Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP1-443-63/11-2/MP
z 24 lutego 2011 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPPP1-443-63/11-2/MP
Data
2011.02.24
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Temat
Podatek od towarów i usług --> Zakres opodatkowania --> Przepisy ogólne --> Czynności opodatkowane
Podatek od towarów i usług --> Zakres opodatkowania --> Dostawa towarów i świadczenie usług --> Świadczenie usług
Podatek od towarów i usług --> Wysokość opodatkowania --> Zwolnienia --> Zwolnienie od podatku
Podatek od towarów i usług --> Wysokość opodatkowania --> Stawki --> Stawki podatku
Słowa kluczowe
lokal mieszkalny
lokal mieszkalny
nieruchomości
nieruchomości
stawki podatku
stawki podatku
usługi najmu
usługi najmu
Istota interpretacji
Podlega opodatkowaniu 23% stawką VAT usługa najmu Lokaju wykonywana przez Spółkę na podstawie umowy zawartej przez nią z Najemcą, w której to umowie zawarte jest ograniczenie, iż Spółka udziela Najemcy prawa do podnajmowania Lokalu Klientom na cele mieszkaniowe.
Wniosek ORD-IN 530 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 27.12.2010 r. (data wpływu 17.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług najmu lokalu - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 17.01.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług najmu lokalu. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo-Akcyjna (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na inwestowaniu w nieruchomości. Przedmiot niniejszego wniosku (stan faktyczny, jak również zdarzenia przyszłe) odnosi się do przypadku, w którym w ramach powyższej działalności Spółka nabywa, przede wszystkim na rynku pierwotnym (od deweloperów), nieruchomości mieszkalne (lokale) - dalej: Lokale. Następnie - po wykończeniu - Spółka oddaje w najem te Lokale wyspecjalizowanym podmiotom gospodarczym (dalej: Najemcy) z przeznaczeniem na dalszy podnajem tych Lokali przez Najemców (tzw. najem pośredni). Podkreślić należy, że umowy zawarte dotychczas z Najemcami wskazują, iż Spółka udziela Najemcom prawa do podnajmowania Lokali osobom fizycznym lub osobom prawnym (dalej: Klienci) na cele mieszkaniowe. Planowane jest przy tym, iż w toku dalszej działalności Spółki podpisywane będą umowy, w których taki zapis (tj. ograniczenie celu podnajmu przez Najemców) nie będzie umieszczany w treści tych umów. Pomimo wskazanych postanowień umownych (zawartych w podpisywanych dotychczas umowach) zdarzały się i mogą się zdarzać przypadki wykorzystania Lokali niezgodnie z powyższym zapisem, dotyczącym celu mieszkaniowego, określonym w stosownej umowie pomiędzy Spółką a Najemcą, np. wykorzystanie Lokalu na cele zjazdu wędkarskiego w ramach umowy zawartej przez Najemcę z Klientem. Istnieją także przypadki, że Najemcy nie udało się podnająć nikomu danego Lokalu. Możliwe są więc faktyczne sytuacje (nazywane dalej w niniejszym wniosku „Szczególnymi Przypadkami”), w których w szczególności w odniesieniu do jednego Lokalu:
Należy przy tym zaznaczyć, że klienci będący osobami fizycznymi nie są w szczególności pracownikami, członkami zarządu, bądź członkami personelu Najemców. Zawierane przez Spółkę umowy najmu z Najemcami mają z reguły charakter długoterminowych umów pakietowych, tj. obejmują większość lub wszystkie Lokale posiadane przez nią w danej lokalizacji. Najemcy działają na własne ryzyko w ramach samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej. W efekcie, ich rzeczywiste wynagrodzenie z tytułu pełnionej w ramach niniejszego modelu funkcji, co do zasady, stanowi różnica między kwotą należną im z tytułu zawartych przez nich umów podnajmu Lokali a kwotą czynszu należną Spółce z tytułu umowy najmu tychże Lokali (z uwzględnieniem wszelkich innych występujących po stronie tych Najemców przychodów i kosztów właściwych prowadzonej przez nich działalności gospodarczej). W związku z powyższym zadano następujące pytania :
Zdaniem Wnioskodawcy:
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Definicja świadczenia usług została zawarta w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W zakresie wskazanej definicji mieści się świadczenie usług odpłatnego wynajmu lokali mieszkalnych. W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%. Ustawodawca przewidział w ustawie o podatku od towarów i usług katalog usług zwolnionych od podatku. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 4 tego załącznika wskazano, iż zwolnieniu od podatku podlegają usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe (klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 70.20.11). Na podstawie cytowanego przepisu zwolnienie z opodatkowania VAT usług w zakresie wynajmu lub dzierżawy nieruchomości stosuje się, o ile łącznie spełnione zostaną następujące przesłanki:
Brak którejkolwiek z wymienionych przesłanek oznacza, iż zwolnienie nie ma zastosowania, zatem usługi są opodatkowane na zasadach ogólnych, według stawki 22%. W ocenie Spółki, Spółka nie ma prawa do zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym zwolnienia z podatku VAT. Ze względu na fakt, że istota umowy z Najemcą bezwzględnie zakłada dalsze podnajmowanie Lokali przez Najemcę na rzecz osób trzecich (Klientów), nie jest spełniona trzecia z wymienionych przesłanek zwolnienia (Spółka wynajmuje Lokal w celu dalszego jego podnajmu przez Najemcę, a więc nie bezpośrednio w celu mieszkaniowym, ewentualny cel mieszkaniowy jest realizowany dopiero na dalszym etapie łańcucha podnajmu). Cel mieszkaniowy, o którym mowa w wymienionym przepisie, nie może odnosić się bowiem do umów zawieranych na poprzednich etapach, tj. w szczególności do umowy pomiędzy Spółką i Najemcą zobowiązanym do dalszego podnajmowania Lokali. W tym kontekście należy zaznaczyć, że określony w umowach z Najemcami cel mieszkaniowy, rozumiany jako pożądany przez Spółkę sposób wykorzystywania nieruchomości, dotyczy podnajmu na rzecz Klientów a nie bezpośrednio usługi najmu świadczonej przez Spółkę na rzecz Najemców. O ile zatem usługi świadczone przez Najemców na rzecz Klientów, w przypadku wykorzystania Lokali zgodnie z postanowieniami umów, co do zasady, powinny korzystać ze zwolnienia, o tyle usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Najemców, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Co więcej, Spółka pragnie wskazać, iż praktyka wykładni omawianych przepisów dopuszcza istnienie celu mieszkaniowego w przypadku wynajmu realizowanego na rzecz osób prawnych wyłącznie wtedy, gdy osoba prawna przeznacza najmowane Lokale na cele związane z zakwaterowaniem swoich pracowników (por. przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 września 2008r., nr IBPP1/443-1216/08/LSz). W stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, Najemcy nabywają od Spółki usługi najmu Lokali w celu prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na ich dalszym wynajmie. Celem najmu nie jest także zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników, członków zarządu czy też innego personelu Najemców. W konsekwencji, wskazana powyżej wykładnia zwolnienia nie może znaleźć w stanie faktycznym zastosowania. Ponadto, Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż zwolnienia podatkowe, w tym przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, powinno być interpretowane ściśle (por. np. wyrok NSA z 12 czerwca 1992r., sygn. SA/Po 596/92). Dodatkowo, wskazać należy, że stanowisko przedstawione przez Spółkę znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 1 lipca 2009r. nr ITPP1/443- 357/09/AT). Wreszcie, warto wskazać absurdy prawne i faktyczne, które mogłyby mieć miejsce w sytuacji, gdyby przyjąć hipotetycznie, że w sytuacji świadczenia przez Spółkę usługi najmu na rzecz Najemców zastosowanie winno mieć zwolnienie z VAT w uzależnieniu od tego czy ostatecznie Klient, jako strona umowy z Najemcą i niezwiązany umową bezpośrednio ze Spółką, zdecydował się wykorzystywać Lokal na cele mieszkaniowe lub na cele niemieszkaniowe. Takie sytuacje nie stanowią całkowicie abstrakcyjnego przykładu, bowiem jak wskazano w opisie stanu faktycznego miały już rzeczywiście miejsce, np. wynajęty Lokal wykorzystywano na cele zjazdu wędkarskiego. W takim przypadku Spółka mogła oczywiście podjąć kroki prawne względem Najemcy, nie mogła jednak zmienić zaistniałego stanu faktycznego. Tzn. elementem rzeczywistości stało się, że usługa najmu wykonywana przez Najemcę, która zgodnie z interesem Spółki miała być realizowana w związku z celem mieszkaniowym, została zrealizowana w związku z celem niemieszkaniowym, o czym Spółka dowiedziała się dopiero po pewnym czasie od tego zdarzenia. Zakładając więc hipotetycznie, że Spółka powinna była wpierw wystawić fakturę z zastosowaniem zwolnienia z VAT powstaje pytanie, czy powinna wystawić fakturę korygującą na rzecz Najemcy w celu rozpoznania stawki 22% VAT w momencie, w którym dowiedziała się o takim niezgodnym z umową wykorzystaniu Lokalu w ramach umowy podnajmu zawartej pomiędzy Najemcą a Klientem. Inne możliwe sytuacje prowadzące do wskazanych powyżej absurdów prawnych i faktycznych to przykładowo:
Powyższe absurdalne sytuacje można mnożyć, jeśli przyjąć hipotetycznie, że w sytuacji Spółki zastosowanie winno mieć zwolnienie z VAT w uzależnieniu od tego, czy ostatecznie Klient będący w relacji cywilnoprawnej z Najemcą niezależnej z punktu widzenia Klienta od umowy pomiędzy Spółką a Najemcą zdecydował się wykorzystywać Lokal na cele mieszkaniowe lub na cele inne niż mieszkaniowe. Również nie do zaakceptowania jest podejście, że samo określenie przez Spółkę celu podnajmu w umowie między Spółką i Najemcą w ramach najmu pośredniego wywiera skutki w zakresie stawki VAT. Prowadzić to mogłoby do niemożliwego do przeciwdziałania - omijania prawa przez podatników. Przykładowo, osoby fizyczne zainteresowane uniknięciem rejestracji dla celów VAT mogłyby zapisywać w umowach z osobami takimi jak Najemcy cel mieszkaniowy, również w sytuacji, gdyby wiedziały, że w rzeczywistości Najemcy wynajmą daną nieruchomość na cele niemieszkaniowe (niezmiernie trudno jest bowiem udowodnić, że powyższe osoby fizycznie faktycznie godziły się na niezgodne z zapisem umowy wykorzystanie nieruchomości). W efekcie, przyjęcie odmiennego do stanowiska Spółki podejścia oznaczałoby, w powyższej sytuacji, automatycznie brak narzędzia dla organów podatkowych do przeciwdziałania nierejestrowaniu się takich osób fizycznych do celów podatku VAT i unikaniu podatku VAT. Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym brak jest, zdaniem Spółki, podstaw do objęcia świadczonych na rzecz Najemców usług zwolnieniem od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy o VAT. W konsekwencji, są one opodatkowane VAT na zasadach ogólnych wg stawki 22%. Tylko takie rozwiązanie jest racjonalne, gdyż ogranicza stosowanie zwolnienia do jednego, końcowego etapu w możliwym łańcuchu umów podnajmu. Przyjęcie odmiennego podejścia prowadziłoby do absurdów prawnych i faktycznych oraz w sytuacji realizowania najmu pośredniego stanowiłoby prosty sposób na unikanie opodatkowania w podatku VAT wyłącznie poprzez wprowadzenie odpowiednich zapisów w umowach. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Organ podatkowy informuje ponadto, iż zgodnie z art. 146a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła również w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 4 wymieniał jako zwolnione „usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe (ex 70.20.11) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ust. 1 ustawy punktu 36 zgodnie z którym, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.