2019.10.04 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0113-KDIPT1-3.4012.454.2019.2.MWJ

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT1-3.4012.454.2019.2.MWJ
z 4 października 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 lipca 2019 r. (data wpływu 31 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 30 września 2019 r. (data wpływu ), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

braku opodatkowania podatkiem VAT przekazania towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia z działalności gospodarczej żony do działalności gospodarczej męża,

prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych przez męża towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia z działalności gospodarczej żony

- jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej od towarów i usług w zakresie:

braku opodatkowania podatkiem VAT przekazania towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia z działalności gospodarczej żony do działalności gospodarczej męża,

prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych przez męża towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia z działalności gospodarczej żony.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 30 września 2019 r. (data wpływu) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, pytania, stanowiska oraz brakującej opłaty.

We wniosku złożonym przez:

- Zainteresowaną będącą stroną postępowania:

Panią;

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pana

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą zrejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), dalej „Ustawa”, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej jest opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.).

Współmałżonek Wnioskodawcy prowadzi indywidualną działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Uzyskany przez współmałżonka Wnioskodawcy dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej jest opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.).

Pomiędzy współmałżonkami istniała i istnieje nadal wspólność majątkowa (ustawowa) w rozumieniu art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 682 z późn. zm.).

W trakcie prowadzonej działalności gospodarczej współmałżonkowie nabywają towary handlowe, środki trwale, wyposażenie co do zasady z prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ich nabycia.

W celu usprawnienia i uproszczenia prowadzenia działalności gospodarczych, współmałżonkowie zamierzają zmienić ich organizację, w wyniku której wyżej wymienione nabyte składniki majątkowe dotychczas związane z działalnością gospodarczą jednego ze współmałżonków będą wykorzystywane w działalności gospodarczej drugiego współmałżonka. Innym słowy nastąpi „przesunięcie” towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia z jednej działalności gospodarczej do drugiej działalności gospodarczej. Nie dojdzie do zmiany sposobu wykorzystania o którym mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy wyżej wymienionych składników majątkowych.

W piśmie z dnia 30 września 2019 r., będącym uzupełnieniem wniosku, wskazano:

Uzupełnienie do wezwania z dnia 24.09.2019 r. (znak sprawy: 0113-KDIPT1-3.4012.454.2019.1.MWJ UNP: 783813).

Ad. I

„Przeniesienia”, o którym mowa w opisie stanu faktycznego (wniosku o wydanie interpretacji) dokona wyłącznie Zainteresowana będąca stroną postępowania, do działalności gospodarczej męża.
Ze względu na założenie, szczegółowo opisane w stanowisku wnioskodawcy (wniosku o wydanie interpretacji), że co do zasady nie ma możliwości dokonywania wypłaty wynagrodzenia między małżonkami (co wynika z istoty wspólności majątkowej, w sytuacji, gdy pomiędzy małżonkami istnieje ustawowa wspólność majątkowa), przekazanie towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia z działalności gospodarczej Zainteresowanej będącej stroną postępowania, do działalności gospodarczej męża nastąpi nieodpłatnie.
Przekazanie towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia z działalności gospodarczej Zainteresowanej będącej stroną postępowania, do działalności gospodarczej męża, nastąpi w drodze wspólnego oświadczenia małżonków (o zmianie osoby zarządzającej tymi przedmiotami w ramach wspólności małżeńskiej).
Przekazanie towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia z działalności gospodarczej Zainteresowanej będącej stroną postępowania, do działalności gospodarczej męża, zostanie udokumentowane wspólnym oświadczeniem małżonków o którym mowa powyżej. Odpowiedzi na pytania 2, 3, 4 są konsekwencją przyjętego założenia, że opisywane „przesunięcie” nie jest odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy lub pośrednio w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy w związku z art. 7 ust. 1 i art. 7 ust. 2 Ustawy.
Zainteresowanej będącej stroną postępowania, dokonującej przeniesienia przysługiwało co do zasady, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia, objętych zakresem postawionego we wniosku pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Czy „przesunięcie” towarów handlowych, środków trwałych, wyposażenia z działalności gospodarczej Zainteresowanej będącej stroną postępowania, do działalności gospodarczej małżonka, jest odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy lub pośrednio w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy w związku z art. 7 ust. 1 i art. 7 ust. 2 Ustawy?
Czy w przypadku uznania, że „przesunięcie” jest odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy lub pośrednio w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy w związku z art. 7 ust. 1 Ustawy, małżonek do którego działalności gospodarczej dokonano „przesunięcia” ma prawo do uznania, że przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2, w stosunku do towarów będących przedmiotem „przesunięcia”?

Zdaniem Zainteresowanych, (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku).

Żadne przepisy Ustawy nie nakazują i nie dają podstaw do opodatkowania wyżej wymienionej czynności podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej ,,Podatkiem”, podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z art. 341 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 682 późn. zm.) w przypadku ustawowej wspólności majątkowej istotą jest, że każdy ze małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka.

Jednocześnie (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Małżonek, który wykorzystuje do działalności zarobkowej składniki wspólnego małżeńskiego majątku, ma prawo zarządzać nimi samodzielnie (art. 36 § 3 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku (art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

W omawianej sytuacji nie może dojść do odpłatnej dostawy towarów (art 5 ust. 1 Ustawy w związku z art. 7 ust. 1 Ustawy) z dwóch powodów: braku odpłatności oraz braku możliwości przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel. Niezależnie od woli współmałżonków nie jest możliwe spełnienie warunku odpłatności.

Co do zasady nie ma możliwości dokonywania wypłaty wynagrodzenia między małżonkami, co wynika z istoty wspólności majątkowej. W sytuacji, gdy pomiędzy małżonkami istnieje ustawowa wspólność majątkowa, wszelkie transakcje, jakie zawierane są pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębnie działalność gospodarczą, nie mogą mieć charakteru odpłatnego ponieważ nie jest możliwe uregulowanie należności pomiędzy małżonkami. Jeden z małżonków nie może dokonać wypłaty wynagrodzenia drugiemu z małżonków środkami pieniężnymi objętymi wspólnością ustawową za składniki majątku wchodzące w skład wspólności ustawowej.

Wykluczone jest bowiem aby w odniesieniu do składników majątkowych objętych tą wspólnością strony (czyli mąż i żona) tak wykreowały swoje relacje, aby jeden z nich był wierzycielem, a drugi dłużnikiem. Mąż nie może wystąpić do sądu przeciwko żonie o zapłatę, gdy przedmiotem sprzedaży będą składniki majątkowe objęte wspólnością majątkową małżeńską. Natomiast żona, jako zobowiązana do zapłaty, nie może skutecznie uregulować takiego zobowiązania, gdyż musiałaby się posłużyć środkami pieniężnymi, również objętymi wspólnością majątkową małżeńską, co doprowadziłoby do absurdalnej sytuacji, w której żona musiałaby zapłacić mężowi ich wspólnymi pieniędzmi za zakupione składniki majątkowe.

Autonomia prawa podatkowego, tj. podatku od towarów i usług i przyjętego w nim rozumienia czynności opodatkowanej będzie miała zasadnicze znaczenie w przedmiotowej sprawie. Odwołując się do autonomii prawa podatkowego w zakresie podatku VAT należy mieć głównie na względzie, że podatek ten rządzi się określonymi zasadami. I właśnie jedną z tych zasad (poza wyjątkami wymienionymi w ustawie, o których dalej) jest, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, co do zasady, odpłatna dostawa towarów.

To odpłatność stanowi element konieczny dla powstania obowiązku w podatku od towarów i usług. Odpłatność oznacza wykonanie dostawy, czy świadczenia usług za wynagrodzeniem.

Nie budzi wątpliwości, że żaden z przepisów ustawy o VAT nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej. Każdy z małżonków może być odrębnym czynnym podatnikiem VAT. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

Jednak ustrój ustawowej wspólności majątkowej istniejący miedzy małżonkami ma istotne znaczenie dla oceny czy transakcje mające miejsce między małżonkami prowadzącymi odrębnie działalność gospodarczą dokonywane w ramach tych działalności, traktowane są jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Niezależnie od woli współmałżonków nie jest możliwe spełnienie warunku dostawy towarów, zdefiniowanej w art. 7 ust. 1 jako przeniesienia prawa do rozporządzania jako właściciel.

Ustrój majątkowy małżeński wyklucza bowiem możliwość przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel z jednego małżonka na drugiego w ramach towarów objętych majątkiem wspólnym

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa, obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (jest to ich majątek wspólny). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich, również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez każdego ze współmałżonków.

Wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna, którą charakteryzuje to, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

Pomimo trwania wspólności każdy z małżonków ma zarówno prawo do udziału i rozporządzania tak całym majątkiem wspólnym, jak i w odniesieniu do poszczególnych składników majątku wspólnego.

Wspólność majątkowa małżeńska nie jest bowiem samodzielnym i niezależnym od małżonków bytem, który realizuje swoje własne uprawnienia do określonych lub wszystkich składników tego mienia. Podmiotami uprawnionymi do dysponowania i zarządzania całym mieniem są zawsze małżonkowie tworzący wspólność majątkową małżeńską.

W efekcie „przesunięcie” wyżej wymienionych składników majątkowych przedsiębiorstwa i jednocześnie składników należących do wspólnego majątku małżonków z działalności jednego współmałżonka do działalności drugiego współmałżonka spowoduje jedynie zmianę osoby zarządzającej tym przedmiotem w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej.

W omawianej sytuacji nie może dojść również do nieodpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 Ustawy. Istotą przepisu art. 7 ust. 2 Ustawy jest opodatkowanie Podatkiem czynności:

przekazania na cele osobiste podatnika i innych osób wymienionych w ww. przepisie;

zużycia na cele osobiste podatnika i innych osób wymienionych w ww. przepisie;

dokonania wszelkich innych darowizn.

W wyżej wymienionych sytuacjach dochodzi do przeniesienia własności na rzecz innego podmiotu lub zużycie przez podatnika na cele osobiste. Bezsprzecznie taka sytuacja nie ma miejsca w opisywanym stanie faktycznym.

Ustrój majątkowy małżeński wyklucza bowiem możliwość przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel z jednego małżonka na drugiego w ramach majątku wspólnego współmałżonków.

Przyjęcie, że do przekazania nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 7 ust. 2, może dojść bez przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, mogłoby prowadzić do sytuacji, że opodatkowaniu Podatkiem podlegałoby przekazywanie towarów w ramach przesunięć towarów wewnątrz przedsiębiorstwa (przykładowo pomiędzy różnymi fizycznymi magazynami).

Ponadto, przyjęcie powyższego założenia prowadziłoby do zaburzenia jednej z podstawowych zasad opodatkowania Podatkiem, że ciężar Podatku ponosi ostateczny konsument towaru i jednocześnie jest on neutralny dla uczestników obrotu profesjonalnego. Jeden ze współmałżonków miałby obowiązek opodatkowania towarów (jako nieodpłatną dostawę towarów) bez prawa do odliczenia przez drugiego ze współmałżonków (ze względu na brak podatku naliczonego udokumentowanego fakturą zakupową). W konsekwencji doszłoby do podwójnego opodatkowania Podatkiem tego samego towaru w momencie „przesunięcia” do działalności drugiego współmałżonka jak i ostatecznej sprzedaży finalnemu odbiorcy.

Należy zwrócić uwagę, że interpretacja przepisów Ustawy, która wyklucza opodatkowanie Podatkiem omawianej czynności „przesunięcia” składników majątkowych, nie stoi w sprzeczności z celem Ustawy.

Nie dochodzi do uniknięcia opodatkowania, gdyż towary zakupione przez współmałżonków w ramach jednej z działalności gospodarczej (przy założeniu prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie) i następnie sprzedane, wykorzystane lub zużyte w ramach działalności drugiego współmałżonka podlegają co do zasady przepisom Ustawy, co w konsekwencji prowadzi do opodatkowania tych czynności z zachowaniem prawa do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego przy ich nabyciu, z jednoczesnym zachowaniem neutralności podatkowej dla podmiotów uczestniczących w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analogiczną interpretację przepisów art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 1 Ustawy możemy znaleźć w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 11 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/GD 939/18 (orzeczenie nieprawomocne) oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 887/16.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że „przesunięcie” jest odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy lub pośrednio w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy w związku z art. 7 ust. 1 Ustawy, małżonek do którego działalności gospodarczej dokonano „przesunięcia”, co do zasady, ma prawo do uznania, że przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przy zachowaniu warunków opisanych w Ustawie (art. 86 i następne Ustawy); w szczególności, takich jak: - prawidłowe udokumentowanie dostawy fakturą przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania - spełnienia warunków co do zakresu, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - zachowanie stosownych terminów dotyczących obniżenia podatku należnego o podatek naliczony - braku przypadków szczególnych zakazujących lub ograniczających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy – co do zasady – są rzeczy oraz ich części (art. 2 pkt 6 ustawy).

Takie zdefiniowanie konstytutywnego aspektu dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, że przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdził, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy.

Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia swoich aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa cywilnego.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
wszelkie inne darowizny

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którymi wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Analizując treść art. 7 ust. 2 ustawy, warto odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wielokrotnie wypowiadał się w kwestii opodatkowania nieodpłatnych świadczeń. W wyroku z dnia 27 czerwca 1989 r. w sprawie C-50/88 (Heinz Küchne) Trybunał stwierdził, że ze wspólnym systemem podatku od wartości dodanej spójne jest nieopodatkowanie amortyzacji aktywów przedsiębiorstwa w odniesieniu do ich prywatnego użytku w przypadku, gdy VAT od tych towarów nie podlegał odliczeniu, przy jednoczesnym opodatkowaniu wydatków ponoszonych na utrzymanie i używanie towarów, w odniesieniu do których podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku. Rozwiązanie to pozwala zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania samych towarów, jak i braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji. Również w orzeczeniu z dnia 25 maja 1993 r. w sprawie C-193/91 (Gerhard Mohsche) oraz w orzeczeniu z dnia 17 maja 2001 r. w połączonych sprawach C-322/99 (Hans- Georg Fisher) i C-323/99 (Klaus Brandenstein) Trybunał wskazał, że nieodpłatne świadczenia mogą być opodatkowane wyłącznie w takim zakresie, w jakim podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego.

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy kto dokonuje czynności dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany, co do zasady, za podatnika podatku od towarów i usług.

Należy wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 Kodeksu cywilnego wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Natomiast, ustrój majątkowy małżeński, definiowany jako sytuacja prawna małżonka wobec majątku drugiego małżonka, regulują przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.).

W świetle art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W myśl art. 35 Kodeks rodzinny i opiekuńczy, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Stosownie do art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeks rodzinny i opiekuńczy, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Jak stanowi art. 43 § 1 Kodeks rodzinny i opiekuńczy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani prowadzą indywidualne działalności gospodarcze, z tytułu których są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. Pomiędzy współmałżonkami istniała i istnieje nadal wspólność majątkowa (ustawowa).

Zainteresowana zamierza nabyte składniki majątkowe dotychczas wykorzystywane w swojej działalności gospodarczej przekazać do działalności gospodarczej męża. Przekazanie towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia z działalności gospodarczej Zainteresowanej do działalności gospodarczej męża nastąpi nieodpłatnie i zostanie udokumentowane wspólnym oświadczeniem małżonków. Zainteresowanej dokonującej przeniesienia przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia.

Dokonując analizy powołanych wyżej regulacji prawnych w odniesieniu do okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że Zainteresowana w oparciu o majątek wspólny prowadzi indywidualną działalność gospodarczą. Zatem, Zainteresowana w oparciu o składniki majątku wspólnego posiada odrębne przedsiębiorstwo (odrębną własność ekonomiczną), natomiast jako małżeństwo współwłasność łączną. Czyli, Zainteresowana prowadząc swoje przedsiębiorstwo w oparciu o część składników majątku wspólnego ma nad tym majątkiem kontrolę ekonomiczną.

Mimo faktu, że Zainteresowana prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o część majątku wspólnego, to Ona w sensie ekonomicznym jest właścicielem tej części majątku wspólnego.

Zatem, pomimo zakupu składników majątku w ramach istniejącej małżeńskiej wspólnoty majątkowej, składniki te były przeznaczone wyłącznie do działalności gospodarczej Zainteresowanej (jednego z małżonków) w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, Zainteresowana z tytułu przekazania towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia do działalności gospodarczej męża, będzie działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie przez Zainteresowaną towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia do działalności gospodarczej męża, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, ponieważ - jak wskazała Zainteresowana - z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia przysługiwało Jej w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (męża) z tytułu nabycia towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia będących przedmiotem przesunięcia z działalności gospodarczej Zainteresowanej będącej stroną postępowania (żony) wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Należy wskazać, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazano, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem, w przypadku gdy nabycie towaru zostało udokumentowane fakturą, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu bądź korzysta ze zwolnienia podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wskazać w tym miejscu należy, że na podstawie art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Jak wyżej wskazano przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

W świetle art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W niniejszej sprawie, jak wskazano wyżej, nieodpłatne przekazanie przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania (żonę) towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia do działalności gospodarczej Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (męża), będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Obowiązujące obecnie przepisy nie nakładają na podatników żadnych formalnych obowiązków w zakresie dokumentowania fakturami nieodpłatnych dostaw towarów. Co więcej, z art. 106a pkt 1 w powiązaniu z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że fakturę wystawia się, jeśli dokumentuje ona sprzedaż (rozumianą m.in. jako odpłatna dostawa towarów). Przepis art. 7 ust. 2 ustawy zrównuje nieodpłatne przekazanie towarów z dostawą, jednak tylko dla celów opodatkowania. Wskazać należy, że czynność nieodpłatnego przekazania przez Zainteresowaną towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia, będących Jej własnością, do działalności gospodarczej męża, nie wypełnia jednak definicji sprzedaży, gdyż mimo że dochodzi do dostawy, to nie dochodzi do odpłatności ze strony obdarowanego. Mąż otrzymując ww. składniki majątkowe nieodpłatnie nie ponosi ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług. Nie można zatem w takiej sytuacji wystawić także faktury, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania (mężowi) nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nieodpłatnego nabycia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia, bowiem Zainteresowana będąca stroną postępowania (żona) nie będzie mogła wystawić faktur w sytuacji, gdy Zainteresowany niebędący stroną postępowania (mąż) otrzymujący ww. składniki majątku nieodpłatnie nie będzie ponosić ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług tzn. nie dokona płatności za ten towar.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin