartości ponad normalne zużycie, będące następstwem prawidłowego korzystania z przedmiotu najmu, a na wszelkie zmiany techniczne, funkcjonalne lub inne ingerujące w substancję urządzeń wymagana jest pisemna zgoda Wynajmującego. Wynajmujący obejmuje urządzenie gwarancją w imieniu producenta w zakresie części automatu, które są wadliwe z winy producenta, w okresie do 12 miesięcy od daty podpisania umowy najmu. Polega to na bezpłatnej wymianie uszkodzonej części, którą trzeba wymontować we własnym zakresie i dostarczyć na własny koszt Wynajmującemu (lub też własnym staraniem dostarczyć całe urządzenie). W treści umowy zostaje określona wartość przedmiotu najmu, jak również zapisano zobowiązanie: "do zapłacenia umówionego czynszu oraz ponoszenia innych opłat w związku z używaniem przedmiotu najmu". Kwota czynszu za najem jest określana w PLN w wartości netto będącą uzależnioną od wartości urządzenia i składa się z pierwszego czynszu w wysokości 15% wartości urządzenia oraz kolejnych dwunastu comiesięcznych równych czynszów w wysokości 6,75% wartości urządzenia. Należności czynszowe będą płatne regularnie (co miesiąc) w określonym terminie płatności na podstawie wystawionych przez Wynajmującego faktur powiększonych o podatek VAT. W przypadku późniejszej rezygnacji z najmu lub rozwiązania umowy z innej przyczyny w oparciu o zapisy umowne, wszelkie wcześniej uiszczone kwoty nie podlegają zwrotowi. Równocześnie zgodnie z zapisami tejże umowy, po zakończeniu minimalnego okresu najmu Wnioskodawca będzie miał prawo do przedłużenia jego trwania przy jednoczesnym obniżeniu comiesięcznego czynszu o 20%. Ponadto zgodnie z tymi zapisami, zamiast przedłużenia minimalnego okresu najmu, Wnioskodawca może wyrazić wolę zakupu przedmiotu najmu o czym powinien powiadomić pisemnie Wynajmującego, za kwotę wskazaną w umowie, a będącą równowartością 9% wartości przedmiotu najmu. W ten sposób zakupiony automat stanie się już własnością Wnioskodawcy i będzie miał prawo do uznania go jako środek trwały i w zależności od jego wartości zakupu zamortyzować jednorazowo (do 10.000 zł netto) lub umarzać wg stawek amortyzacyjnych. Udokumentowanie przeniesienia własności nastąpi w formie faktury wystawionej przez Wynajmującego, który będzie sprzedającym ten środek trwały. Oprócz nakładów związanych bezpośrednio z wynajmem urządzeń, Wnioskodawca będzie ponosić także inne koszty eksploatacyjne związane z umiejscowieniem (wynajmem powierzchni pod automaty), zużytych mediów (np. prąd, woda), konserwacją (czyszczeniem) urządzeń, dojazdami do lokalizacji w celu wykonania niezbędnych czynności obsługi tego urządzenia, a także ze zużywanymi do sporządzania napojów produktami, jak również z kosztem zakupu gotowych towarów handlowych. Nakłady te również będą dokumentowane fakturami wystawionymi bezpośrednio przez sprzedających, a określającymi rodzaj ponoszonych kosztów. Natomiast w przypadku dojazdu, wydatki te będą dotyczyły niezbędnych nakładów na wszelkie uzasadnione ekonomicznie przejazdy do i z miejsc ustawienia urządzeń, w związku z koniecznością wykonania niezbędnych czynności, warunkujących utrzymanie tego urządzenia jako źródła przychodu. W zależności od potrzeb, przejazdy te mogą być dokonywane samochodem osobowym, będącym własnością Wnioskodawcy i koszty z tym związane zamierza rozliczać zgodnie z 23 ust. 1 pkt 46, art. 23 ust. 5, art. 23 ust. 7 ustawy o PDOF. Możliwość uzyskania urządzeń samosprzedających w formie najmu na pewien czas i ewentualne późniejsze przedłużenie tego okresu lub zakup urządzenia po zakończeniu umowy najmu jest istotną ekonomiczną przesłanką. W zależności od wielkości obrotu i zyskowności w danej lokalizacji, Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować z najmu urządzenia lub też w przypadku dalszego zainteresowania będzie mógł dalej wynajmować urządzenie, albo je zakupić na własność. Powyższy opis stanu dotyczy zdarzenia, mającego nastąpić w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w przypadku gdy wydatki związane z wynajęciem urządzeń vendingowych, będą spełniać kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, to wtedy będą stanowić koszty podatkowe w dacie ich poniesienia?

Czy zawarcie przez Wnioskodawcę umowy najmu na opisanych wcześniej zasadach może spełniać warunki umowy leasingu, w sytuacji gdy nie spełniono łącznie wszystkich warunków dla niej określonych?

Czy późniejszy zakup po okresie najmu urządzenia jako składnika majątku związanego z prowadzoną działalnością, będącego uprzednio przedmiotem najmu stanowi koszt uzyskania przychodu w wartości określonej w fakturze sprzedaży tego urządzenia?

Czy ponoszone koszty zakupu produktów do sporządzania napojów, a również gotowych towarów będących przedmiotem sprzedaży w tych automatach oraz koszty związane z dostarczeniem tychże produktów w miejsce lokalizacji, a także inne pozostałe opłaty związane z użytkowaniem wynajmowanych urządzeń (np. opłaty za ustawienie automatu, zużyte media, serwis, obsługa, ubezpieczenie od aktów wandalizmu itp.) są kosztem uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile nie podlegają one wyłączeniu z tychże kosztów. Każdorazowo należy oceniać indywidualnie związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła i z oceny tego związku powinno wynikać, czy poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Powyższe wypływa z ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ustawy o PDOF, że podatkowymi kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem po uwzględnieniu zapisanych tam wyjątków, wszystkie pozostałe racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady związane z wynajmem, eksploatacją i późniejszym ewentualnym zakupem po okresie najmu urządzeń vendigowych, w myśl zasady zapisanej w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, powinny stanowić koszt uzyskania przychodów, albowiem tutaj następuje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy tymi wszystkimi zdarzeniami gospodarczymi, począwszy od ponoszonych kosztów, do generowania przychodów, wynikających z dokonywania za pośrednictwem tych urządzeń zakupów przez klientów. W wyniku tego ponoszone nakłady związane z najmem tych urządzeń, które są zapisane w umowie na rzecz wynajmującego, jak również koszty zużytych surowców do wyrobu napojów, a także koszty produktów sprzedawanych za pośrednictwem tych maszyn oraz pozostałe koszty związane z funkcjonowaniem automatów, takich jak opłaty za dzierżawę miejsca ich ustawienia, zużycie energii elektrycznej, wody, koszty serwisu, obsługi, dojazdu, ubezpieczenia od aktów wandalizmu itp. stanowią podatkowe koszty uzyskania tych przychodów w momencie ich poniesienia.

Stosowne przepisy Kodeksu cywilnego określają umowę najmu jako zobowiązanie wynajmującego do oddania najemcy rzeczy do używania (lecz bez przeniesienia prawa własności do tej rzeczy) przez czas oznaczony lub nieoznaczony, przy równoczesnym zobowiązaniu najemcy do płatności wynajmującemu umówionego czynszu. Strony w myśl zasady swobody zawierania umów mogą kształtować stosunek najmu w sposób dowolny, o ile nie narusza on obowiązujących przepisów oraz zasad współżycia społecznego, poza zastrzeżeniami kodeksowymi. Charakter umowy najmu dokładnie opisał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej interpretacji nr IBPBI/1/415-658/14/JS, IBPBI/1/415- 938/14/JS z dnia 5 września 2014 r. podając przepisy Kodeksu cywilnego regulujące taką umowę, jak również określił jej warunki, które są zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy. Natomiast w rozdziale 4a ustawy o PDOF została opisana problematyka opodatkowania umowy leasingu, a w szczególności w art. 17a ustawy o PDOF został określony charakter umowy leasingu, precyzując warunki transakcji tego typu, które są odmienne niż umowy najmu. W przypadku Wnioskodawcy wynajmowane urządzenia vendingowe zakwalifikowane będą do grupy KŚT 571 - "Maszyny, urządzenia i aparaty przemysłu koncentratów spożywczych" z roczną stawką amortyzacji 14%, co da ponad 7 letni okres amortyzacji, a umowa najmu którą Wnioskodawca planuje zawrzeć będzie na minimalny okres do 13 miesięcy. Przepisy podatkowe dotyczące leasingu jednoznacznie wskazują, iż czas trwania takiej umowy powinien wynosić co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, a w przypadku tej umowy najmu będzie wynosić około 15%. Wnioskodawca pragnie zauważyć, że w prawie podatkowym nie stosuje się interpretacji rozszerzającej lub zawężającej, która mogłaby wpływać na zakres obciążeń podatkowych podatnika. Zatem w świetle przepisów podatkowych nie ma przesłanek do uznania tego typu kosztów z umowy najmu jako wynikających z umowy leasingowej, a wszelkie ewentualne niejasności w tym zakresie powinny być - zgodnie z zasadą in dubio pro tributario - rozstrzygane na korzyść podatnika. Zatem zdaniem Wnioskodawcy wydatki związane z czynszem najmu od wynajmowanych urządzeń, jak również późniejsze nabycie (po okresie najmu) przedmiotu najmu stanowią koszty uzyskania przychodu z tego tytułu (oczywiście przy spełnieniu warunków określonych w art. 22 ustawy o PDOF) i nie mogą być kwalifikowane jako koszty wynikające z umowy leasingu określonej w rozdziale 4a ustawy o PDOF, z powodu niespełnienia wszystkich przesłanek tam określonych. Także inne opłaty związane z ich użytkowaniem, będące ponoszone w celu uzyskania przychodu, stanowią tym samym koszt uzyskania przychodu. Również inne nakłady związane z funkcjonowaniem wynajmowanych urządzeń, do ponoszenia których Wnioskodawca będzie zobowiązany, jako mające związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, będą stanowiły koszty podatkowe. W związku z tym, że wydatki te będą właściwie udokumentowane, jako spełniające kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, będą stanowiły koszty podatkowe w dacie ich poniesienia, w rozumieniu art. 22 ust. 6b tejże ustawy, zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Oceniając mające nastąpić przyszłe zdarzenie należy stwierdzić, iż wszelkie wydatki ponoszone w związku z uzyskiwaniem przychodów za pośrednictwem urządzeń samosprzedających lub związanych z zachowaniem albo zabezpieczeniem tego źródła przychodów, o ile nie są one wyłączone z kosztów na podstawie art. 23, to będą stanowiły podatkowy koszt uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia. Równocześnie nie ma przesłanek, aby koszty wynikające z umowy najmu przedmiotowych urządzeń którą Wnioskodawca ma podpisać, można było uznać jako koszty z umowy o innym charakterze (np. leasingu), niż z umowy najmu.

Podsumowując Wnioskodawca pragnie zauważyć, że indywidualna interpretacja podatkowa ma pełnić funkcję informacyjną i gwarancyjną dla wnioskodawcy, bo w art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej przewidziano, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej nie może szkodzić wnioskodawcy. Zatem uzupełniając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca chciałby uzyskać pewność co do rozstrzygnięć podatkowych, a w szczególności co do sprawy charakteru klasyfikowania kosztów z tytułu umowy najmu, w kontekście prawa podatkowego. Posiłkując się bogatą bazą dotychczas wydanych interpretacji indywidualnych, Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w wydaną w dniu 5 września 2014 r. (IBPBI/1/415-658/14/JS, IBPBI/1/415-938/14/JS) dotyczącą podobnej sprawy (tj. najmu urządzeń vendingowych), w której to organ wydający, posiłkując się przepisami Kodeksu cywilnego, dość precyzyjnie opisał charakter umów najmu, stwierdzając jednocześnie, że nie ocenił ich pod kątem umów leasingu. To ostatnie stwierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wzbudziło przekonanie Wnioskodawcy, iż organy podatkowe mogą oceniać umowy najmu pod kątem przepisów zawartych w rozdziale 4a ustawy o PDOF, czyli umów leasingu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków:

na nabycie urządzeń vendingowych – jest nieprawidłowe;
w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodu, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ustawy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
został właściwie udokumentowany,
nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność gospodarczą polegającą na dokonywaniu sprzedaży towarów za pośrednictwem urządzeń samosprzedających, tzw. automatów vendingowych. W tym celu Wnioskodawca zamierza wynająć takie urządzenia. W treści umowy zostaje określona wartość przedmiotu najmu, jak również zapisano zobowiązanie: "do zapłacenia umówionego czynszu oraz ponoszenia innych opłat w związku z używaniem przedmiotu najmu". Kwota czynszu za najem jest określana w PLN w wartości netto będącą uzależnioną od wartości urządzenia i składa się z pierwszego czynszu w wysokości 15% wartości urządzenia oraz kolejnych dwunastu comiesięcznych równych czynszów w wysokości 6,75% wartości urządzenia. Należności czynszowe będą płatne regularnie (co miesiąc) w określonym terminie płatności na podstawie wystawionych przez Wynajmującego faktur powiększonych o podatek VAT. W przypadku późniejszej rezygnacji z najmu lub rozwiązania umowy z innej przyczyny w oparciu o zapisy umowne, wszelkie wcześniej uiszczone kwoty nie podlegają zwrotowi. Równocześnie zgodnie z zapisami tejże umowy, po zakończeniu minimalnego okresu najmu Wnioskodawca będzie miał prawo do przedłużenia jego trwania przy jednoczesnym obniżeniu comiesięcznego czynszu o 20%. Ponadto zgodnie z tymi zapisami, zamiast przedłużenia minimalnego okresu najmu, Wnioskodawca może wyrazić wolę zakupu przedmiotu najmu o czym powinien powiadomić pisemnie Wynajmującego, za kwotę wskazaną w umowie, a będącą równowartością 9% wartości przedmiotu najmu. W ten sposób zakupiony automat stanie się już własnością Wnioskodawcy i będzie miał prawo do uznania go jako środek trwały i w zależności od jego wartości zakupu zamortyzować jednorazowo (do 10.000 zł netto) lub umarzać wg stawek amortyzacyjnych. Udokumentowanie przeniesienia własności nastąpi w formie faktury wystawionej przez Wynajmującego, który będzie sprzedającym ten środek trwały. Oprócz nakładów związanych bezpośrednio z wynajmem urządzeń. W związku z tym, będzie ponosił szczegółowo wskazane we wniosku wydatki związane z używaniem i funkcjonowaniem tych urządzeń, w tym związane z zakupem surowców (z których przygotowywany jest produkt będący przedmiotem sprzedaży) i towarów będących przedmiotem sprzedaży.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, wydatków związanych z najmem i użytkowaniem urządzeń vendingowych oraz z późniejszym wykupem (zakupem) tych urządzeń.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nazwaną, której istotne elementy uregulowane są w art. 659 - 679 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019r., poz. 1145 ze zm. – dalej „K.c.”). Zgodnie z art. 659 § 1 i § 2 K.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Stosownie do uregulowań zawartych w przepisie art. 669 § 1 K.c., najemca obowiązany jest uiszczać czynsz w terminie umówionym.

W myśl natomiast art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

W myśl art. 709¹ K.c., przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Zgodnie z art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)(9)

- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

W przypadku finansującego będącego spółką niebędącą osobą prawną ograniczenia, o których mowa w ust. 2, dotyczą także wspólników tych spółek (ust. 3).

Zgodnie natomiast z art. 23f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio;
umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
1. odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
2. finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 23l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do opodatkowania stron umowy zawartej na czas nieoznaczony lub na czas oznaczony, lecz niespełniającej warunków, określonych w art. 23b ust. 1 pkt 3 lub art. 23f ust. 1, lub art. 23i ust. 1, stosuje się przepisy, o których mowa w art. 11, art. 22 i art. 23, dla umów najmu i dzierżawy.

W związku z faktem, że umowa nie zawiera postanowienia, że w podstawowym okresie umowy leasingu odpisów amortyzacyjnych dokonuje Wnioskodawca jako korzystający, nie ma do niej zastosowania przepis art. 23 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na okres na jaki Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę najmu urządzeń vendingowych, umowy tej nie można uznać również za umowę leasingową o której mowa w art. 23b.

Należy zatem mieć na uwadze treść art. 23l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym do opodatkowania stron umowy zawartej na czas nieoznaczony lub na czas oznaczony, lecz niespełniającej warunków, określonych w art. 23b ust. 1 pkt 3 lub art. 23f ust. 1, stosuje się przepisy, o których mowa w art. 11, art. 22 i art. 23, dla umów najmu i dzierżawy.

Ze względu zatem na brak możliwości uznania umowy za umowę leasingu, Wnioskodawca obowiązany jest do stosowania przepisów podatkowych dotyczących umów najmu i dzierżawy.

Wobec powyższego, wydatki w postaci czynszu najmu wynajmowanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej urządzeń vendingowych, ponoszone przez Wnioskodawcę w okresie umowy, spełniają kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą zatem stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Również inne wydatki związane z funkcjonowaniem wynajmowanych urządzeń, takie jak wydatki z tytułu serwisu, obsługi, ubezpieczenie od aktów wandalizmu, do ponoszenia których będzie zobowiązany najemca, jak również koszty zakupu produktów do sporządzania napojów, a również gotowych towarów będących przedmiotem sprzedaży w tych automatach - jako mające związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, mogą stanowić koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b).

Zgodnie z treścią wniosku, koszty uzyskania przychodów są potrącane przez Wnioskodawcę w roku podatkowym, w którym zostały poniesione, zgodnie z treścią art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, powyższe wydatki będą mogły stanowić koszty podatkowe w dacie ich poniesienia.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, wydatków związanych z wykupem (zakupem) urządzeń vendingowych, będących uprzednio przedmiotem najmu, stwierdzić należy, że warunkiem koniecznym dla uznania wydatków poniesionych na nabycie określonego składnika majątku za koszt uzyskania przychodu jest jego wykorzystywanie na potrzeby i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że wynajmowane przez Wnioskodawcę urządzenia po ich wykupie (zakupie) będą nadal wykorzystywane do celów działalności gospodarczej i będą stanowiły środki trwałe w tej działalności.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środka trwałego – dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych – zawarta została w art. 22a ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, że składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Z kolei w myśl art. 22f ust. 3 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Zatem, w przypadku, gdy po zakończeniu umowy najmu urządzeń vendingowych Wnioskodawca dokona ich zakupu, a cena nabycia nie przekroczy 10 000 zł, w miesiącu oddania ich do używania lub w miesiącu następnym będzie mógł zaliczyć ten wydatek bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Może również zaliczyć powyższe urządzenie do środków trwałych i dokonać jednorazowo odpisu amortyzacyjnego, stanowiącego koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej albo dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji, gdy cena nabycia tych urządzeń będzie wyższa niż 10 000 zł, Wnioskodawca zobowiązany będzie do ujęcia tych urządzeń w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz wyboru jednej z metod amortyzacji, o których mowa w art. 22i-22k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl bowiem art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Kosztem uzyskania przychodu w tym przypadku będą zatem odpisy amortyzacyjne.

Wobec powyższego, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku nabycia urządzeń vendingowych (po okresie najmu), wydatki z tego tytułu stanowią koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia. W przypadku urządzeń vendingowych, których cena nabycia – po okresie umowy najmu - będzie wyższa niż 10 000 zł kosztem uzyskania przychodu będą odpisy z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach , ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin