INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2010 r. (data wpływu 10 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 20% kosztów uzyskania przychodu – jest prawidłowe, jeżeli czynności wykonywane przez osobę z którą zawarto umowę o dzieło nie były przedmiotem prawa autorskiego.

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 20% kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Szpital zawarł umowę o dzieło z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, której przedmiotem było „przygotowanie autorskich programów, autorskich materiałów i przeprowadzenie szkolenia pt. Profesjonalna komunikacja z pacjentem”. W umowie ustanowiono również zapis, iż „przyjmujący zamówienie przenosi na zamawiającego swoje uprawnienia wynikające z praw autorskich z chwilą otrzymania umówionego wynagrodzenia”. Ponadto zaznaczono, że „przyjmujący oświadcza, że umowa przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych uprawnia do zastosowania zryczałtowanej stawki kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% wynagrodzenia”. Osoba, z którą podpisano umowę nie złożyła oświadczenia, że wykonywane przez nią usługi wchodzą w zakres prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

1. Czy w powyższym przypadku należy zastosować 20% stawkę kosztów uzyskania przychodu, czy też tak jak tego domaga się Przyjmujący wykonanie dzieła w wysokości 50% wynagrodzenia...

Zdaniem Wnioskodawcy, należy zastosować 20% koszty, a nie 50% bowiem przygotowanie autorskich programów w celu przeprowadzenia szkolenia i przeprowadzenie szkolenia nie mieści się w kategorii przychodów z praw majątkowych, autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu prawa autorskiego. Pomimo wyżej zacytowanych zapisów umowy, zamawiający nie uzyskuje żadnych licencji na korzystanie z utworu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, jeżeli czynności wykonywane przez osobę z którą zawarto umowę o dzieło nie były przedmiotem prawa autorskiego.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 13 pkt 8 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

• z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 ustala się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Zatem, w przypadku osoby, która uzyskuje przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy o dzieło, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 cyt. ustawy przysługują koszty uzyskania przychodów w wysokości 20% uzyskanego przychodu.

Natomiast w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ukonstytuowany został szczególny tryb ustalania kosztów uzyskania dla wyspecyfikowanych przychodów.

W myśl tego przepisu koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych, jak np. "utwór", zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory: 1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); 2) plastyczne; 3) fotograficzne; 4) lutnicze; 5) wzornictwa przemysłowego; 6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne; 7) muzyczne i słowno – muzyczne; 8) sceniczne, sceniczno – muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne; 9) audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje zatem fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za przeniesienie praw do dzieła będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych lub korzystanie z praw autorskich do tego dzieła.

Z analizy treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę o dzieło z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, której przedmiotem było „przygotowanie autorskich programów, autorskich materiałów i przeprowadzenie szkolenia pt. Profesjonalna komunikacja z pacjentem”. W umowie ustanowiono również zapis, iż „przyjmujący zamówienie przenosi na zamawiającego swoje uprawnienia wynikające z praw autorskich z chwilą otrzymania umówionego wynagrodzenia”. Ponadto zaznaczono, że „przyjmujący oświadcza, że umowa przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych uprawnia do zastosowania zryczałtowanej stawki kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% wynagrodzenia”.

Jednakże – jak wskazuje Wnioskodawca - przygotowanie autorskich programów w celu przeprowadzenia szkolenia i przeprowadzenie szkolenia nie mieści się w kategorii przychodów z praw majątkowych, autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu prawa autorskiego. Pomimo wyżej zacytowanych zapisów umowy, zamawiający nie uzyskuje żadnych licencji na korzystanie z utworu. Osoba, z którą podpisano umowę nie złożyła oświadczenia, że wykonywane przez nią usługi wchodzą w zakres prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyżej powołane przepisy, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania kosztów uzyskania przychodu w wysokości wynikającej z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można zatem uznać za prawidłowe, ale tylko i wyłącznie wtedy, gdy czynności wykonywane przez osobę z którą zawarto umowę o dzieło nie były przedmiotem prawa autorskiego i ich rezultat nie spełniał przesłanek utworu określonych w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Końcowo, podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego, zatem w trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów.

Tym samym tutejszy organ nie jest uprawniony do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.