Interpretacja Ministra Finansów
PL/LM/830/7/KPV/14/RD-7964
z 20 stycznia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, z urzędu, zmienia interpretację indywidualną Nr ILPB2/436-97/10-2/MK wydaną w dniu 30 lipca 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów na podstawie § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do utworzonej spółki komandytowo-akcyjnej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca), prowadząca działalność gospodarczą w branży restauracyjnej, wraz z innym podmiotem (spółką prawa handlowego lub osobą fizyczna) zamierza utworzyć spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: SKA) wyposażoną w wymagany przepisami prawa handlowego kapitał zakładowy.

Wnioskodawca uzyska w SKA status akcjonariusza. Następnie w bliżej nieokreślonej przyszłości, w celu zapewnienia SKA warunków niezbędnych do prowadzenia działalności, Wnioskodawca dokapitalizuje SKA w drodze wniesienia dodatkowego wkładu w postaci wkładu niepieniężnego (dalej: Wkład Dodatkowy). Dokapitalizowanie przeprowadzone zostanie w drodze częściowego podwyższenia kapitału zakładowego. Przy czym akcje w podwyższonym kapitale zakładowym objęte zostaną przez Spółkę po cenie emisyjnej wyższej niż ich nominalna wartość. Nadwyżka wartości Wkładu Dodatkowego nad nominalną wartością objętych akcji (tzw. agio) przekazana zostanie na kapitał zapasowy SKA.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wartość Wkładu Dodatkowego wniesionego przez Spółkę do SKA w części przekazanej na kapitał zapasowy stanowić będzie podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość wkładu niepieniężnego wniesionego przez Spółkę do SKA w części przekazanej na kapitał zapasowy nie będzie stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.) - dalej KSH "Spółką komandytowo - akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem".

Spółka komandytowo-akcyjna jest zatem osobową spółką prawa handlowego, charakteryzującą się jednak pewną odrębnością typologiczną. O jej odmienności w stosunku do innych spółek handlowych decyduje udział w spółce dwóch grup wspólników posiadających różny status prawny, tj.:

• wspólnika osobowego, który wobec wierzycieli za zobowiązania spółki odpowiada bez ograniczenia - komplementariusza,
• wspólnika kapitałowego nieodpowiadającego osobiście wobec wierzycieli za zobowiązania spółki - akcjonariusza.
  
  

Art. 126 § 1 KSH stanowi z kolei, iż (...) do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

• w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy - odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej,
• w pozostałych sprawach - odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.
  
  

Z powyższego wynika zatem, iż konstrukcja prawna spółki komandytowo-akcyjnej uregulowana została techniką odesłań do poszczególnych przepisów o innych typach spółek, odrębnie dla każdej z grup wspólników takiej spółki. To z kolei oznacza, że wszelkie konsekwencje zarówno na gruncie prawa spółek handlowych, jak i na gruncie innych gałęzi prawa analizować należy odrębnie tak dla komplementariuszy, jak i akcjonariuszy, ze względu na dotyczące ich różne reżimy prawne.

Co istotne, przepis art. 126 § 1 KSH expressis verbis wymienia elementy stosunku prawnego spółki komandytowo-akcyjnej, do których zastosowanie zawsze znajdą odpowiednie przepisy dotyczące spółki akcyjnej. I tak, należą do nich kapitał zakładowy, wkład akcjonariuszy, akcje, rada nadzorcza, walne zgromadzenie.

Na uwagę zasługuje także fakt, iż z istoty spółki kapitałowo-akcyjnej wynika, że kapitał zakładowy pochodzi przede wszystkim (lub wyłącznie) z wkładów akcjonariuszy (chyba, że komplementariusze postanowią inaczej).

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy mającego zostać akcjonariuszem w SKA, w stosunku do wkładu dodatkowego zastosowanie znaleźć powinny odpowiednie przepisy dotyczące wnoszenia wkładów do spółki akcyjnej.

Skoro zatem w odniesieniu do akcji, wkładu akcjonariuszy i kapitału zakładowego spółki komandytowo-akcyjnej stosować należy przepisy dotyczące spółki akcyjnej, w opinii Wnioskodawcy, stosować należy również art. 396 § 2 KSH, zgodnie z którym do kapitału zapasowego należy przelewać nadwyżki, osiągnięte przy emisji akcji powyżej ich wartości nominalnej, a pozostałe - po pokryciu kosztów emisji akcją.

Z powyższego, zdaniem Spółki, w sposób jednoznaczny wynika, iż:

• nie ma przeszkód, aby akcje w SKA objęte zostały przez Wnioskodawcę po cenie emisyjnej wyższej niż ich wartość nominalna,
• powstała w ten sposób nadwyżka (tzw. agio) mogła zostać przekazana na kapitał zapasowy.
  
  

Odnosząc powyższe na grunt ustaw podatkowych, punktem wyjścia dla odpowiedzi na postawione przez Spółkę pytanie powinien być art. 1 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1 ust. 1 lit. k ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649, z późn. zm.) – dalej ustawy o PCC, zgodnie z którym podatkowi podlega zmiana umowy spółki, jeżeli powoduje ona podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC stanowi z kolei, iż "w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego".

Należy także zwrócić uwagę na fakt, iż jak stanowi art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o PCC "podstawę opodatkowania stanowi (...) przy podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego - wartość wkładów zwiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy".

Mając na uwadze brzmienie wskazanych powyżej przepisów ustawy o PCC oraz regulacje KSH w odniesieniu do spółki komandytowo-akcyjnej, zdaniem Wnioskodawcy, konsekwencje podatkowe na gruncie ustawy o PCC należy rozpatrywać niezależnie od siebie tak dla komplementariusza, jak i akcjonariusza.

Tym samym, w opinii Spółki, w odniesieniu do SKA art. 6 ust. 1 pkt 8 lit b ustawy o PCC podzielić należałoby na dwa niezależne od siebie części o następujących treściach:

• w odniesieniu do komplementariusza" podstawę opodatkowania stanowi (...) przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej (...) - wartość wkładów zwiększających majątek spółki osobowej...",
• w odniesieniu do akcjonariusza "podstawę opodatkowania stanowi (...) przy (...) podwyższeniu kapitału zakładowego - (...) wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy...".
  
  

Na prawidłowość takiej argumentacji, w ocenie Wnioskodawcy, wskazuje ponadto sama konstrukcja ww. przepisu, w którym ustawodawca posługuje się spójnikiem albo, tj. alternatywą rozłączną. W ocenie Spółki, konsekwencją użycia takiego związku logicznego dla kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest wyłączające się wyliczenie owych zdarzeń.

Co więcej, skoro ustawodawca podatkowy posługuje się jedynie terminem kapitału zakładowego, nie odnosząc się w żaden sposób do innych rodzajów kapitałów, jakie mogą wystąpić w spółkach prawa handlowego, przyjąć należy, iż świadomie obejmuje on zakresem opodatkowania jedynie zwiększenia funduszy na kapitale zakładowym. Operacje na kapitale zapasowym, jak i na innych kapitałach rezerwowych pozostają poza zakresem ustawy o PCC. W konsekwencji, uprawnionym jest wniosek, iż ustawodawca, mając świadomość regulacji przepisów KSH, w odniesieniu do akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej celowo wprowadził art. 6 ust. 1 pkt 8 lit b ustawy o PCC w obecnym brzmieniu, chcąc objąć zakresem przedmiotowym podatku od czynności cywilnoprawnych jedynie podwyższenie kapitału zakładowego w spółce komandytowo-akcyjnej, nie obejmując tym samym opodatkowaniem przekazania funduszy przez akcjonariusza na kapitał zapasowy.

Powyższa argumentacja, choć w odniesieniu do przekazywania funduszy na kapitały zapasowe spółek kapitałowych, potwierdzona została w licznych interpretacjach prawa podatkowego. Z uwagi jednak na fakt, iż w odniesieniu do akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się przepisy dotyczące spółki akcyjnej (będącej spółką kapitałowa), w ocenie Spółki, argumentacja w nich zaprezentowana znajdzie zastosowanie także w odniesieniu do SKA.

Przykładowo wskazać można interpretację prawa podatkowego, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. IPPB2/436-500/09-2/AF, zgodnie z którą: "(...) opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega wyłącznie podwyższenie kapitału zakładowego, natomiast nie są opodatkowano wkłady powodujące podwyższenie kapitału zapasowego. A zatem, podstawę opodatkowania powyższym podatkiem będzie stanowiła wartość, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy. Natomiast nadwyżka (tzw. agio) przekazywana na kapitał zapasowy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zajmował również w interpretacjach z dnia 25 listopada 2008 r. sygn. IPPB2/436-373/08-2/MZ, oraz z dnia 10 marca 2009 r. sygn. IPPB2/436-483/08-2/MZ.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż wartość Wkładu Dodatkowego wniesionego przez Spółkę do SKA, w części przekazanej na kapitał zapasowy, nie będzie stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Nr ILPB2/436-97/10-2/MK wydanej w dniu 30 lipca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Uzasadniając wskazał, że w odniesieniu do kapitału zakładowego oraz wkładów akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu spółek handlowych dotyczące spółki akcyjnej, a w odniesieniu do wkładów komplementariuszy, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy, odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej. Objęcie przez akcjonariusza SKA akcji po cenie emisyjnej wyższej niż ich nominalna wartość i przekazanie powstałej w ten sposób nadwyżki (premii emisyjnej, agio) na kapitał zapasowy spółki, nie stanowi zmiany umowy spółki osobowej w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ w przedstawionej sytuacji nie dochodzi ani do wniesienia lub podwyższenia wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, gdyż zapis ten znajduje zastosowanie tylko w przypadku wkładów wnoszonych przez komplementariuszy, ani do podwyższenia kapitału zakładowego, który to zapis dotyczy wyłącznie akcjonariuszy.

Zdaniem organu w przedstawionej sytuacji, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega wyłącznie podwyższenie kapitału zakładowego, tym samym wartość wniesionego aportu do Spółki w części przekazanej na kapitał zapasowy nie stanowi podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy, a także Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu należy uznać za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza utworzyć spółkę komandytowo-akcyjną, w której będzie akcjonariuszem. W przyszłości do nowotworzonej spółki zostanie wniesiony wkład niepieniężny. W związku z tym dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego. Akcje w podwyższonym kapitale zakładowym objęte zostaną po cenie emisyjnej wyższej niż ich wartość nominalna, a powstała w ten sposób nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy SKA.

Na tle powyższego odpowiedzieć należy na pytanie, co stanowi podstawę opodatkowania w przypadku umowy spółki, gdy akcjonariusz wniesie wkład niepieniężny, jeżeli część tego wkładu wnoszona jest na kapitał zakładowy, a część przekazywana jest na kapitał zapasowy.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy o PCC, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. W przypadku umowy spółki osobowej za jej zmianę uważa się m.in. wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego (art. 1 ust. 3 pkt 1 tej ustawy).

Stosownie do art. 1a pkt 1 ustawy o PCC do spółek osobowych w rozumieniu tej ustawy należy spółka komandytowo-akcyjna. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PCC obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a podstawę opodatkowania stanowi (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a i b ustawy o PCC):

• przy zawarciu umowy - wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego,
• przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego - wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.
  
  

Analizując przepisy ustawy o PCC w zakresie opodatkowania umowy spółki komandytowo-akcyjnej nie można zgodzić się z wnioskodawcą, że podstawę opodatkowania stanowi tylko podwyższenie kapitału zakładowego. Treść art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a i b ustawy o PCC wskazuje, że przy umowie spółki lub jej zmianie - w przypadku spółki osobowej podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów tworzących lub powiększających majątek tej spółki.

Z przepisów ustawy o PCC jednoznacznie wynika odrębność traktowania przez ustawodawcę spółek osobowych i spółek kapitałowych. Przepis art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy dotyczy wyłącznie zmian umowy spółki osobowej, a pkt 2 i 4 - spółki kapitałowej. Jak zostało wskazane w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 kwietnia 2013 r. sygn. III SA/Po 349/13 „Podział ten ma charakter dychotomiczny. Brak jest zatem logicznych powodów, dla których w punkcie 1 ustawodawca miałby od tego podziału odstąpić. W odniesieniu do spółek osobowych (do których niewątpliwie zalicza się spółki komandytowo-akcyjne) wyraźnie wskazano w tym przepisie, że za zmianę umowy spółki uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego. Jest to uregulowanie jasne, jednoznaczne i całościowe dla spółek osobowych. Ustawodawca nie wprowadził bowiem żadnego wyjątku, ani odstępstwa dla jakiegokolwiek typu spółki osobowej. Nie miał zatem zamiaru różnicować tych spółek, mimo ich daleko idącej specyfiki. Zatem ustawodawca pojęcie kapitału zakładowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych łączy ze spółką kapitałową, spółce osobowej (w tym np. spółce komandytowo-akcyjnej) pozostawiając zaś wartość wkładów, jako podstawę opodatkowania”.

Do tych samych wniosków skłania również uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 326/10 oraz z dnia 13 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 213/13.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 840/11 stwierdził, że „skoro opodatkowaniu podlega zarówno umowa spółki jak i jej zmiana, to nie ma podstaw do tego aby przy zawarciu umowy podstawę opodatkowania w spółce komandytowo – akcyjnej (spółka osobowa) stanowiły wyłącznie wnoszone do niej wkłady z pominięciem wpłat na kapitał, a w przypadku podwyższenia wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej obejmowało zarówno podwyższenie wkładów jak i kapitału. ... W tej sytuacji majątek spółki osobowej w obu przypadkach należy rozumieć jednolicie jako obejmujący wnoszone (powiększone) wkłady oraz wpłaty na kapitał tworzony w spółce komandytowo – akcyjnej”.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 531/13, stwierdzono, że „ma rację organ podatkowy, że podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej stanowić będzie wartość wkładów powiększających majątek tej spółki, a więc zarówno wartość składająca się na kapitał zakładowy, jak i wartość przekazana na kapitał zapasowy spółki. Tym samym wartość wkładu wniesionego do spółki komandytowo-akcyjnej przez akcjonariusza w części mającej być przekazana na kapitał zapasowy tej spółki (nadwyżka wartości wkładu pieniężnego ponad nominalną wartość obejmowanych akcji spółki, agio), również będzie wliczona do podstawy opodatkowania.”

W świetle przywołanych wyroków, nie jest prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż art. 6 ust. 1 lit. a i b ustawy o PCC należy rozumieć w ten sposób, że - w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, tj. w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego SKA - podstawę opodatkowania stanowić będzie wyłącznie wartość przekazana na kapitał zakładowy SKA, zaś wartość przedmiotu wkładu przeniesiona na kapitał zapasowy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Całościowa analiza przepisów prowadzi do wniosku, że przyjęcie jako podstawy opodatkowania umowy spółki lub jej zmiany jedynie kapitału zakładowego spółki komandytowo-akcyjnej może w niektórych przypadkach nie odzwierciedlać rzeczywistego jej majątku. W przypadku bowiem wystąpienia nadwyżki wartości przedmiotu wkładu niepieniężnego wniesionego do SKA ponad łączną wartość nominalną objętych w zamian akcji, wobec obowiązku ujęcia tego zdarzenia w kapitale zapasowym, nie opodatkowanoby części wniesionego wkładu tworzącego lub podwyższającego majątek tej spółki. Słuszne jest więc stanowisko prezentowane w przywołanych wyrokach, że w przypadku spółek komandytowo-akcyjnych za podstawę opodatkowania PCC umowy spółki i jej zmiany przyjąć należy wartość wnoszonego majątku.

Zawarte we wniosku stanowisko Wnioskodawcy dotyczące postawy opodatkowania odwołuje się do wykładni ww. przepisu dokonanej w oderwaniu od pozostałych przepisów ustawy o PCC regulujących zasady opodatkowania zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej.

Przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne prawa podatkowego zostaną poddane analizie celem weryfikacji ich zgodności z przedstawionym stanowiskiem.

Konkludując należy stwierdzić, że w związku ze zdarzeniami wskazanymi we wniosku o wydanie interpretacji powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania, jak wynika z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a i b ustawy o PCC, będzie stanowiła całość wkładów do spółki tworzących jej majątek bądź, w przypadku zmiany umowy spółki, wartość wkładów ten majątek powiększających. Stawka podatku stosowanie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o PCC wynosić będzie 0,5%.

Wobec powyższego, uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych w przedmiotowym zakresie, stanowisko Spółki oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu zawarte w zmienianej interpretacji indywidualnej należy uznać za nieprawidłowe.

Zmiana interpretacji dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w dniu dokonania zmiany.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) stronie służy skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów (ul. Świętokrzyska 12; 00-916 Warszawa) - w terminie czternastu dni od dnia doręczenia zmiany interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa.

Skargę wnosi się (w dwóch egzemplarzach) za pośrednictwem Ministra Finansów w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi tego organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ ten nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.