2021.09.24 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-1.4011.573.2021.2.KF
z 24 września 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 7 maja 2021 r. (data wpływu 9 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 13 września 2021 r. (data wpływu 15 września 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

powstania obowiązku podatkowego w związku ze sprzedażą nieruchomości – jest prawidłowe,
skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wydatkowania środków ze sprzedanej nieruchomości na spłatę kredytu budowlano-hipotecznego – jest prawidłowe,
skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wydatkowania środków ze sprzedanej nieruchomości na spłatę zobowiązania wobec byłego męża w związku z podziałem majątku wspólnego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

powstania obowiązku podatkowego w związku ze sprzedażą nieruchomości,
skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wydatkowania środków ze sprzedanej nieruchomości na spłatę kredytu budowlano-hipotecznego,
skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wydatkowania środków ze sprzedanej nieruchomości na spłatę zobowiązania wobec byłego męża w związku z podziałem majątku wspólnego,
skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wydatkowania środków ze sprzedanej nieruchomości na remont nieruchomości, w której Wnioskodawczyni mieszka.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej, pismem z 31 sierpnia 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.573.2021.1.KF, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane 31 sierpnia 2021 r., skutecznie doręczono 6 września 2021 r., natomiast 15 września 2021 r. do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenia przyszłe.

Stan faktyczny:

Rodzice Wnioskodawczyni: A oraz B na podstawie umowy sprzedaży z dnia 2 grudnia 1982 r. na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej nabyli własność nieruchomości położnej w miejscowości (…), składającej się z działki nr (…), o powierzchni wynoszącej 0,0800 ha, dla której Sąd (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…). W dniu 21 sierpnia 2009 r. B zmarł.

Aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 20 lutego 2018 r. sporządzonym przez Notariusza (…) spadek po B nabyły z mocy ustawy A (matka Wnioskodawczyni) oraz Wnioskodawczyni, każda w udziale wynoszącym 1/2. W skład spadku po B wchodził udział w wysokości 1/2 nieruchomości położnej w miejscowości (…), składającej się z działki nr (…), o powierzchni wynoszącej 0,0800 ha, dla której Sąd (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Wnioskodawczyni i jej matka nabywając spadek po B skorzystały ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r., na potwierdzenie czego Naczelnik Urzędu Skarbowego w (…) wydał w dniu (…) 2018 r. zaświadczenie znak sprawy (…) oraz w dniu (…) 2018 r. znak sprawy (…).

Na podstawie Umowy o podział majątku wspólnego, umowy o dział spadku, umowy zniesienia współwłasności oraz umowy ustanowienia służebności osobistej z dnia 9 maja 2018 r. zawartej przed notariuszem (…) Wnioskodawczyni nabyła całość nieruchomości położnej w miejscowości (…), składającej się z działki nr (…), o powierzchni wynoszącej 0,0800 ha, dla której Sąd (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…) bez spłat na rzecz swojej matki A.

Do nabycia nieruchomości zastosowano zwolnienie z podatku, na potwierdzenie czego Naczelnik Urzędu Skarbowego w (…) wydał zaświadczenie znak sprawy: (…).

Aktem notarialnym z dnia 17 marca 2021 r. Rep. A nr (…) zawartym przed notariuszem (…) Wnioskodawczyni sprzedała prawo własności położonej w (…) nieruchomości gruntowej – działki nr (…) o powierzchni 0,0800 ha, objętej księgą wieczystą nr (…), Sądu (…) – małżonkom (…) za cenę 350.000,00 zł.

Zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wyniku działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni oraz jej małżonek C na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej byli właścicielami nieruchomości położonej w miejscowości (…), składającej się z trzech działek o numerach ewidencyjnych (…) o łącznej powierzchni 0,1646 hektara, dla której Sąd (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…).

Na dokończenie budowy domu na tej nieruchomości w dniu 26 października 2006 r. zawarli z Bankiem (…) umowę kredytu budowlano-hipotecznego nr (…). Na zabezpieczenie spłaty kredytu zostały ustanowione hipoteki: hipoteka umowna zwykła na kwotę (…), hipoteka umowna kaucyjna na kwotę (…), hipoteka umowna zwykła na kwotę (…), hipoteka umowna kaucyjna na kwotę (…).

Zgodnie z § 2 ust. 6 umowy kredytu budowlano-hipotecznego przeznaczeniem kredytu było dokończenie budowy domu wolnostojącego systemem gospodarczym położnego w miejscowości (…), działka nr ew. (…), dla której to nieruchomości Sąd (…) prowadzi KW nr (…).

Małżonkowie C i Wnioskodawczyni nie zawierali umów majątkowych małżeńskich.

Wyrokiem z dnia (…) 2019 r. Sąd (…) wydanym w sprawie (…) rozwiązał przez rozwód bez orzekania o winie związek małżeński zawarty w dniu 30 grudnia 1989 r. pomiędzy C i Wnioskodawczynią.

Opisanym wyżej wyrokiem Sąd (…) dokonał również podział majątku wspólnego małżonków ustalając, że w jego skład wchodzi:

nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w miejscowości (…), składająca się z trzech działek o numerach ewidencyjnych (…) o łącznej powierzchni 0,1646 hektara, dla której Sąd (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) o wartości 470.000 zł (czterysta siedemdziesiąt tysięcy złotych),
samochód osobowy (…), o wartości 20.000 zł (dwadzieścia tysięcy złotych),
samochód osobowy (…), o wartości 2.000 zł (dwa tysiące złotych),
przyczepa kempingowa (…), o wartości 2.000 zł (dwa tysiące złotych),

tj. majątek łączny o wartości 494.000 zł.

Sąd (…) dokonał podziału majątku wspólnego C i Wnioskodawczyni, w ten sposób, że:

na wyłączną własność powoda C przyznał samochód (…), o wartości 20.000 zł i przyczepę kempingową (…), o wartości 2.000 zł,
na wyłączną własność pozwanej Wnioskodawczyni przyznał nieruchomość zabudowaną, położoną w miejscowości (…), składającą się z trzech działek o numerach ewidencyjnych (…) o łącznej powierzchni 0,1646 hektara, dla której Sąd (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) o wartości 470.000 zł i samochód osobowy (…), o wartości 2.000 zł,
zobowiązał pozwaną Wnioskodawczynię do zapłaty na rzecz powoda C tytułem spłaty kwotę 120.000 zł (sto dwadzieścia tysięcy złotych), płatną w terminie dwóch lat od uprawomocnienia się wyroku rozwodowego wraz z odsetkami ustawowymi w przypadku opóźnienia w płatności należności,
zobowiązuje powoda C do opuszczenia i opróżnienia z rzeczy stanowiących jego własność nieruchomości położonej w (…), w terminie 21 dni od otrzymania przez niego spłaty z tytuły podziału majątku wspólnego.

W dniu 15 maja 2019 r. do protokołu rozprawy poprzedzającej wydanie wyroku Wnioskodawczyni złożyła oświadczenie, że obowiązuje się do samodzielnej spłaty kredytu obciążającego nieruchomość w (…), z którego na dzień składania oświadczenia pozostało do zapłaty kwota (…).

Wyrok Sądu (…) z dnia (…) 2019 r. uprawomocnił się w dniu (…) 2019 r.

Wnioskodawczyni posiada stałe miejsce zamieszkania w (…).

Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem VAT.

Zdarzenia przyszłe:

Środki ze sprzedaży nieruchomości gruntowej – działki nr (…) o powierzchni 0,0800 ha, objętej księgą wieczystą nr (…), Sądu (…) Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na:

spłatę całości pozostałego do spłaty kredytu budowlano-hipotecznego nr (…) zaciągniętego wraz z byłym małżonkiem w dniu 26 października 2006 r. wraz z odsetkami od tego kredytu,
spłatę byłego małżonka – C z tytułu podziału majątku wspólnego zgodnie z wyrokiem Sądu (…) z dnia (…) 2019 r. wydanym w sprawie (…) w kwocie 120.000 zł,
remont nieruchomości położonej w (…).

Powyższe wydatki będą poniesione przed upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowana doprecyzowała opis sprawy, udzielając odpowiedzi na postawione w wezwaniu pytania i wskazała, że:

W skład spadku po B wchodził wyłącznie udział w wysokości 1/2 nieruchomości położnej w miejscowości (…), składającej się z działki nr (…), o powierzchni wynoszącej 0,0800 ha, dla której Sąd (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…). Nie było innych przedmiotów spadkowych.
Na podstawie umowy o podział majątku wspólnego, umowy o dział spadku, umowy zniesienia współwłasności oraz umowy ustanowienia służebności osobistej z dnia 9 maja 2018 r. zawartej przez notariuszem (…) Rep A (…) Wnioskodawczyni nabyła własność całej nieruchomości opisanej wyżej (KW (…)). Pierwotnie przysługiwał Jej udział w wysokości 1/2 w masie spadkowej, co stanowiło 1/4 udziału w nieruchomości.
Wraz ze swoim małżonkiem Wnioskodawczyni była solidarnie zobowiązana do spłaty kredytu budowlano-hipotecznego Nr (…).

Dodatkowo w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowana uzupełniła opis sprawy w odniesieniu do pytania nr 4 wskazując, że:

Wnioskodawczyni ze środków otrzymanych z tytułu sprzedaży nieruchomości położonej w (…) działka (…) (KW (…)) planuje wykonać remont w nieruchomości położonej w (…).

Planowane prace remontowe:

remont pomieszczeń pokoi, kuchni, łazienki, korytarza i klatki schodowej,
zakup i wymiana drzwi zewnętrznych,
położenie gładzi i pomalowanie ścian,
zakup rolet wewnętrznych,
wyłożenie płytek kamiennych na schody wejściowe do budynku,
remont elewacji,
remont ogrzewania gazowego,
wykonanie kostki brukowej na wjeździe garażowym do budynku,
remont ogrodzenia, zakup elementów do płotu i furtki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Stan faktyczny:

Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia w dniu 15 marca 2021 r. nieruchomości działki nr (…), o powierzchni wynoszącej 0,0800 ha, dla której Sąd (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…), którą:
1. w udziale 1/4 nabyła w drodze spadkobrania po zmarłym w dniu 21 sierpnia 2009 r. B na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 20 lutego 2018 r.,
2. w pozostałej części nabyła w drodze umowy o podział majątku wspólnego, umowy o dział spadku, umowy zniesienia współwłasności oraz ustanowienia służebności z dnia 9 maja 2018 r.?

Zdarzenia przyszłe:

Czy spłata przez Wnioskodawczynię, jako współkredytobiorcę, całości kredytu budowlano-hipotecznego nr (…) zaciągniętego wraz z byłym małżonkiem w dniu 26 października 2006 r. na dokończenie budowy domu w (…) oraz odsetek od tego kredytu, ze środków otrzymanych ze sprzedaży nieruchomości położonej w (…) działka (…) korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.f., jako wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a-b u.p.d.o.f.?
Czy spłata przez Wnioskodawczynię ze środków otrzymanych ze sprzedaży nieruchomości położonej w (…) działka (…) byłego małżonka C z tytułu podziału majątku wspólnego zgodnie z wyrokiem Sądu (…) z dnia (…) 2019 r. korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., jako wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f.?
Czy wydatki, które Wnioskodawczyni planuje ponieść na remont nieruchomości w (…), w którym to lokalu Wnioskodawczyni mieszka, mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe w myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) u.p.d.o.f., a w związku z tym być objęte zwolnieniem z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytań nr 1-3. Natomiast w zakresie pytania nr 4 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 1, odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię w dniu 17 marca 2021 r. nieruchomości objętej księgą wieczystą o numerze (…) w części dotyczącej udziału nabytego w spadku po B, tj. do kwoty (…) zł, nie podlega opodatkowaniu z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. W pozostałej części, tj. w zakresie (…) zł takiemu podatkowi podlega, jednak Wnioskodawczyni skorzystać może z ulgi mieszkaniowej o jakiej mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f. w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Spadkodawca B wraz z małżonką nabyli nieruchomość objętą księgą wieczystą o numerze (…) w dniu 2 grudnia 1982 r. Upłynął zatem pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Niezależnie od powyższego, na wypadek uznania, że art. art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f. nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, to Wnioskodawczyni (jako spadkobierczyni) nabyła spadek po ojcu w dacie jego śmierci. Również ten uprawnia do stwierdzenia, że upłynął pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie w dniu 17 marca 2021 r. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawczyni w spadku po B nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. W konsekwencji, co do 1/4 ceny sprzedaży nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Na powyższe stanowisko nie ma wpływu fakt, że w dniu 9 maja 2018 r. nastąpił dział spadku, podział majątku i zniesienie współwłasności po zmarłym B.

Zgodnie z art. 10 ust. 7 ustawy PIT, nie stanowi nabycia lub odpłatnego zbycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku. Podatkowi dochodowemu nie podlega zatem 1/4 części sprzedaży nieruchomości, tj. (…) zł.

Wnioskodawczyni w wyniku umowy o podział majątku wspólnego, dział spadku i zniesienie współwłasności otrzymała nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekraczała udział jaki jej pierwotnie przysługiwał po ojcu. Z tego powodu, w części podział majątku, dział spadku i zniesienie współwłasności stanowiły dla niej nowe nabycie, w rozumieniu przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, skoro w związku z odpłatnym zbyciem przedmiotowego lokalu mieszkalnego w 2021 r., nie upłynął przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat, co rodzi po stronie Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy ponad wysokość jej udziału po ojcu, czyli co do kwoty (…) zł.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 2, spłata przez Wnioskodawczynię jako stronę umowy kredytowej – kredytu budowlano-hipotecznego nr (…) wraz z odsetkami stanowić będzie wydatek na własny cel mieszkaniowy zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 u.p.d.o.f., uprawniający Wnioskodawczynię do skorzystania ze zwolnienia o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Kredyt zaciągnięty bowiem został przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości objętej księgą wieczystą o nr (…). Z umowy kredytowej jednoznacznie zaś wynika, że przeznaczeniem kredytu był cel mieszkaniowy, tj. dokończenie budowy domu wolnostojącego systemem gospodarczym położnego w miejscowości (…), działka nr. ew. (…), dla której to nieruchomości Sąd (…) prowadzi KW nr (…). W nieruchomości tej Wnioskodawczyni zamieszkuje i jest jej wyłączną właścicielką. Do spłaty kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości zobowiązani są solidarnie Wnioskodawczyni oraz jej były małżonek. Kredytobiorcy porozumieli się, że to Wnioskodawczyni obciążona zostanie spłatą tego kredytu, co znalazło odzwierciedlenie w wysokości spłat na rzecz byłego małżonka.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 3, spłata przez Wnioskodawczynię na rzecz byłego małżonka kwoty 120.000 zł, z tytułu podziału majątku wspólnego stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Spełniony zostaje bowiem cel wydatkowania przychodu określony w powyższym przepisie. Spłata udziału na rzecz byłego małżonka dotyczy wyłącznie lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawczyni zamieszkuje. Ruchomości, które w wyniku podziału majątku wspólnego zostały przyznane Wnioskodawczyni, mają bowiem niższą wartość niż te ruchomości, które zostały byłemu małżonkowi.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje oparcie w szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z dnia 6 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 2080/17 LEX nr 2725723; Wyrok NSA z dnia 18 maja 2018 r., II FSK1328/16 LEX nr 2509408; Wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2017 r., II FSK 1475/15 LEX nr 2305696, Wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2020 r. II FSK 159/18 LEX nr 2777594). Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie stoi na stanowisku, że stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe spłata małżonka z tytułu podziału majątku wspólnego, a nadto, że z wykładni językowej art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. jest normą celu społecznego (socjalnego), która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Zadaniem, jakie ma spełnić ta norma, jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego. Celem wprowadzenia tego przepisu było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu. Decydujący w tym kontekście jest bowiem warunek wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w terminie trzech lat od końca roku podatkowego.

Argumentację Wnioskodawczyni wspiera również orzeczenie Sądu (…), który dokonując podziału majątku wspólnego zobowiązał C do opuszczenia i opróżnienia z rzeczy stanowiących jego własność nieruchomości położonej w (…), dopiero w terminie 21 dni od otrzymania przez niego spłaty z tytuły podziału majątku wspólnego. Dopiero w wyniku spłaty, Wnioskodawczyni będzie mogła sama zamieszkiwać w nieruchomości w (…).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych w zakresie:

powstania obowiązku podatkowego w związku ze sprzedażą nieruchomości – jest prawidłowe,
skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wydatkowania środków ze sprzedanej nieruchomości na spłatę kredytu budowlano-hipotecznego – jest prawidłowe,
skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wydatkowania środków ze sprzedanej nieruchomości na spłatę zobowiązania wobec byłego męża w związku z podziałem majątku wspólnego – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Poza tym, ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 i ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W myśl art. 10 ust. 7 cyt. ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że w marcu 2021 r. Zainteresowana sprzedała nieruchomość gruntową, którą nabyła częściowo w spadku po ojcu zmarłym w 2009 r., będącym właścicielem tej nieruchomości od 2 grudnia 1982 r., a częściowo w wyniku następnie dokonanego podziału majątku wspólnego, umowy o dział spadku, umowy zniesienia współwłasności oraz umowy ustanowienia służebności osobistej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Ponadto, wskazać należy, że zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego, spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 powyższej ustawy.

Art. 210 ww. Kodeksu stanowi, że każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy przyjąć więc datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat.

Powyższe potwierdza brzmienie art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Natomiast gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika natomiast z uzupełnienia wniosku, w niniejszej sprawie w wyniku nieodpłatnego działu spadku oraz zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku Zainteresowanej ponad udział w spadku, posiadany przed dokonaniem tego działu spadku. Wnioskodawczyni nabyła składnik majątku o wartości przekraczającej udział w spadku. Oznacza to, że dla udziału w nieruchomości gruntowej nabytego w drodze działu spadku oraz zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

Reasumując, na gruncie opisanego stanu faktycznego sprzedaż w 2021 r. przedmiotowej nieruchomości – w części przypadającej na nabycie przez Wnioskodawczynię w drodze spadku po ojcu nie stanowi dla Zainteresowanej źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie, ustalonego zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w tejże części analizowana sprzedaż nie skutkuje po stronie Zainteresowanej powstaniem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych oraz rozliczenia w zeznaniu podatkowym PIT-39.

Natomiast sprzedaż w 2021 r. przedmiotowej nieruchomości – w części przypadającej na nabycie przez Wnioskodawczynię w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności (ponad pierwotny udział spadkowy) skutkuje dla Wnioskodawczyni powstaniem przychodu kwalifikowanego do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, ponieważ sprzedaż w tejże części nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (dział spadku i zniesienie współwłasności). Tym samym, dochód ze sprzedaży nieruchomości w części nabytej w wyniku działu spadku oraz zniesienia współwłasności ponad udział posiadany w wyniku spadkobrania, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, a Wnioskodawczyni obowiązana jest do rozliczenia tejże części w zeznaniu podatkowym PIT-39 składanym za rok 2021.

Według art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy podatkowej, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

wydatki poniesione na:
1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
− położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
wydatki poniesione na:
1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b
– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Zgodnie z wyżej cytowanym przepisem art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się m.in. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Zgodnie z art. 21 ust. 29 ww. ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Ponieważ podstawową okolicznością decydującą o prawie do przedmiotowego zwolnienia jest cel zaciągnięcia kredytu (pożyczki), dlatego też kredyt winien zostać udzielony na cel mieszkaniowy wymieniony w ustawie. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu. Ważne jest również, aby przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości podatnik przeznaczył na spłatę kredytu zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe nie później niż w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym dokonał odpłatnego zbycia.

Należy bowiem wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na ww. cel nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Podstawowym warunkiem zwolnienia podatkowego jest wydatkowanie przez podatnika przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika, np. na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1 (art. 25 ust. 2 lit. a ww. ustawy) – co ma miejsce w analizowanej sprawie.

Wnioskodawczyni wskazała, że środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości gruntowej zamierza m.in. przeznaczyć na spłatę całości kredytu budowlano-hipotecznego zaciągniętego wraz z byłym małżonkiem w 2006 r. w banku w Polsce na dokończenie budowy domu w (…), w którym realizuje własne cele mieszkaniowe i którego jest właścicielem, oraz odsetek od tego kredytu. Zainteresowana odpowiada wraz z byłym mężem solidarnie za ww. kredyt.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkowaniem przychodu na spłatę ww. kredytu. Wydatek ten mieści się bowiem w ustawowym pojęciu własnych celów mieszkaniowych. Zatem spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie z byłym mężem na dokończenie budowy domu, w którym Wnioskodawczyni realizuje własne cele mieszkaniowe, Wnioskodawczyni może zakwalifikować jako wydatek na własne cele mieszkaniowe.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że z treści art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani (art. 366 § 2 ww. ustawy).

Z istoty solidarnej odpowiedzialności dłużników wynika, że aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani. Każdy z dłużników solidarnych odpowiada więc za całość długu, a nie tylko część, jaką można by mu przypisać poprzez np. równy podział kwoty długu pomiędzy zobowiązanych.

Podkreślenia wymaga, że Wnioskodawczyni jako kredytobiorca solidarny odpowiada zatem do pełnej wysokości za zadłużenie wynikające z zawartej umowy kredytu. Dodatkowo Zainteresowana w związku z podziałem majątku małżonków złożyła oświadczenie, że obowiązuje się do samodzielnej spłaty kredytu obciążającego nieruchomość w (…).

Tym samym, wydatkowanie do końca 2024 r. przychodu ze sprzedaży nieruchomości gruntowej, przypadającego na część nabytą w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności ponad udział spadkowy, na spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie z byłym mężem w 2006 r. na dokończenie budowy domu w (…) w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych Zainteresowanej – uprawnia Wnioskodawczynię do skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, uważa się także wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ww. ustawy).

Za wydatek poniesiony na własny cel mieszkaniowy, jakim jest nabycie budynku mieszkalnego, nie można uznać natomiast spłaty dokonanej na rzecz byłego małżonka w związku z dokonaniem podziału w zamian za 1/2 własności domu, który znajdował się uprzednio we wspólności majątkowej małżeńskiej. Spłata na rzecz byłego małżonka jest wydatkiem dokonanym z tytułu podziału majątku wspólnego w wyniku ustania małżeńskiej wspólności majątkowej, nie jest natomiast wydatkiem na nabycie nieruchomości w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego.

Zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 43 § 1 powołanego Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Co do zasady wspólność majątkowa trwa tak długo jak małżeństwo. Stosownie do art. 47 § 1 ww. Kodeksu, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa. Z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać ustanowienia przez sąd rozdzielności majątkowej (art. 52 § 1 tego Kodeksu).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w sentencji uchwały z dnia 15 maja 2017 r. sygn. akt II FPS 2/17 „dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Uchwała dotyczyła wprawdzie określenia momentu nabycia w przypadku odziedziczenia po zmarłym małżonku udziału w nieruchomości lub prawie majątkowym wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże argumenty zawarte w uzasadnieniu tej uchwały zostały uznane w orzecznictwie sądów administracyjnych za aktualne, także w innych przypadkach „wyjścia” lub „wejścia” nieruchomości z/do majątku objętego małżeńską wspólnością majątkową.

Dotyczy to także określenia momentu nabycia nieruchomości przyznanej jednemu z małżonków po rozwodzie w wyniku podziału majątku wspólnego, np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 października 2017 r. sygn. akt II FSK 2674/15 oraz z dnia 9 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1937/15. W uzasadnieniu drugiego z powołanych wyroków NSA wskazał, że „(...) zniesienie współwłasności małżeńskiej nie ma wpływu na określenie daty nabycia nieruchomości bądź udziału w tej nieruchomości. W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., II FPS 2/17 słusznie stwierdzono, że skoro zniesienie współwłasności majątkowej m.in. wskutek orzeczenia sądu, powoduje przekształcenie współwłasności ustawowej we współwłasność w częściach ułamkowych, to datę zniesienia współwłasności należy rozumieć nie jako datę nabycia w rozumieniu w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., ale wyłącznie jako datę przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych. Małżonek, który otrzymuje całą nieruchomość w wyniku podziału majątku wspólnego pozostaje zatem cały czas współwłaścicielem całej nieruchomości”.

Z uwagi na wykładnię językową i systemową przepisów prawa podatkowego nie jest uzasadnione definiowanie w inny sposób „nabycia” nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a tej ustawy. Przepisy te są ściśle powiązane ze sobą. Pierwszy z nich wskazuje, kiedy odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa majątkowego należy zakwalifikować do źródła przychodów, drugi przepis określa, w jakich sytuacjach wydatkowanie środków na cele mieszkaniowe wpływa na obniżenie dochodu do opodatkowania, w związku ze skorzystaniem z tzw. ulgi mieszkaniowej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie za datę nabycia nieruchomości – działki położonej w (…), na której Wnioskodawczyni wraz z byłym mężem wybudowała dom – należy uznać datę nabycia tej nieruchomości do ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Odnosząc się do powyższego, skoro datą nabycia nieruchomości jest data nabycia do ustawowej wspólności małżeńskiej i podział majątku dorobkowego małżonków nie jest „nowym momentem” nabycia, to spłaty dokonywane między byłymi małżonkami nie można uznać za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spłata na rzecz byłego małżonka jest wydatkiem dokonanym z tytułu podziału majątku wspólnego małżonków w wyniku ustania małżeńskiej wspólności majątkowej. Nie stanowi natomiast wydatku na nabycie nieruchomości będącej przedmiotem podziału majątku dorobkowego małżonków, bowiem do nabycia, w momencie podziału majątku, nie doszło.

Mając powyższe na uwadze, przeznaczenie przychodu ze sprzedaży nieruchomości gruntowej, przypadającego na część nabytą w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności ponad udział spadkowy, na spłatę na rzecz byłego męża udziału w nieruchomości, która znajdowała się uprzednio we wspólności majątkowej małżeńskiej i została przyznana w wyniku rozwodu i podziału majątku w całości Wnioskodawczyni, nie może być uznane za wydatek na własne cele mieszkaniowe umożliwiający skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy:

zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin