Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-1.4012.173.2019.1.SJ
z 21 czerwca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 7 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• opodatkowania zbycia praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej – jest prawidłowe,
• uznania komornika za płatnika z tytułu zbycia praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej oraz obowiązku wystawienia faktury dokumentującej powyższą transakcję – jest nieprawidłowe,
• prawa Spółki do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej, uznania komornika za płatnika z tytułu zbycia praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej oraz obowiązku wystawienia faktury dokumentującej powyższą transakcję, jak również prawa Spółki do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej. Wniosek uzupełniono 7 maja 2019 r. poprzez wydruk pełny z Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego odpowiadający odpisowi pełnemu z rejestru przedsiębiorców, dla wykazania reprezentacji Spółki oraz potwierdzenie uiszczenia opłaty od wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przed Komornikiem Sądowym toczy się postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi będącemu spółką akcyjną (zwanej dalej „Dłużnikiem”), której przysługują prawa ochronne do ośmiu znaków towarowych stanowiących znaki słowno-graficzne oraz prawo do domeny internetowej. Komornik dokonał zajęcia tych praw i zamierza przeprowadzić ich sprzedaż w trybie licytacji przymusowej. Dłużnik wcześniej był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, ale zgodnie z informacją ujawnioną w „Wykazie podmiotów niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT” prowadzonym przez Ministra Finansów Dłużnik został wyrejestrowany na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („podatnik albo jego pełnomocnik nie stawia się na wezwania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej”).

Obecnie dłużnik nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik, ale funkcjonuje w obrocie gospodarczym, dokonując transakcji z innymi podmiotami.

Zapytanie dotyczy następującego zdarzenia przyszłego: Wnioskodawca Sp. z o.o. (zwana dalej: „Spółką”) zamierza wziąć udział w licytacji prowadzonej przez Komornika i nabyć w tym trybie wyżej opisane prawa do znaków towarowych i domeny internetowej. Po nabyciu praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej Spółka będzie je wykorzystywać w ramach swojej działalności gospodarczej. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym pojawiły się pytania dotyczące opodatkowania wyżej opisanej przyszłej transakcji podatkiem od towarów i usług, statusu Komornika jako płatnika podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej transakcji, udokumentowania transakcji przez Komornika fakturą oraz prawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego w konsekwencji stwierdzenia, że transakcja jest obciążona tym podatkiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy zbycie należących do Dłużnika praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej przeprowadzonej przez Komornika w postępowaniu egzekucyjnym toczącym się przeciwko Dłużnikowi stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej: „ustawą o VAT”), które podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy przy zastosowaniu stawki 23%?
2. Czy Komornik jest płatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu transakcji opisanej w punkcie 1?
3. Czy Komornik ma obowiązek wystawienia faktury dokumentującej transakcję opisaną w punkcie 1 powyżej, działając jako płatnik podatku od towarów i usług w imieniu i na rzecz zbywcy (Dłużnika), jeśli od transakcji został naliczony, pobrany i odprowadzony przez Komornika podatek od towarów i usług, pomimo, że zbywca (Dłużnik) nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług?
4. Czy Spółce (Wnioskodawcy) jako nabywcy praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w ramach transakcji opisanej w punkcie 1 powyżej, przysługuje prawo odliczenia podatku od towarów i usług, którym transakcja zostanie obciążona, który zostanie wykazany na fakturze wystawionej przez Komornika działającego jako płatnik podatku od towarów i usług?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Nadto w ust. 2 wskazano, że czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Rozstrzygnięcia wymaga, czy zbycie praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej w postępowaniu egzekucyjnym stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku VAT, czy transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Znaki towarowe i domena internetowa są dobrami niematerialnymi, a nie rzeczami, a zatem nie stanowią towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Wobec tego transakcja sprzedaży praw do znaków towarowych i domeny internetowej nie może zostać zakwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Żaden przepis obowiązującej ustawy o VAT nie daje podstaw do przyjęcia, że sprzedaż praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej w postępowaniu egzekucyjnym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług albo jest objęta zwolnieniem. Zatem w świetle powyższego zbycie praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej prowadzonej przez Komornika sądowego w postępowaniu egzekucyjnym stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, które podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem: Zbycie należących do dłużnika praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej przeprowadzonej przez Komornika w postępowaniu egzekucyjnym toczącym się przeciwko temu dłużnikowi stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, które podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy przy zastosowaniu stawki 23%.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18 ustawy o VAT organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314, 1356, 1499 i 1629) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Literalne brzmienie powołanego art. 18 prowadzi do wniosku, że komornik wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego ma status płatnika podatku od towarów i usług tylko w przypadku dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów będących własnością dłużnika, a co za tym idzie, skłania do przyjęcia, że nie jest płatnikiem podatku od transakcji kwalifikowanej jako świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Jednakże takiej interpretacji opartej wyłącznie na rezultatach wykładni językowej i gramatycznej, sprzeciwiają się zarówno względy wykładni systemowej, zasada neutralności podatku od towarów i usług, jak również konstrukcja oraz logika tego podatku. Transakcje dokonywane przez komornika w postępowaniu egzekucyjnym podlegające na przymusowym zbywaniu majątku dłużnika (czy to w trybie sprzedaży z tzw. wolnej ręki, czy licytacji przymusowej), celem jego spieniężenia i uzyskania środków pieniężnych na zaspokojenie wierzycieli, które to transakcje prowadzą do transferu własności, mogą stanowić nie tylko dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT (jak np. sprzedaż rzeczy ruchomych, sprzedaż nieruchomości). W ramach egzekucji skierowanej do majątku dłużnika może dojść do zbycia praw, np. praw autorskich lub pokrewnych, praw ochronnych do znaków towarowych, praw z patentów, czyli takich które mieszczą się w ogólnej kategorii „praw do wartości niematerialnych i prawnych”, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zbycie takich praw dokonywane przez komornika np. w trybie licytacji niewątpliwe nie może zostać uznane za dostawę towarów, ale stanowi świadczenie usług, W tym kontekście stwierdzenie, że komornik wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego ma status płatnika podatku od towarów i usług tylko w przypadku dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów będących własnością dłużnika, a nie jest płatnikiem w przypadkach, gdy czynność komornika będzie się kwalifikować jako świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że mamy do czynienia z luką prawną. Brak jest bowiem argumentów jurystycznych przemawiających za takim dualizmem. W razie stwierdzenia, że zachodzi luka prawna, dopuszczalne jest zastosowanie wykładni opartej na analogii legis. Zatem jeśli komornik dokonuje zbycia należących do dłużnika praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej w postępowaniu egzekucyjnym toczącym się przeciwko temu dłużnikowi, to transakcja ta stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, które podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy przy zastosowaniu stawki 23%, a komornik jest płatnikiem tego podatku na podstawie art. 18 powołanej ustawy znajdującego zastosowanie per analogiam.

Zatem: Komornik jest płatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu transakcji opisanej w punkcie 1.

Ad. 3

Brak statusu zarejestrowanego podatnika po stronie Dłużnika (zbywcy praw do wartości niematerialnych) stanowi okoliczność irrelewantną dla obowiązku wystawienia przez Komornika faktury dokumentującej transakcję. W przypadku przeprowadzania transakcji opisanej w punkcie 1, oraz stwierdzenia, że transakcja zbycia praw do wartości niematerialnych stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, które podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, Komornik działając jako płatnik powinien wystawić fakturę dokumentującą tę transakcję. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, nie stanowi podstawy do odliczenia podatku naliczonego faktura wystawiona przez podmiot nieistniejący. W myśl art. 96 ust. 1 tejże ustawy podmioty wykonujące działalność gospodarczą mają obowiązek przed dniem wykonania pierwszej czynności opodatkowanej złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne (VAT-R). Jest to wyłącznie obowiązek formalny, nie statuuje on zgłaszającego jako podatnika VAT. Status podmiotu jako podatnika VAT jest zależny od wykonywania czynności, które mają znamiona działalności gospodarczej. Nieuprawnione jest utożsamianie podmiotu niezarejestrowanego z nieistniejącym.

Jak wskazał TSUE w wyroku z 22 grudnia 2010 r. w sprawie C 438/09: „Prawo do odliczenia podatku przewidziane w art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy stanowi integralną część systemu podatku VAT i co do zasady nie może być ograniczane (zob. wyroki: z dnia 8 stycznia 2002 r. w sprawie C 409/99 Metropol i Stadler, Rec. s. I 81, pkt 42; z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C 465/03 Kretztechnik, Zb.Orz. s. I 4357, pkt 33). Prawo do odliczenia jest wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego czynności powodujące naliczenie podatku (zob. wyroki: z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C 437/06 Securenta, Zb.Orz. s. I 1597, pkt 24; z dnia 4 czerwca 2009 r. w sprawie C 102/08 SALIX Grundstücks Vermietungsgesellschaft, Zb.Orz. s. I 4629, pkt 70; z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C 29/08 SKF, Zb.Orz. s. I 10413, pkt 55). Tak ustanowiony system odliczeń ma bowiem na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT podlegającego zapłacie lub uiszczonego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego neutralność wszystkich rodzajów działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników – pod warunkiem że co do zasady ona sama podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (zob. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C 137/02 Faxworld, Rec. s. I 5547, pkt 37; ww. wyrok w sprawie SKF, pkt 56). W odniesieniu do sprawy przed sądem krajowym nie ulega wątpliwości, że sporne usługi zostały wykonane przez podmiot stojący wyżej w łańcuchu obrotu, a usługi te zostały wykorzystane przez skarżącego przed sądem krajowym na dalszym odcinku tego łańcucha dla potrzeb wykonania czynności podlegających opodatkowaniu. W konsekwencji materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia, o których mowa w art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy, zostały spełnione. Zgodnie z art. 18 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku podatnik musi posiadać fakturę, wystawioną zgodnie z art. 22 ust. 3 tej dyrektywy. Niezależnie od wagi zgłoszenia (rejestracji czynnego podatnika VAT) z punktu widzenia prawidłowego funkcjonowania systemu VAT uchybienie temu obowiązkowi przez jednego podatnika nie może podważać przysługującego innemu podatnikowi prawa do odliczenia wynikającego z art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy”.

Wobec powyższego okoliczność, że Dłużnik (zbywca), którego prawa zostaną zbyte w trybie licytacji przymusowej, nie posiada statusu zarejestrowanego podatnika, pozostaje bez wpływu dla przysługującego nabywcy prawa do odliczenia podatku obciążającego tę transakcję, jeśli Komornik, który przeprowadzi licytację, naliczy, a następnie po uzyskaniu sumy licytacyjnej pobierze i odprowadzi na rachunek organu skarbowego podatek od towarów i usług z tytułu przeprowadzonej transakcji. Istotne jest bowiem ustalenie, że transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a nabywca działał w dobrej wierze i dochował należytej staranności przystępując do licytacji, zaś podatek został rzeczywiście zapłacony i odprowadzony na rzecz Skarbu Państwa. Podkreślenia wymaga, że Komornik nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zbycia praw do wartości niematerialnych w trybie licytacji przeprowadzonej w ramach egzekucji. Komornik działa jako płatnik, który ma wyłącznie obliczyć podatek według właściwej stawki i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego w razie stwierdzenia, że transakcja podlega opodatkowaniu.

W razie stwierdzenia, że Komornik jest płatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu transakcji opisanej w punkcie 1 i jeśli od transakcji został naliczony pobrany i odprowadzony przez Komornika podatek od towarów i usług, transakcja powinna zostać udokumentowana fakturą.

Zatem: Komornik na podstawie art. 106c pkt 2 w związku z art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług stosowanych per analogiam ma obowiązek wystawienia faktury dokumentującej transakcję opisaną w punkcie 1 powyżej, działając jako płatnik podatku od towarów i usług w imieniu i na rzecz zbywcy (Dłużnika), jeśli od transakcji został naliczony, pobrany i odprowadzony przez Komornika podatek od towarów i usług, pomimo, że zbywca (Dłużnik) nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Ad. 4

Jak wskazano wyżej transakcja sprzedaży praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Skoro transakcja podlega opodatkowaniu, to nabywca praw będzie uprawniony do odliczenia obciążającego transakcję podatku od towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku VAT jest podstawową zasadą wspólnego systemu podatku VAT (zob. wyrok z dnia 18 grudnia 1997 r. w sprawach połączonych C 286/94, C 340/95, C 401/95 i C 47/96 Molenheide i in., Rec. s. I 7281, pkt 47; ww. wyroki: w sprawie Gabalfrisa i in., pkt 52; w sprawie Ecotrade, pkt 65, 66). Istota neutralności podatku od towarów i usług polega na tym, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika (nawet w sytuacji, gdyby kontrahent nie był zarejestrowany jako podatnik VAT). W analizowanym zdarzeniu przyszłym przeniesienie praw do znaków towarowych i domeny internetowej dokonywane w trybie licytacji przymusowej dokonywanej przez Komornika w postępowaniu egzekucyjnym stanowić będzie czynność obciążoną podatkiem od towarów i usług. Komornik z ceny uzyskanej w trybie licytacji przymusowej powinien działając jako płatnik podatku od towarów i usług pobrać i odprowadzić kwotę podatku od towarów i usług oraz jako płatnik wystawić fakturę dokumentującą tę transakcję. Jeśli cena uzyskana z licytacji będzie zawierała kwotę należnego podatku od towarów i usług obciążającego sprzedaż praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej, a następnie kwota tego podatku zostanie odprowadzona przez Komornika na rachunek właściwego urzędu skarbowego, to w takiej sytuacji Spółka jako nabywca praw będzie miała prawo do odliczenia podatku, którym obciążona została transakcja – i to niezależnie od tego, czy komornik wystawi fakturę dokumentującą przedmiotową transakcję, czy komornik takiej faktury nie wystawi. W analizowanym zdarzeniu przyszłym nabywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, ponieważ istnieje związek zakupów ze sprzedażą opodatkowaną VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi temu przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Możliwość odliczenia VAT dotyczy przypadków, w których nabycie towarów lub usług wiąże się w sposób pośredni lub bezpośredni ze sprzedażą opodatkowaną (ściślej czynnościami, które uprawniają do odliczenia VAT) tzw. przesłanka pozytywna.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje zakres, w jakim podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia. Jest nim istnienie związku pomiędzy nabytymi towarami lub usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 3 listopada 2013 r. sygn. ITPP1/4512-819/15/MN, sam brak rejestracji kontrahenta nie jest przeszkodą w realizacji podstawowego prawa podatnika określonego w art. 86 ust. 1 powołanej ustawy (prawa do odliczenia VAT) jeżeli fakturę otrzymał nabywca zarejestrowany jako czynny podatnik. W rozstrzygnięciach sądów administracyjnych w omawianej kwestii również nie uznano rejestracji kontrahenta jako podatnika VAT za warunek konieczny skorzystania przez nabywcę z prawa do odliczenia VAT. Przykładem jest wyrok WSA w Gdańsku z 8 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 1041/11. Sąd uznał w nim, że niezarejestrowanie sprzedawcy nie jest wystarczające do odebrania nabywcy prawa do odliczenia VAT. Jest ono bowiem uzależnione wyłącznie od tego czy był on podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, faktycznie wykonywał czynności opodatkowane i czy dane na fakturze umożliwiają stwierdzenie jego tożsamości.

WSA w Gliwicach w wyroku z 28 marca 2014 r. sygn. akt III SA/Gl 1599/13, uznał, że brak rejestracji w VAT może co najwyżej być sygnałem, iż kontrahent może być podmiotem nieistniejącym, lecz o tym nie przesądza. Ze stanowisk organów podatkowych i sądownictwa administracyjnego wynika, że rejestracja do VAT to wyłącznie czynność techniczna. Jeżeli sprzedawca działa jak podatnik nabywca nie może utracić prawa do odliczenia VAT.

W odpowiedzi na interpelację poselską nr 15666 z 27 września 2017 r. udzielonej pismem DPP8.054.10.2017.WCX z 18 października 2017 r. Minister Finansów uznaje słusznie, że brak zarejestrowania sprzedawcy nie pozbawia nabywcy prawa do odliczenia VAT.

NSA w wyroku z 7 marca 2018 r. sygn. akt I FSK 769/16, uznał, że jeżeli transakcji dokonano w dobrej wierze i nie budzi ona żadnych zastrzeżeń, nabywca nie traci prawa do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez podmiot niezarejestrowany dla celów tego podatku. Ponadto ustawa o VAT definiując podatnika VAT nie uzależnia jego istnienia od spełnienia formalnych wymogów rejestracyjnych. Zakaz odliczania VAT dotyczy wyłącznie faktur wystawionych przez podmiot nieistniejący, a nie nieuprawniony do wystawiania faktur. NSA uznał, że formalne warunki nie mogą stać na przeszkodzie realizacji prawa do odliczenia, a ewentualne uchybienie im przez sprzedawcę nie rzutuje na realizację swego prawa przez nabywcę o ile faktura sprzedażowa zawiera wszystkie elementy wymagane przez Dyrektywę 112.

Niezwykle istotny dla prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktury wystawionej przez podmiot niezarejestrowany jest wyrok TSUE z 19 października 2017 r. w sprawie C-101/16 SC Paper Consult SRL y. Directia Regională a Finantelor Publice Cluj-Napoca, Administratia Judeteană a Finantelor Publice Bistrita-Năsăud. Trybunał uznał, że zmiany ustawodawcze państw członkowskich służące sprawnemu poborowi VAT oraz zapobieganiu przestępczości podatkowej nie mogą sięgać poza to co konieczne do osiągnięcia takich celów. Znaczy to, że podejmowane środki przez nie mogą być wykorzystywane w sposób uniemożliwiający skorzystanie z prawa do odliczenia VAT i naruszający tym samym neutralność tego podatku. Podobnie TSUE wypowiedział się w sprawie C-80/11, wskazując, że jeżeli podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (zob. ww. wyrok w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04, pkt 51 teza 53 uzasadnienia wyroku). W razie stwierdzenia, że transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług należy konsekwentnie przyjąć, że Spółka jako nabywca tych praw ma prawo odliczyć podatek, którym transakcja została obciążona.

Zatem: Spółka jako nabywca praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w ramach transakcji opisanej w punkcie 1 powyżej, które zamierza wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej, ma prawo dokonać odliczenia podatku od towarów i usług, którym transakcja zostanie obciążona i który zostanie wykazany na fakturze wystawionej przez Komornika działającego jako płatnika podatku od towarów i usług.

Reasumując:

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest następujące:

1. Zbycie należących do Dłużnika praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej przeprowadzonej przez Komornika w postępowaniu egzekucyjnym toczącym się przeciwko temu Dłużnikowi stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, które podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy przy zastosowaniu stawki 23%.
2. Komornik jest płatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu transakcji opisanej w punkcie 1.
3. Komornik ma obowiązek wystawienia faktury dokumentującej transakcję opisaną w punkcie 1 powyżej, działając jako płatnik podatku od towarów i usług w imieniu i na rzecz zbywcy (Dłużnika), jeśli od transakcji został naliczony, pobrany i odprowadzony przez Komornika podatek od towarów usług, pomimo, że zbywca (Dłużnik) nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.
4. Spółka (Wnioskodawca) jako nabywca praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w ramach transakcji opisanej w punkcie 1 powyżej, które zamierza wykorzystywać w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, ma prawo dokonać odliczenia podatku od towarów i usług, którym transakcja zostanie obciążona, który został wykazany na fakturze wystawionej przez Komornika działającego jako płatnik tego podatku.
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

• prawidłowe – w zakresie opodatkowania zbycia praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej,
• nieprawidłowe – w zakresie uznania komornika za płatnika z tytułu zbycia praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej oraz obowiązku wystawienia faktury dokumentującej powyższą transakcję,
• nieprawidłowe – w zakresie prawa Spółki do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej.
  
  

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
  
  

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Aby świadczenie usługi podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, musi mieć miejsce również odpłatność, tj. gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym, zaś usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usługi oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności. Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem zachodzi wówczas, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść na rzecz świadczącego usługę i jeżeli świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Jednocześnie należy wskazać, że na podstawie art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2017 r., poz. 776, z późn. zm.) – znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa.

Stosownie do treści art. 120 ust. 2 ustawy Prawo własności przemysłowej – znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy.

Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ww. ustawy). Na mocy art. 153 ust. 1 cyt. ustawy – przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej. Czas trwania prawa ochronnego na znak towarowy wynosi 10 lat od daty zgłoszenia znaku towarowego w Urzędzie Patentowym (art. 153 ust. 2 powołanej ustawy).

Prawo ochronne na znak towarowy może zostać, na wniosek uprawnionego, przedłużone, w drodze decyzji, dla wszystkich lub części towarów, na kolejne okresy dziesięcioletnie – art. 153 ust. 3 ustawy Prawo własności przemysłowej.

Prawo ochronne na znak towarowy jest bezwzględnym prawem podmiotowym o określonej przepisami ustawy Prawo własności przemysłowej czasowej i terytorialnej skuteczności.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zauważyć, że wartość prawa ochronnego do znaku towarowego oraz prawa do domeny internetowej mieści się w kategorii „wartości niematerialnych i prawnych”, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wynika z tego, że przeniesienie wartości ww. prawa ochronnego do znaku oraz prawa do domeny zalicza się do świadczenia usług, realizowanych w ramach działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Analiza powyższych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów/świadczenie usług podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma więc charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany, co do zasady, za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.) – „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Na podstawie art. 18 ustawy – organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314, 1356, 1499 i 1629) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) – płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca (czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług) zamierza wziąć udział w licytacji prowadzonej przez Komornika i nabyć w trybie licytacji przymusowej prawa ochronne od znaków towarowych stanowiących znaki słowno-graficzne oraz prawo do domeny internetowej. Po nabyciu praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej Spółka będzie je wykorzystywać w ramach swojej działalności gospodarczej. Jak wskazał Wnioskodawca, Dłużnik (spółka akcyjna) wcześniej był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, ale zgodnie z informacją ujawnioną w „Wykazie podmiotów niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT” prowadzonym przez Ministra Finansów Dłużnik został wyrejestrowany na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług („podatnik albo jego pełnomocnik nie stawia się na wezwania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej”). Obecnie Dłużnik nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik, ale funkcjonuje w obrocie gospodarczym, dokonując transakcji z innymi podmiotami.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy zbycie przez Dłużnika praw do znaków towarowych oraz domeny internetowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 23% stawki podatku oraz czy Komornik z tytułu przedmiotowej transakcji jest płatnikiem podatku od towarów i usług i w związku z tym ma obowiązek wystawienia faktury dokumentującej transakcję zbycia praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej, pomimo, że Dłużnik nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy stwierdzić, że z powołanych przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. W przypadku, gdy dłużnik w stosunku do dostawy dokonywanej przez komornika jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, to w sytuacji, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik to wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu tej czynności. Natomiast w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie Komornik będzie zobowiązany do opodatkowania sprzedaży praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej, należy w pierwszej kolejności dokonać analizy, czy Dłużnik w okolicznościach opisanych we wniosku będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 96 ust. 1 ustawy – podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne z zastrzeżeniem ust. 3.

Jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT (art. 96 ust. 6 ustawy).

Naczelnik urzędu skarbowego – stosownie do treści art. 96 ust. 9 pkt 4 ustawy – wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli podatnik albo jego pełnomocnik nie stawia się na wezwania naczelnika urzędu skarbowego, naczelnika urzędu celno-skarbowego, dyrektora izby administracji skarbowej lub Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.

Natomiast, jak stanowi art. 1 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.) – spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

W myśl art. 3 ww. ustawy – przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.

Na podstawie art. 304 § 1 pkt 2 cyt. ustawy – statut spółki akcyjnej powinien określać przedmiot działalności spółki.

W świetle powyższego wskazać należy, że zasadniczym celem funkcjonowania spółek handlowych jest szeroko rozumiany cel gospodarczy.

Analiza okoliczności zawartych w opisie sprawy pozwala na stwierdzenie, że Dłużnik jest spółką kapitałową (spółką akcyjną), która z założenia prowadzi działalność gospodarczą – celem jej powołania jest osiągnięcie celu gospodarczego. Tym samym majątek posiadany przez tego dłużnika nie może służyć innym celom, tj. niegospodarczym. Wprawdzie na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług majątek dłużnika może służyć czynnościom zwolnionym od podatku, niepodlegającym opodatkowaniu, bądź opodatkowanym, jednak zasadniczo są to cele gospodarcze, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, w opisanej we wniosku sytuacji Dłużnik, choć – jak wskazują okoliczności sprawy – nie jest obecnie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, niemniej jednak nadal pozostaje podatnikiem podatku od towarów i usług, co potwierdza również Wnioskodawca w opisie sprawy wskazując, że: „Obecnie Dłużnik nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik, ale funkcjonuje w obrocie gospodarczym, dokonując transakcji z innymi podmiotami”. W rezultacie sprzedaż licytacyjna dokonana przez Komornika będzie podlegała opodatkowaniu VAT, jako że dotyczy składnika majątkowego Dłużnika działającego jako podatnik.

Zatem w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, Dłużnik – w związku ze sprzedażą praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej wykorzystywanych do działalności gospodarczej – będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W tym kontekście należy dokonać oceny, czy sprzedaż w ramach egzekucji komorniczej praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 23% stawki podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Wskazać należy, że czynność sprzedaży praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej nie została wymieniona w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisach aktów wykonawczych do tej ustawy, jako czynność zwolniona od podatku, bądź też korzystająca ze stawki preferencyjnej.

Wobec powyższego, sprzedaż prawa do domeny internetowej oraz praw ochronnych do znaków towarowych podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 23% – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 i art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do kwestii obowiązku wystawienia faktury przez Komornika należy wskazać, że zasady wystawiania faktur zostały uregulowane w Dziale XI ustawy w Rozdziale 1 – Faktury.

I tak, zgodnie z art. 106a pkt 1 ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast w myśl art. 106c ustawy – faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1. organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2. komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.
   
   

Art. 106e ust. 1 pkt 20 ustawy stanowi, że faktura powinna zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106c – nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika – imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres.

Zatem fakturę wystawia się jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów.

W tym miejscu należy ponownie powołać brzemiennie art. 18 ustawy, zgodnie z którym organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314, 1356, 1499 i 1629) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z uwagi na powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że fakturę dokumentującą dokonanie sprzedaży wystawia podatnik, który tej sprzedaży dokonuje. Wyjątek stanowi jedynie przypadek, o którym mowa w art. 18 ustawy – dostawy towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów, wykonywanej w trybie egzekucji, gdzie płatnikami podatku od towarów i usług są organy egzekucyjne oraz komornicy sądowi. Przy czym fakturę w imieniu podatnika – dłużnika – wystawia organ egzekucyjny bądź komornik sądowy dokonujący dostawy towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów, jeżeli na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy związany z dostawą tych towarów.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy, w szczególności art. 18 ustawy oraz art. 106c ustawy, należy stwierdzić, że komornik sądowy nie jest płatnikiem podatku VAT w przypadku sprzedaży praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej, które mieszczą się w kategorii „wartości niematerialnych i prawnych”, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy

i nie stanowią towaru (art. 7 ust. 1 ustawy). Zatem Komornik nie jest uprawniony do wystawiania faktur z tytułu sprzedaży ww. praw na podstawie art. 106c ustawy, bowiem to Dłużnik (spółka akcyjna) jest zobowiązany do wystawienia faktury, wykazania jej w deklaracji VAT i zapłaty podatku od towarów i usług z tego tytułu. Natomiast Komornik jest uprawniony do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz Dłużnika tylko i wyłącznie w odniesieniu do dostawy towarów będących własnością Dłużnika.

Z uwagi na powyższe, w przedmiotowej sprawie Komornik nie będzie uprawniony do wystawienia za Dłużnika faktury dokumentującej sprzedaż praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej, gdyż faktura dokumentowałaby czynności, które faktycznie nie zostały dokonane przez wystawcę faktury (Komornika).

W odniesieniu natomiast do prawa Spółki do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Komornika z tytułu zbycia praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
   
   

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca umożliwił podatnikowi odliczenie podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Faktury wystawiane przez podatników VAT odgrywają fundamentalną rolę na gruncie tego podatku. Nie są one tylko zwykłym dokumentem służącym dokumentacji transakcji oraz będącym podstawą do jej zaksięgowania w księgach stron tej transakcji. Przede wszystkim faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego – z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota wynikająca z faktury, tymczasem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego nie powstaje bez otrzymania faktury.

Należy zauważyć, że prawo do odliczenia wiąże się tylko z otrzymaniem faktury dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy (w wyroku z 13 marca 1998 r. sygn. I SA/Lu 1240/96, LEX nr 33533, NSA zauważył, że: „prawidłowość materialnoprawna tej faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Elementy formalne wymagane przez ww. przepis mają jedynie znaczenie dowodowe”).

Zatem podstawę do dokonania odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Tym samym faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy konkretnymi podmiotami, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi. Niezgodność któregokolwiek z tych aspektów eliminuje możliwość odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturze, która nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Komornik wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę dokumentującą zbycie przez niego w trybie licytacji przymusowej praw ochronnych do znaków towarowych i prawa do domeny internetowej, które nie stanowią towaru, to tak wystawiona faktura będzie dokumentowała czynności, które faktycznie nie zostały dokonane, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, a faktura ta nie będzie stanowiła podstawy do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę.

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie będzie uprawniony na zasadzie art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy do ustalenia, że kwota podatku od towarów i usług wskazana na fakturze VAT wystawionej przez Komornika w imieniu i na rzecz Dłużnika stanowi kwotę podatku naliczonego, o którą Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego.

Podkreślić jednak należy, że Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu opisanych we wniosku praw pod warunkiem otrzymania prawidłowo wystawionej faktury przez uprawniony do tego podmiot.

Reasumując:

Ad. 1

Zbycie należących do Dłużnika praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej przeprowadzonej przez Komornika w postępowaniu egzekucyjnym toczącym się przeciwko Dłużnikowi stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy przy zastosowaniu stawki 23%.

W tym zakresie uznano stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Ad. 2

Komornik, z tytułu transakcji zbycia należących do Dłużnika praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej przeprowadzonej przez Komornika w postępowaniu egzekucyjnym toczącym się przeciwko Dłużnikowi, nie jest płatnikiem podatku od towarów i usług.

W tym zakresie uznano stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Ad. 3

Z tytułu transakcji zbycia należących do Dłużnika praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej przeprowadzonej przez Komornika w postępowaniu egzekucyjnym toczącym się przeciwko Dłużnikowi, Komornik nie może wystawić faktury dokumentującej tę transakcję.

W tym zakresie uznano stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Ad. 4

Spółce (Wnioskodawcy) jako nabywcy praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w ramach transakcji zbycia należących do Dłużnika praw ochronnych do znaków towarowych oraz prawa do domeny internetowej w trybie licytacji przymusowej przeprowadzonej przez Komornika w postępowaniu egzekucyjnym toczącym się przeciwko Dłużnikowi, nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, który zostanie wykazany na fakturze wystawionej przez Komornika.

W tym zakresie uznano stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Ponadto, w odniesieniu do uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania oznaczonego w wniosku jako nr 2, należy podkreślić, że – jak wskazano w uchwale pełnego składu Izby Cywilnej z 14 października 2004 r. sygn. akt III CZP 37/04 – w doktrynie i w orzecznictwie trafnie akcentuje się prymat wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Jednocześnie przyjmuje się słusznie, że w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego znaczenia przepisu. Może to mieć miejsce, gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm, prowadzi do absurdalnych z punktu widzenia społecznego lub ekonomicznego konsekwencji, rażąco niesprawiedliwych rozstrzygnięć lub pozostaje w oczywistej sprzeczności z powszechnie akceptowanymi normami moralnymi (por. np. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2000 r. K 25/99, OTK 2000, nr 5 poz. 141 oraz wyroki Sądu Najwyższego z 8 stycznia 1993 r., III ARN 84/92, OSNC 1993, nr 10, poz. 183, z 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7, uchwały z 3 listopada 1997 r., III ZP 38/97, OSNAP 1998, nr 8, poz. 234, z 8 lutego 2000 r., I KZP 50/99, OSNKW 2000, nr 3-4, poz. 24 i uchwała składu siedmiu sędziów z 25 kwietnia 2003 r., III CZP 8/03, OSNC 2004, nr 1, poz. 1). W rozpoznawanej sprawie taka wyjątkowa sytuacja nie występuje, nie można więc przyjąć propozycji wykładni, która wbrew gramatycznemu brzmieniu art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług zmierza do wykazania, że dopuszczalne jest uznanie komornika sądowego wykonującego czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego za płatnika podatku od świadczenia usług, wykonywanego w trybie egzekucji, polegającego na zbyciu wartości niematerialnych i prawnych będących własnością dłużnika. Takiej wykładni prawotwórczej, polegającej w istocie na swoistym „poprawianiu” ustawodawcy, nie da się zaakceptować ze względów zasadniczych, wynikających z konstytucyjnego podziału kompetencji władzy państwowej. Oznacza to, że w obowiązującym stanie prawnym nie ma podstaw do przyjęcia, że Komornik jest płatnikiem podatku od towarów i usług również w przypadku świadczenia usług – zbycia wartości niematerialnych i prawnych.

Tut. organ wskazuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W zakresie powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy wskazać, że tezy wynikające z tych orzeczeń nie stoją w sprzeczności z rozstrzygnięciem zawartym w niniejszej interpretacji. W niniejszej sprawie nie dochodzi do naruszenia zasady neutralności i proporcjonalności, ani ograniczeń w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Należy także podkreślić, że powołane w treści wniosku wyroki sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osądzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej – przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.