2019.04.11 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT1-3.4012.78.2019.2.EB
z 11 kwietnia 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2019 r. (data wpływu 7 lutego 2019 r.), uzupełnionym w dniu 15 marca 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 23% stawki podatku dla prac naprawczych refakturowanych przez Wspólnotę – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 15 marca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 23% stawki podatku dla prac naprawczych refakturowanych przez Wspólnotę.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnota Mieszkaniowa (Wnioskodawca), działa na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 716, z późn. zm.). Wnioskodawca zarządza budynkiem stanowiącym mienie członków wspólnoty. W trakcie eksploatacji budynku zarządzanego przez Wnioskodawcę zdarza się, iż ujawniają się wady wymagające naprawienia. Wady te nie są jednak związane z upływem czasu czy eksploatacją budynku, ale związane są z nieprawidłowym wykonaniem budynku. Budynek zarządzany przez Wnioskodawcę spełnia przesłanki do uznania go za budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Budynek został wybudowany przez podmiot trzeci (Dewelopera), który następnie sprzedał lokale mieszkalne i usługowe nabywcom, stosując odpowiednie stawki VAT (8% w odniesieniu do lokali mieszkalnych i 23% VAT w odniesieniu do lokali niemieszkalnych). Wnioskodawca nie otrzymał faktur od wykonawcy (Dewelopera), gdyż nie był stroną tych umów. Nabywcami lokali byli poszczególni właściciele lokali, na których zostały wystawiane faktury sprzedaży zgodnie m.in. z przepisem art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Stosownie do zapisów ustawy o własności lokali, wspólnota mieszkaniowa powstaje z mocy prawa z chwilą ustanowienia odrębnej własności pierwszego lokalu. Wnioskodawca nie istniał w okresie budowy budynku mieszkalnego, którym zarządza. Wykonawcy budynku wystawiali faktury VAT na rzecz Dewelopera, nie na rzecz Wnioskodawcy. Wspólnota nie posiada wiedzy na temat faktur wystawianych przez podmioty trzecie na rzecz Dewelopera, jak również nie ma dostępu do tego typu dokumentów. Wnioskodawca chciałby samodzielnie zlecić wykonanie prac naprawczych podmiotom trzecim, a następnie refakturować koszty tych prac na wykonawcę budynku mieszkalnego, który był odpowiedzialny za prawidłowe wykonanie budynku. Usługi te (szeroko rozumiane roboty budowlane i ogólnobudowlane) obejmują usługi wyszczególnione w załączniku nr 14 do ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2017 r., 1221 t.j., z późn. zm.). Uwzględniając brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, a także art. 17 ust. 1h ustawy, Wnioskodawca weryfikuje własną rolę w przedmiotowych transakcjach. Biorąc pod uwagę, iż usługi budowlane nabywane przez Wnioskodawcę od podmiotów trzecich będą odsprzedawane do pierwotnego wykonawcy budynku, wykonawca ten jest traktowany jak inwestor, Wnioskodawca jak główny wykonawca, natomiast podmiot faktycznie wykonujący prace (usługodawca) staje się podwykonawcą. Należy podkreślić, że Wnioskodawca na chwilę złożenia wniosku nie jest czynnym podatnikiem VAT jednak w czasie, w którym zrealizuje przeprowadzenie ww. czynności dokona rejestracji jako podatnik VAT czynny; czynnymi podatnikami VAT nie korzystającymi ze zwolnienia w podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy są również podwykonawcy (usługodawcy). Przy takim rozumieniu przedmiotowej transakcji pojawi się konieczność objęcia transakcji procedurą odwrotnego obciążenia VAT – tj. podatnikiem w transakcji staje się Wnioskodawca (jako główny wykonawca), a faktyczny wykonawca prac (jako podwykonawca) wystawia na rzecz Wnioskodawcy fakturę bez wykazanej na niej kwoty podatku. Wnioskodawca będzie więc podmiotem zobowiązanym do wykazania kwoty podatku należnego w prawidłowej wysokości i zgodnego z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług rozliczenia transakcji. Do usunięcia wad wymagających naprawienia błędów (których wykonanie Wnioskodawca zleca podmiotom trzecim), co do zasady, zobowiązani są wykonawcy budynków mieszkalnych. Zgodnie z ogólną zasadą odpowiedzialności za wady fizyczne rzeczy sprzedanej, wykonawca budynku mieszkalnego – w tym przypadku Deweloper, zobowiązany jest do usunięcia wad i usterek nieruchomości wspólnej. Naprawy te dokonywane są w ramach rękojmi bądź gwarancji, na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego. W okolicznościach sprawy pierwotny wykonawca budynku (Deweloper) nie dokona jednak naprawy na podstawie gwarancji bądź rękojmi. Wnioskodawca wskazuje, że usługi budowlane nabywane przez Wnioskodawcę od podmiotów trzecich będą odsprzedawane Deweloperowi. W przypadku odmowy akceptacji poniesienia tych kosztów przez Dewelopera (a więc nabycia przedmiotowych usług), Wnioskodawca dysponuje roszczeniem względem Dewelopera w ramach odpowiedzialności kontraktowej. Obowiązek poniesienia kosztów przez Dewelopera nie będzie wynikał z przepisów regulujących kwestie rękojmi lub gwarancji. Podejmowane roboty budowlane nie polegają na odtworzeniu stanu pierwotnego lecz na uzyskaniu stanu zgodnego z projektem budowlanym. Jako przykład można wskazać sytuację, w której Deweloper wykonał budynek nie stosując właściwego ocieplenia pomimo, że jest to wskazane w projekcie oraz wykonanie tego elementu jest zgodne ze sztuką budowlaną. Wnioskodawca nie dąży do przywrócenia stanu pierwotnego obiektu budowlanego, ponieważ stan pierwotny był stanem wadliwym. Z tej przyczyny wykonanie przedmiotowych usług Wnioskodawca będzie traktował jako świadczenia odrębne od prac wykonywanych wcześniej przez Dewelopera. Wobec zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie prawidłowego opodatkowania przedmiotowej transakcji, w szczególności prawidłowej stawki VAT, jaka powinna być przez Wnioskodawcę zastosowana w tej sprawie.

W uzupełnieniu wniosku Wspólnota wskazała:

usługi które Wspólnota będzie refakturowała na wykonawcę budynku nie mieszczą się w pojęciu budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
usługi (prace budowlane) nabywane przez Wspólnotę w związku z koniecznością usunięcia wad budynku będą polegały na:
1. pracach naprawczych elewacji (naprawa elewacji, wykonanie izolacji pionowej ściany dylatacyjnej budynku, poprawne osadzenie w ścianach podokienników blaszanych, montaż odbojnic słupów, malowanie tynków zewnętrznych, naprawa opaski wokół budynku),
2. pracach naprawczych na dachu (rozebranie pokrycia dachu z istniejącej papy, wymiana obróbek blacharskich, wykonanie warstwy spadkowej z betonu, pokrycie dachu papą asfaltową, zdjęcie pokryw betonowych z kominów – podmurowanie ich do wysokości spodu pokryw i ponowne założenie pokryw, wykonanie prawidłowego odwodnienia dachu – montaż rurociągów i kształtek polietylenowych, montaż wpustów dachowych),
3. pracach naprawczych pasa pieszo-jezdnego (rozebranie nawierzchni z kostki, rozebranie podbudowy z gruntu stabilizowanego cementem, rozebranie podbudowy z betonu, naprawa pokrycia garażu papą termozgrzewalną z uszczelnieniem dylatacji budynku z wyrównaniem istniejącego okrycia papą, ułożenie mat wibroizolacyjnych, oddylatowanie pionowe kostki brukowej matą wibroizolacyjną, ułożenie izolacji przeciwdźwiękowej z wełny mineralnej, wykonanie podbudowy z betonu cementowego, wykonanie warstwy podsypki cementowo-piaskowej, wykonanie nawierzchni z kostki brukowej),
4. pracach naprawczych podłogi w garażu podziemnym (wykonanie izolacji poziomej przeciwwilgociowej, wykonanie posadzki cementowej ze spadkiem, zagruntowanie szczelin dylatacyjnych, wykonanie faset, malowanie posadzki masą na bazie żywic epoksydowych),
5. pracach naprawczych stopni na klatkach schodowych (rozebranie wykładziny, skucie istniejących stopni, układanie płytek gresowych),
6. naprawie wad węzła cieplnego (wykonanie izolacji akustycznej stropu węzła, wykonanie tynku na siatce dla osłonięcia wełny mineralnej, założenie poduszki gumowej pod zespół pomp, wykonanie dylatacji obwodowej posadzki oddzielającej podłogę węzła od ścian),
7. naprawie izolacji akustycznej rur kanalizacyjnych,
8. pracach naprawczych z branży elektrycznej (demontaż i ułożenie na nowo instalacji odgromowej, naprawa klap dymowych, podłączenie wpustów dachowych).
odpowiedzialność kontraktowa to odpowiedzialność wykonawcy budynku – Dewelopera, określona w art. 471 Kodeksu cywilnego, polegająca na obowiązku naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania.

Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, że kwestie związane z zastosowaniem mechanizmu tzw. odwrotnego obciążenia nie są przedmiotem niniejszego wniosku. Wnioskodawca nie ma bowiem wątpliwości, iż w przedstawionym stanie faktycznym będzie pełnić rolę podatnika, na którym spoczywać będzie obowiązek określenia prawidłowej stawki podatku VAT. Wnioskodawca zamieścił opis ww. mechanizmu w treści wniosku celem wyczerpującego przybliżenia stanu faktycznego oraz zaprezentowania swojego stanowiska. Nie wpływa to jednak na treść zapytania, które dotyczy jedynie prawidłowej wysokości stawki podatku za wykonywane usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku.

Czy prace budowlane wykonywane w ramach naprawy poczynionych błędów budowlanych (usuwanie wad budynku), które Wnioskodawca zleca do wykonania podwykonawcom, podlegają opodatkowaniu 23% podstawową stawką VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, prace budowlane wykonywane w ramach naprawy poczynionych błędów budowlanych, które Wnioskodawca zleca do wykonania podwykonawcom, a następnie odsprzedaje na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku. Usługi będące przedmiotem niniejszej sprawy są usługami, dla których ustawodawca przewidział specjalny sposób rozliczeń w procedurze odwrotnego obciążenia. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy: „Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.”

Zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy „W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”. Do przyjmowania na gruncie interpretacji art. 17 ust. 1 h ustawy o VAT powszechnego (słownikowego) rozumienia pojęcia „podwykonawca” odwołało się również Ministerstwo Finansów (tj. projektodawca wprowadzenia przedmiotowego przepisu do Ustawy o VAT) w toku konsultacji społecznych dotyczących projektu ustawy z 22 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku do towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (tj. projektu ustawy wprowadzającej art. 17 ust. 1h ustawy o VAT). Mianowicie w piśmie Ministerstwa Finansów z 15 listopada 2016 r. (opublikowanym na stronie Rządowego Centrum Legislacji 16 stycznia 2017 r.) zawierającym odpowiedzi na uwagi do przedmiotowego projektu ustawy przedstawione przez Związek Pracodawców wskazano, że: „Dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające wydaje się powszechnie przyjęte rozumienie tego pojęcia, takie jak np. w definicji zawartej w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, zgodnie z którą podwykonawca to: „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (...).” Ministerstwo Finansów wyraziło identyczne stanowisko w odpowiedzi na interpelację poselską nr 8831 w sprawie objęcia usług budowlanych mechanizmem odwróconego obciążenia podatkiem VAT. Pojęcie „podwykonawcy” wprowadza zatem na grunt analizowanych przepisów następujące podmioty:

podwykonawcę – jako zleceniobiorcę wykonującego podzleconą pracę,
głównego wykonawcę – jako podmiot podzlecający podwykonawcy wykonanie częściowe lub całościowe danej inwestycji oraz
inwestora – jako podmiot zlecający na rzecz głównego wykonawcy wykonanie danej inwestycji.

Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48) przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora. Innymi słowy usługobiorca staje się podatnikiem VAT w transakcji w przypadku gdy: świadczone usługi są usługami wyszczególnionymi w załączniku nr 14 do UVAT; usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca, usługodawca jest podatnikiem, którego sprzedaż nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, usługobiorca jest podatnikiem VAT czynnym. Odnosząc te warunki do przedmiotowej sytuacji należy wskazać, że: usługi objęte wnioskiem są objęte zakresem załącznika nr 14 do ustawy (pozycje 2-48), Wnioskodawca odsprzedaje usługi na rzecz Inwestora, sam jest więc głównym wykonawcą a usługodawca staje się podwykonawcą, usługodawca jest podatnikiem, którego sprzedaż nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. W efekcie spełnienia wszystkich przesłanek dla zastosowania procedury odwrotnego obciążenia, Wnioskodawca staje się w przedmiotowej transakcji podatnikiem. Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. Oznacza to, iż Wnioskodawca przejmuje na siebie obowiązki, które w normalnej procedurze VAT nakładane są na usługodawcę. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika. Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W przedmiotowym przypadku rolę podatnika przejmuje Wnioskodawca i jest zobowiązany do wypełnienia przewidzianych ustawą obowiązków. W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentująca sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. W myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów i wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi, faktura powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”. Z kolei zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca, faktura nie zawiera - danych określonych w ust. 1 pkt 12-14. Faktura wystawiana przez usługodawcę (podwykonawcę) nie będzie więc zawierała informacji o: stawce podatku (art. 106e ust. 1 pkt 12), sumie wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (art. 106e ust. 1 pkt 13), kwocie podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (art. 106e ust. 1 pkt 14). Skoro faktura wystawiana przez usługodawcę (podwykonawcę) nie zawiera stawki podatku, to Wnioskodawca, jako podatnik dla przedmiotowych transakcji i podmiot zobowiązany do prawidłowego rozliczenia podatku, jest zobligowany do właściwego określenia stawki VAT. Przy określaniu czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi. Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych. Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. W przypadku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia to nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, tym samym nabywca jest zobowiązany do wskazania właściwej klasyfikacji nabywanych świadczeń. Wnioskodawca przeprowadził więc szczegółowe analizy w zakresie właściwej stawki VAT, która powinna zostać zastosowana w przedmiotowym przypadku.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83. art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. 23% stawka VAT jest stawką podstawową, stosowaną do transakcji objętych opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Inne stawki podatku VAT, w szczególności stawki obniżone czy też stawkę 0%, stosuje się na zasadach wyjątku w przypadkach enumeratywnie wskazanych przez ustawodawcę. Należy mieć również na uwadze, iż o ile zastosowanie stawki podstawowej 23% nie wymaga spełniania dodatkowych warunków (poza generalnymi przesłankami w zakresie transakcji podlegających opodatkowaniu VAT), to zastosowanie stawek obniżonych wymaga zaistnienia specyficznych warunków i spełnienia określonych wymogów formalnych, w szczególności stawki obniżone stosuje się dla towarów i usług enumeratywnie wskazanych w ustawie i załącznikach do niej, czy też w przypadku specyficznych transakcji po spełnieniu określonych wymogów formalnych i dokumentacyjnych (i.e. WDT, eksport). Można więc przyjąć, iż istnieje domniemanie objęcia transakcji opodatkowanych 23%, podstawową stawką podatku VAT i podatnik nie ma prawa zastosowania niższej stawki chyba, że spełnia specyficzne warunki, wprost znajdujące oparcie w przepisach prawa podatkowego. Jednym z przypadków zastosowania stawek obniżonych w podatku VAT jest stosowanie stawki w wysokości 8% do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (art. 41 ust. 12 ustawy). Jednocześnie w ustępach 12a-12c tego przepisu ustawodawca precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. 12b. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; 2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. 12c. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.” Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku usług budowlanych objętych załącznikiem nr 14 do ustawy, ale mających charakter naprawy wad budynków zastosowanie powinna znaleźć podstawowa, 23% stawka VAT. W efekcie Wnioskodawca, rozliczając w procedurze odwrotnego obciążenia usługi nabywane od usługodawców jako podwykonawców, które następnie są odsprzedawane na rzecz inwestora, powinien wystawiać faktury VAT na kwotę netto powiększone o 23% stawkę VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, wynika to zarówno z literalnego brzmienia przepisów, jak i z analizy przesłanek celowościowych i funkcjonalnych ich wprowadzenia. Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 12 ustawy „Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.” Ustawodawca wskazał więc wprost, iż obniżona 8% stawka VAT powinna być stosowana w przypadku wykonywania czynności enumeratywnie wskazanych w treści przepisu, tj. do: dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy. Gdyby celem ustawodawcy było objęcie szerokiego zakresu prac budowlanych, ustawodawca zapewne nie wskazywałby na konkretne czynności, albo zezwolił na stosowanie stawki 8% do prac budowlanych w szerokim tego pojęcia znaczeniu. Ustawodawca nie posłużył się także sformułowaniem „i innych o podobnym charakterze” czy sformułowaniem zbliżonym, a stosowanym w przepisach podatkowych w przypadku, gdy celem ustawodawcy nie jest wskazywanie na zamknięty katalog przypadków, a jedynie wskazywanie na pewne cechy dominujące świadczenia. Wszystko to prowadzi Wnioskodawcę do wniosku, iż zastosowanie stawki 8% jest możliwe jedynie w przypadku, gdy podejmowane prace mają charakter dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji czy przebudowy. Ponadto, jak jest powszechnie przyjmowane w doktrynie i orzecznictwie, przepisy dotyczące ulg i zwolnień (a także obniżenia stawek), stanowią wyjątek od ogólnych zasad opodatkowania, w związku z czym powinny podlegać wykładni ścisłej i nie jest dopuszczalna ich rozszerzająca interpretacja. Pogląd ten nie jest kontrowersyjny i powszechnie przyjmuje się jego słuszność i prawidłowość, stąd też Wnioskodawca uważa, iż powinien mieć zastosowanie również w tym przypadku. W nakreślonym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, wykonywane w procedurze odwrotnego obciążenia roboty budowlane, obejmują naprawę wad budynku. Nawet jeśli więc roboty budowlane dotyczą budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to nie obejmują swoim zakresem żadnego z rodzajów prac wskazanych przez ustawodawcę (art. 41 ust. 12 ustawy) jako podlegające opodatkowaniu preferencyjną stawką VAT: a) dostawa budynku została już dokonana przy pierwotnym oddaniu budynku do używania, te prace zostały już na gruncie VAT rozliczone; b) budowa: w przedmiotowym przypadku nie dochodzi do budowy budynku w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U.2017.1332 t.j.); zgodnie z art. 3 pkt 6 ilekroć w ustawie jest mowa o „budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego;” c) remont: zgodnie z definicją wskazaną w przytoczonym już Prawie budowlanym (art. 3 pkt 8), ilekroć mowa o „remoncie - należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym;” Nie dochodzi tu więc do odtworzenia stanu pierwotnego, ponieważ stan pierwotny był stanem wadliwym i celem podjętych prac jest doprowadzenie do stanu innego niż stan pierwotny; d) modernizacja: Prawo budowlane nie zawiera definicji tego pojęcia, natomiast zgodnie z rozumieniem językowym modernizacja oznacza „unowocześnienie i usprawnienie czegoś” (Słownik Języka Polskiego PWN); w przedmiotowym przypadku z całą pewnością nie dochodzi do unowocześniania i usprawniania, celem prac jest bowiem uzyskanie oczekiwanego stanu budynku, odpowiadającego obowiązującym normom i przepisom; e) termomodernizacja: Pojęcie również nie zdefiniowane w prawie budowlanym; czynności termomodernizacji służą jednak zmniejszeniu zapotrzebowania i zużycia energii cieplnej w danym obiekcie budowlanym i tego typu prace również nie są wykonywane w przedmiotowym przypadku; przebudowa; zgodnie z definicją wskazaną w przytoczonym już Prawie budowlanym (art. 3 pkt 7a), ilekroć mowa o „przebudowie - należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego”; Należy mieć na uwadze, iż w przedmiotowym przypadku celem nie jest dokonanie zmian w budowie budynku, celem jest uzyskanie stanu, jaki budynek powinien mieć, a nie ma w wyniku błędów poczynionych przez pierwotnego wykonawcę budynku. Jednocześnie należy podkreślić, iż celem preferencji wyrażonej w art. 41 ust. 12 ustawy a polegającej na stosowaniu stawki 8%, jest wsparcie zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych. Ustawodawca dał temu wyraz w ust. 12b wskazując, iż preferencja ma zastosowanie jedynie w przypadku: „1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; 2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.” Można więc wywnioskować, iż ustawodawca nie wspiera tą preferencją budowy budynków, których wielkość wskazuje, iż nie służą jedynie (albo głównie) zaspokojeniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych, ale biorąc pod uwagę wielkość inwestycji mogą wskazywać raczej na zaspokajanie potrzeb szeroko rozumianej reprezentacji czy dążenia do luksusu. Analogicznie w przedmiotowym przypadku - wykonywane prace nie będą miały na celu zaspokajania potrzeb mieszkaniowych wspieranych przez Państwo, ale będą miały na celu naprawienie błędów poczynionych przez pierwotnego wykonawcę podczas realizacji inwestycji. Zdaniem Wnioskodawcy, w takim przypadku nie może więc znajdować zastosowania obniżona stawka 8%, ponieważ budżet Państwa nie może ponosić skutków błędów wykonawcy prac budowlanych. Takie działanie pozostawałoby – zdaniem Wnioskodawcy – w sprzeczności z ratio legis analizowanych przepisów. Dlatego też zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym prace budowlane wykonywane w ramach naprawy poczynionych błędów budowlanych, które Wnioskodawca zleca do wykonania podwykonawcom a następnie odsprzedaje na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu 23%, podstawową stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami zaś, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione łącznie następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Z treści przywołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść na rzecz świadczącego usługę i jeżeli świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Jednocześnie w myśl art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem, w niezbędnym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie tego ostatniego, odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 Kodeksu cywilnego) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kodeksu cywilnego).

W myśl postanowień art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle cytowanego przepisu na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnotą mieszkaniową działającą na podstawie ustawy o własności lokali. Zdarza się, że w budynku zarządzanym przez Wspólnotę w trakcie eksploatacji ujawniają się wady budynku związane z nieprawidłowym wykonaniem budynku. Wspólnota zamierza samodzielnie zlecić wykonanie prac naprawczych podmiotom trzecim, a następnie refakturować koszty tych prac na wykonawcę budynku (Dewelopera). W związku z powyższym usługi naprawy będą „odsprzedawane” Deweloperowi. W przypadku odmowy akceptacji tych kosztów przez Dewelopera, Wnioskodawca dysponuje roszczeniem o ich zwrot na podstawie art. 471 Kodeksu cywilnego.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w okolicznościach niniejszej sprawy Wspólnota nie będzie występowała w roli świadczącego usługę, w rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Istotnie Wspólnota będzie nabywała od podmiotu trzeciego usługi budowlane związane z usunięciem usterek budynku i kosztami tych napraw będzie obciążała pierwotnego wykonawcę robót budowlanych. Należy jednak zaznaczyć, że – jak wskazała Wspólnota w treści wniosku – w przypadku odmowy przez Dewelopera akceptacji poniesionych kosztów związanych z usunięciem usterek budynku, przysługuje jej roszczenie o zwrot tych kosztów w ramach tzw. „odpowiedzialności kontraktowej”, na podstawie art. 471 Kodeksu cywilnego. To oznacza, że Wspólnota nabywając usługi budowlane od podmiotu trzeciego nie będzie działała w swoim imieniu ale na rzecz wykonawcy robót, tym samym nie wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę stosownie do treści art. 8 ust. 2a ustawy. W konsekwencji nie wystąpi żadna z katalogu czynności określonych w art. 5 ust. 1 ustawy podlegających opodatkowaniu. Natomiast zwrot kosztów związany z koniecznością usunięcia wad budynku będzie miał charakter odszkodowawczy i nie będzie stanowił wynagrodzenia za świadczenie usług. Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wspólnoty, że czynności te stanowią świadczenie usług, które będzie opodatkowane 23% stawką podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w związku z powyższym rozstrzygnięciem, zgodnie z którym Wspólnota nie będzie świadczyła usług o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy na rzecz wykonawcy robót budowlanych, rozstrzygniecie kwestii stawki podatku od towarów i usług obowiązującej dla usług budowlanych opisanych we wniosku stało się bezzasadne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin