Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-2.4011.283.2019.2.MK
z 3 lipca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 10 czerwca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.283.2019.1.MK, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 11 czerwca 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 czerwca 2019 r.). W dniu 19 czerwca 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 19 czerwca 2019 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 27 marca 2014 r. została zawarta umowa kredytowa pomiędzy Bankiem … z siedzibą w …, ul. …, a czterema osobami: Wnioskodawcą, Jego małżonką, a także rodzicami Wnioskodawcy. W dniu zawarcia umowy kredytowej małżonkowie mieli wspólnotę majątkową małżeńską. Od dnia 31 stycznia 2014 r. Wnioskodawca i Jego małżonka zawarli rozdzielność małżeńską, która trwa do dziś. Przedmiotem kredytu wskazanym w umowie kredytowej był zakup domu jednorodzinnego na rynku wtórnym. W momencie zaciągania kredytu przez kredytobiorców wysokość zadłużenia wynosiła 335 000 zł. Środki zostały przekazane do dyspozycji kredytobiorców w kwietniu 2014 r. Kredyt był zaciągnięty na zakup nieruchomości będącej przedmiotem późniejszej darowizny i sprzedaży, położonej w …, ul. …, gmina …, powiat …, księga wieczysta prowadzona przez Sąd Rejonowy w …, nr …. Nieruchomość to działka zabudowana domem jednorodzinnym nr 744/3, o powierzchni 0,0698 ha.

W dniu 1 czerwca 2018 r. została zawarta umowa darowizny ww. działki. Darczyńcami byli rodzice Wnioskodawcy …, a obdarowanym ich syn, Wnioskodawca …. Po zawarciu umowy darowizny nie został podpisany żaden aneks do umowy kredytowej, jak również nie nastąpiło przejęcie przez Wnioskodawcę długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńców.

W dniu 1 października 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży nieruchomości. W akcie notarialnym strony określiły cenę sprzedaży jak opisano poniżej: cena sprzedaży przedmiotu określona przez strony w wysokości 575 000 zł płatna będzie w następujący sposób:

1. część ceny sprzedaży w łącznej kwocie 57 500 zł została zapłacona przez kupującego z jego własnych środków, co sprzedający potwierdza,
2. część ceny sprzedaży w łącznej kwocie 304 948 zł 62 gr kupujący zobowiązują się zapłacić sprzedającemu ze swoich środków własnych tytułem spłaty wierzytelności zabezpieczonej hipoteką umowną wpisaną w dziale IV księgi wieczystej ww. nieruchomości do kwoty 502 500 zł jako zabezpieczenie spłaty kapitału, odsetek, prowizji, innych kosztów i należności hipotecznych z tytułu umowy kredytu, na rachunek techniczny wskazany przez bank,
3. część ceny sprzedaży w łącznej kwocie 12 551 zł 38 gr kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedającemu z własnych środków, przelewem na rachunek należący do sprzedającego,
4. resztę ceny sprzedaży w łącznej kwocie 200 000 zł kupujący zobowiązuje się zapłacić z udzielonego mu na ten cel kredytu bankowego, na rachunek bankowy należący do sprzedającego, w terminie 21 dni od dnia przekazania przez stronę sprzedającą stronie kupującej zgody banku na wykreślenie hipoteki w dziale IV księgi wieczystej.
   
   

W momencie sprzedaży Wnioskodawca był właścicielem nieruchomości gruntowej zabudowanej. W momencie spłaty wysokość zadłużenia wynosiła 304 948 zł 62 gr. Dokonana spłata dotyczyła tylko rat kredytu i odsetek. Wnioskodawca nie poniósł żadnych kosztów w związku ze sprzedażą nieruchomości. Dokonane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zamierza wykorzystać zgromadzone przez siebie środki pieniężne na nabycie nowej nieruchomości w wysokości odpowiadającej kwocie pieniężnej uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości nabytej w darowiźnie. Wnioskodawca zamierza sfinansować zakup nowej nieruchomości w części ze środków pieniężnych, które pozostały Mu ze sprzedaży opisywanej nieruchomości po spłacie kredytu, a w części z własnych, zgromadzonych jeszcze przez sprzedażą oszczędności. Wnioskodawca planuje zakup w terminie do końca 2020 r. i w tym terminie skorzystać ze zwolnienia podatkowego. Przeniesienie prawa własności do nowej nieruchomości nastąpi w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości. Całość przychodu zostanie wydatkowana na zakup innej nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca będzie zamieszkiwał zaspokajając własne potrzeby mieszkaniowe w zakupionej nieruchomości, nie zamierza wynajmować, podnajmować lub w jakikolwiek inny sposób czerpać korzyści z udostępnienia zakupionej nieruchomości osobom trzecim ani jej nieodpłatnie użyczać.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy obliczając kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca może brać pod uwagę jedynie środki, jakie pozostały Mu ze sprzedaży darowanej nieruchomości z uwzględnieniem spłaty wierzytelności zabezpieczonej hipoteką, czy też może posiłkować się własnymi oszczędnościami?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, przy zakupie nowej nieruchomości może On skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w kwocie wynikającej z różnicy między sumą przychodów a kosztami ich uzyskania. Spłata kredytu zaciągniętego na darowaną nieruchomość według Wnioskodawcy ma neutralny charakter dla omawianej kwestii i nie ma wpływu na wysokość środków pieniężnych, jakie pozostaną podatnikowi za zakup nowej nieruchomości z zamiarem skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Według Wnioskodawcy, może On przeznaczyć na zakup nowej nieruchomości z zamiarem skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zarówno środki pieniężne, które pozostały Mu ze sprzedaży opisywanej nieruchomości po spłacie kredytu, jak i środki pieniężne pochodzące z własnych, zgromadzonych jeszcze przez sprzedażą oszczędności, do kwoty wynikającej między sumą przychodów ze sprzedaży darowanej nieruchomości a kosztami ich uzyskania. W konsekwencji, kwota zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie równa kwocie środków pieniężnych, za jaką Wnioskodawca sprzedał darowaną nieruchomość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 27 marca 2014 r. została zawarta umowa kredytowa pomiędzy Bankiem a czterema osobami: Wnioskodawcą, Jego małżonką i rodzicami Wnioskodawcy. Przedmiotem kredytu wskazanym w umowie był zakup domu jednorodzinnego na rynku wtórnym. W momencie zaciągania kredytu przez kredytobiorców wysokość zadłużenia wynosiła 335 000 zł, w momencie spłaty zadłużenie wynosiło 304 948 zł 62 gr. Dokonana spłata dotyczyła tylko rat kredytu i odsetek. Środki zostały przekazane do dyspozycji kredytobiorców w kwietniu 2014 r. Kredyt był zaciągnięty na zakup nieruchomości będącej przedmiotem późniejszej darowizny i sprzedaży, którą stanowiła działka nr 744/3 o powierzchni 0,0698 ha, zabudowana domem jednorodzinnym.

W dniu 1 czerwca 2018 r. została zawarta umowa darowizny ww. działki. Darczyńcami byli rodzice Wnioskodawcy, a obdarowanym ich syn, Wnioskodawca. Po zawarciu umowy darowizny nie został podpisany żaden aneks do umowy kredytowej, jak również nie nastąpiło przejęcie przez Wnioskodawcę długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńców.

W dniu 1 października 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży nieruchomości. W akcie notarialnym strony określiły, że cena sprzedaży w wysokości 575 000 zł zostanie zapłacona w następujący sposób:

1. kwota 57 500 zł została zapłacona przez kupującego z jego własnych środków, co sprzedający potwierdza,
2. kwota 304 948 zł 62 gr kupujący zobowiązują się zapłacić sprzedającemu ze swoich środków własnych tytułem spłaty wierzytelności zabezpieczonej hipoteką umowną,
3. kwotę 12 551 zł 38 gr kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedającemu z własnych środków, przelewem na rachunek należący do sprzedającego,
4. kwotę 200 000 zł kupujący zobowiązuje się zapłacić z udzielonego mu na ten cel kredytu bankowego na rachunek bankowy należący do sprzedającego, w terminie 21 dni od dnia przekazania przez stronę sprzedającą stronie kupującej zgody banku na wykreślenie hipoteki w dziale IV księgi wieczystej.
   
   

W momencie sprzedaży Wnioskodawca był właścicielem nieruchomości gruntowej zabudowanej. Wnioskodawca nie poniósł żadnych kosztów w związku ze sprzedażą nieruchomości. Dokonane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej na podstawie art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zamierza wykorzystać zgromadzone przez siebie środki pieniężne na nabycie nowej nieruchomości w terminie do końca 2020 r. i w tym terminie skorzystać ze zwolnienia podatkowego, za cenę w wysokości odpowiadającej kwocie pieniężnej uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości nabytej w darowiźnie. Wnioskodawca zamierza sfinansować zakup nowej nieruchomości w części ze środków pieniężnych, które pozostały Mu ze sprzedaży opisywanej nieruchomości po spłacie kredytu, a w części z własnych, zgromadzonych jeszcze przez sprzedażą oszczędności. Przeniesienie prawa własności do nowej nieruchomości nastąpi w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości. Całość przychodu zostanie wydatkowana na zakup innej nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca będzie zamieszkiwał zaspokajając własne potrzeby mieszkaniowe w zakupionej nieruchomości, nie zamierza wynajmować, podnajmować lub w jakikolwiek inny sposób czerpać korzyści z udostępnienia zakupionej nieruchomości osobom trzecim ani jej nieodpłatnie użyczać.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości będącej przedmiotem odpłatnego zbycia w dniu 1 października 2018 r., nastąpiło w dniu 1 czerwca 2018 r. w drodze darowizny.

Odpłatne zbycie w 2018 r. nieruchomości, którą Wnioskodawca nabył w tym samym roku, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu określonego w ww. przepisie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży), o których mowa w ww. przepisie nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za ww. koszty uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Koszty te – jako koszty odpłatnego zbycia – pomniejszają przychód.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej nieodpłatnie np. w drodze darowizny zaliczane są wyłącznie:

• udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość,
  

• kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.
  
  

W świetle zaś powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego nakłady na nieruchomość mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu pod warunkiem, że:

• zwiększyły jej wartość,
  

• poniesione zostały w czasie jej posiadania,
  

• zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.
  
  

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
   
   

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zastrzeżenia wymaga, że od dnia 1 stycznia 2019 r. zmianie uległa treść powołanego wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 1 pkt 5 lit. a) tiret drugie ustawy z dnia z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2159), w powołanym przepisie wyrazy „dwóch lat” zastępuje się wyrazami „trzech lat”. W myśl art. 16 wskazanej ustawy zmieniającej przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. W związku z tym, że sprzedaż opisanej we wniosku zabudowanej działki nr 744/3, nabytej w 2018 r. w drodze darowizny, nastąpiła w 2018 r., zastosowanie znajdą przepisy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja jednego z nich, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych w ust. 28-30 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wskazać należy, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (nie wcześniej niż od dnia odpłatnego zbycia i nie później niż w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu ze sprzedaży nieruchomości na enumeratywnie wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe.

Odnosząc się do kwestii przeznaczenia przez Wnioskodawcę części środków uzyskanych ze sprzedaży zabudowanej działki nr 744/3 na zakup nowej nieruchomości wyjaśnić należy, że samo poniesienie takiego wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że spełnione zostały przesłanki skorzystania z analizowanego zwolnienia z opodatkowania. Jednym z warunków jego zastosowania jest bowiem także wykazanie przez podatnika, że poniesiony przez niego wydatek przeznaczony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. „Własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja powinna polegać na tym, że po zakupie Wnioskodawca powinien w tym lokalu mieszkalnym/domu zamieszkiwać. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Ocena czy działania Wnioskodawcy będą podejmowane w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych nie może być dokonywana tylko na podstawie deklarowanych przez Wnioskodawcę motywów działania. Deklarowane motywy działania muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami. Zwolnieniem tym nie są zatem objęte przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na przykład na budowę domu w sytuacji, gdy okoliczności faktyczne wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym niewskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe (do wysokości wartości zbycia) nie można – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – zaliczyć wydatków, które zostaną poniesione na nabycie nieruchomości z oszczędności zgromadzonych przed sprzedażą nieruchomości, bowiem treść art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że zwolnieniu podlegają jedynie dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości. Brak jest prawnej możliwości „zastępowania” tych przychodów środkami pochodzącymi z innych źródeł.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 13 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1790/15, stwierdził, że „(…) o ile środki pieniężne co do zasady mają charakter zamienny i oznaczony tylko co do gatunku, to nie oznacza to, że na cel mieszkaniowy można przeznaczyć jakiekolwiek środki pieniężne niezależnie od źródła ich pochodzenia. Jak zaznaczono na wstępie, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. stanowi o bezpośrednim finansowaniu określonego w nim celu, a zatem przepis ten przewiduje zwolnienie z opodatkowania przychodów wydatkowanych bezpośrednio na nabycie nieruchomości i innych wymienionych w nim praw. W tym ujęciu, ustawodawca wiąże zastosowanie zwolnienia podatkowego nie tylko z przeznaczeniem przychodu na cele objęte preferencją podatkową, ale i z pokryciem zastrzeżonych w tym przepisie wydatków przez przychód pochodzący ze ściśle określonego źródła. Oznacza to, że pokrycie wydatków na cel mieszkaniowy równowartością przychodów pochodzących z innego źródła niż objęte zwolnieniem podatkowym w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie spełnia warunku zastosowania zwolnienia podatkowego o jakim traktuje ten przepis.”.

Wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają być przez podatnika spełnione łącznie, jeśli chce korzystać ze zwolnienia regulowanego tym przepisem. Elementarna przesłanka dotyczy zaś pochodzenia środków, z których ponoszone mają być wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika. Nie budzi żadnych wątpliwości, że wydatkowany na własne cele mieszkaniowe ma być przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości. A więc nie jakikolwiek przychód pozyskany z jakiegokolwiek źródła, ale środki uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości. Warunek ten zdaje się pozostawać poza jakimkolwiek sporem. Skoro zwolnienie ma dotyczyć dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, to jest oczywiste, że wydatkowanie ma dotyczyć tych właśnie przychodów. Dzięki temu, że podatnik wydatkuje ten przychód na własne cele mieszkaniowe spełni zamierzenie ustawodawcy, który rezygnuje z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz wspierania dążenia podatnika do zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych.

W konsekwencji, w sytuacji przedstawionej we wniosku za wydatek na własne cele mieszkaniowe uznana może być jedynie kwota uzyskana przez Wnioskodawcę ze sprzedaży zabudowanej działki nr 744/3, przeznaczona na zakup nieruchomości, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, w której Wnioskodawca będzie realizował własne cele mieszkaniowe. Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę wierzytelności z tytułu kredytu na zakup domu jednorodzinnego, do którego Wnioskodawca uzyskał prawo własności na podstawie umowy darowizny nieruchomości, nie uprawnia do zaliczenia tego wydatku do wydatków na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca nie może zaliczyć spłaty kredytu na zakup domu na rynku wtórnym z przychodu z odpłatnego zbycia, gdyż Wnioskodawca prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym nabył na podstawie umowy darowizny, a więc nabycie praw własności do ww. nieruchomości przez Wnioskodawcę nie było sfinansowane zaciągniętym kredytem. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, cyt.: „Po zawarciu umowy darowizny nie został podpisany żaden aneks do umowy kredytowej, jak również nie nastąpiło przejęcie przez Wnioskodawcę długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńców.”

Reasumując, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, stwierdzić należy, że zakup przez Wnioskodawcę w terminie do końca 2020 r. nieruchomości, w której Wnioskodawca będzie realizował własne cele mieszkaniowe, za środki uzyskane ze sprzedaży otrzymanej w darowiźnie zabudowanej działki nr 744/3, uprawnia do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia w części odpowiadającej wydatkowanemu na ten cel przychodowi z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawca nie może zaliczyć wydatków, które zostaną poniesione na nabycie nieruchomości z oszczędności zgromadzonych przed sprzedażą nieruchomości, bowiem przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia na własne cele mieszkaniowe, nie zaś oszczędności podatnika zgromadzonych przed odpłatnym zbyciem lub kwot pieniężnych pochodzących z innych tytułów.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, gdyż we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego Wnioskodawca stwierdził, że środki zgromadzone przez Niego w formie oszczędności jeszcze przed sprzedażą nieruchomości, będą uprawniać Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.