INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2010 r. (data wpływu 16 września 2010 r.), uzupełnionym w dniu 29 listopada 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 17 listopada 2010 r., znak ILPB1/415-1043/10-2/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Wezwanie wysłano w dniu 17 listopada 2010 r. (skutecznie doręczono w dniu 22 listopada 2010 r.), natomiast w dniu 29 listopada 2010 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (nadano w polskiej placówce pocztowej).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 5 sierpnia 2010 r. zawarł umowę leasingu operacyjnego, którego przedmiotem jest samochód osobowy o wartości ofertowej netto 433.606,56 zł. Umowa została zawarta na okres 36 miesięcy, licząc od daty przekazania przedmiotu leasingu protokołem zdawczo-odbiorczym. W umowie tej zapisano także, że płatność za używanie przedmiotu leasingu nastąpi w 35 ratach czynszu leasingowego. Umowa określa również wartość czynszu inicjalnego na kwotę 43.360,66 zł netto (52.900,00 zł brutto) i jednocześnie wskazuje, że czynsz inicjalny jest płatny w chwili zawarcia umowy, natomiast czynsz zerowy (jego wysokość ustalono na kwotę 43.360,60 zł netto, 52.900,01 zł brutto) jest płatny w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego. Ponadto umowa leasingu operacyjnego wskazuje, że czynsz inicjalny pokrywa koszty poniesione przez leasingodawcę związane z doprowadzeniem do zawarcia umowy i że leasingodawca zastrzega sobie prawo podwyższenia czynszu zerowego, który stanowi opłatę za pierwszy miesiąc korzystania z przedmiotu leasingu.

Zainteresowany wskazuje, że suma wszystkich opłat (wliczając czynsz inicjalny) ustalonych w umowie leasingu operacyjnego, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, przewyższa wartość początkową środka trwałego będącego przedmiotem leasingu.

Uiszczenie czynszu inicjalnego warunkowało zawarcie umowy leasingu oraz w konsekwencji warunkowało wydanie środka trwałego będącego jej przedmiotem. Natomiast czynsz zerowy, będąc płatny wraz z opłatą manipulacyjną w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, warunkował wydanie przedmiotu leasingu.

W celu rozliczeń podatkowych Wnioskodawca prowadzi księgi handlowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy czynsz inicjalny może zostać zaliczony w koszty uzyskania przychodu jednorazowo w momencie jego poniesienia, czyli w dacie wystawienia faktury VAT...
2. Czy czynsz zerowy może zostać zaliczony w koszty uzyskania przychodu jednorazowo w momencie jego poniesienia, czyli w dacie wystawienia faktury VAT...
3. Czy też przedmiotowe czynsze (czynsz inicjalny i czynsz zerowy) powinny być rozliczane proporcjonalnie do czasu trwania umowy...

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając zapisy umowne przytoczone w opisie stanu faktycznego, zapłata czynszu inicjalnego warunkuje samo zawarcie umowy. Natomiast zapłata czynszu zerowego warunkuje wydanie przedmiotu leasingu. W takiej sytuacji zarówno czynsz inicjalny oraz czynsz zerowy mają charakter opłaty samoistnej, bezzwrotnej, niezależnej od pozostałych rat leasingu. W konsekwencji, czynsz inicjalny oraz czynsz zerowy mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia, bez konieczności rozliczania ich w czasie przez okres, na jaki zawarto umowę leasingu. Tym samym, czynsz inicjalny i czynsz zerowy należą do kosztów pośrednio związanych z przychodami. Tego rodzaju koszty, jeżeli dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, są potrącane w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Przepis art. 23b ust. 2 ww. ustawy określa, że opłaty ustalone w umowie leasingu stanowią koszt uzyskania przychodu korzystającego, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu nie korzystał ze zwolnień w podatku dochodowym, przysługujących na podstawie przepisów wymienionych w tym artykule.

Moment zaliczenia czynszu inicjalnego oraz czynszu zerowego do kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 22 ust. 5 i ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

W myśl natomiast art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie do treści art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w celu rozliczeń podatkowych Zainteresowany prowadzi księgi handlowe, czego konsekwencją jest obowiązek stosowania zasad określonych we wskazanych przepisach art. 22 ust. 5-5c ww. ustawy. Ponadto, jak wskazuje Wnioskodawca, uiszczenie czynszu inicjalnego warunkowało zawarcie przedmiotowej umowy leasingu operacyjnego, a w konsekwencji wydanie środka trwałego będącego jej przedmiotem. Także czynsz zerowy, płatny w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, warunkował wydanie przedmiotu leasingu.

Wstępnych opłat leasingowych nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż są one uiszczane jednorazowo przed lub przy podpisywaniu umowy leasingowej, ale przed wydaniem przedmiotu leasingu, a ich zapłata jest warunkiem koniecznym do zawarcia lub rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Co do zasady, opłaty o charakterze wstępnym (niezależnie od stosowanego nazewnictwa), pomimo że ponoszone są jednorazowo, dotyczą ściśle określonego okresu wynikającego z umowy leasingu.

Zatem bez względu na nazewnictwo (czynsz inicjalny, czynsz zerowy, opłata wstępna, rata przygotowawcza, pierwsza opłata) – jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia) i wydania przedmiotu leasingu, to – z uwagi na tę właśnie rolę – należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż skoro na gruncie przedmiotowej sprawy zapłata czynszu inicjalnego jest warunkiem koniecznym do zawarcia umowy, a zapłata czynszu zerowego jest warunkiem wydania przedmiotu leasingu, to wydatki te dotyczą ściśle określonego okresu trwania umowy leasingu przekraczającego rok podatkowy. Mają one charakter opłat wstępnych, warunkują bowiem skuteczność i rozpoczęcie realizacji umowy leasingu – odbiór przedmiotu leasingu i przyjęcie go do używania.

Reasumując, kwotę czynszu inicjalnego oraz czynszu zerowego z tytułu umowy leasingu operacyjnego, Wnioskodawca powinien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego one dotyczą, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu operacyjnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.