Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-2.4012.360.2017.2.SR
z 6 października 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2017 r. (data wpływu 14 lipca 2017 r.) uzupełnionym pismem z 11 sierpnia 2017 r. (data wpływu 18 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy zabudowanych nieruchomości gruntowych wraz z usytuowanymi na nich budynkami i budowlami – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy zabudowanych nieruchomości gruntowych wraz z usytuowanymi na nich budynkami i budowlami. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 11 sierpnia 2017 r. (data wpływu 18 sierpnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 3 sierpnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.360.2017.1.SR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 11 sierpnia 2017 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Przedsiębiorstwo … prowadzi działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W latach 70-tych, na działkach otrzymanych od gminy w nieodpłatne użytkowanie, spółka rozpoczęła budowę Stacji Uzdatniania Wody, która miała zaopatrywać mieszkańców czterech gmin: O., B., B., K. w wodę zdatną do spożycia. Część budynków i budowli wykonał dla przedsiębiorstwa X.

Stacja Uzdatniania Wody eksploatowana była przez Spółkę do końca stycznia 2017 roku. W związku z likwidacją kopalni …, która dostarczała wodę surową dla Stacji Uzdatniania Wody w …, spółka zmuszona była do wybudowania nowego systemu zaopatrzenia w wodę mieszkańców gmin: O., B., B., K. Nieczynną Stację Uzdatniania Wody postanowiono sprzedać. W tym celu dokonano podziału działek oraz zlecono opracowanie operatu szacunkowego. Wszystkie działki przed podziałem były przekazane spółce aportem w 2002 i 2003 roku przez Gminę.

Do sprzedaży przeznaczono cztery działki o numerach ewidencyjnych A, B, C, D oraz znajdujące się na nich budynki i budowle.

1) Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka A częściowo położona jest na obszarze oznaczonym symbolem PU1, opisanym jako „tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów i usług” oraz na obszarze oznaczonym symbolem SUW, opisanym jako „tereny stacji uzdatniania wody”.

Działka ta zabudowana jest niżej wymienionymi budowlami:
czterema akcelatorami, wiatą, budynkiem koagulacji, magazynem wapna, dwoma zbiornikami na wapno.

1. Akcelatory Nr 1 i Nr 2 zostały wybudowane przez spółkę i wprowadzone na majątek w roku 1981. W stosunku do tych obiektów spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Akcelatory te w roku 1993 zostały zmodernizowane, ale spółka również nie miała prawa do odliczenia podatku VAT. Wartość modernizacji nie przekroczyła 30% wartości początkowej środka trwałego. W 2000 roku nastąpiła ponowna modernizacja akcelatorów. Wówczas spółka nabyła już prawo do odliczenia podatku VAT od faktur zakupowych. Wartość modernizacji również nie przekroczyła 30% wartości początkowej środków trwałych.
   
2. Akcelator Nr 3 spółka oddała do użytku w roku 1992. W 1993 nastąpiła jego modernizacja, która nie przekroczyła 30% wartości początkowej środka trwałego. Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku VAT od faktur zakupowych. W 1994 nastąpiła dalsza modernizacja akcelatora. Wielkość modernizacji również nie przekroczyła 30% wartości początkowej środka trwałego. Modernizację na rzecz przedsiębiorstwa wykonała i w całości sfinansowała X.
   
3. Akcelator Nr 4 został wykonany i przekazany do nieodpłatnego użytkowania w 1993 roku przez X. W 1994 roku spółka poniosła wydatki na jego rozbudowę, które przekroczyły 30% wartości początkowej środka trwałego. Podatku VAT z faktur zakupowych nie odliczono w związku z brakiem takiego prawa. W 2007 i 2008 roku spółka poniosła dalsze koszty związane z rozbudową akcelatora. Od tych wydatków spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Poszczególne modernizacje nie przekraczały 30% wartości początkowej środka trwałego.
   
4. Magazyn wapna spółka przekazała do użytkowania w 1993 roku. Wówczas nie dokonano obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z powodu braku prawa. W 1994 roku X na rzecz spółki z własnych środków finansowych dokonała modernizacji budynku, którego wartość przekroczyła 30% wartości początkowej obiektu. Z kolei w 2008 roku to spółka poniosła nakłady na ulepszenia magazynu, które również przekroczyły 30% wartości początkowej środka trwałego. Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
   
5. 2 zbiorniki na wapno X nieodpłatnie wykonała i przekazała spółce w 1994 roku. Na tych obiektach nie dokonywano ulepszeń.
   
6. Wiatę spółka wprowadziła do ewidencji środków trwałych w roku 1979. Wykonała ją z własnych środków finansowych Spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie dokonywano ulepszeń w tym obiekcie.
   
7. Budynek koagulacji spółka sfinansowała z własnych środków i przekazała do użytkowania w roku 1979. Od zakupów związanych z jego budową spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W latach 1992-2005 spółka oraz X dokonywały ulepszeń w ww. budynku. Ogólna kwota nakładów poniesionych na ulepszenie środka przekroczyła 30% wartości początkowej. Od nakładów ponoszonych w latach 1992-1994 nie dokonano obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z brakiem prawa, natomiast od wydatków na ulepszenie ponoszonych w latach 2000-2005 podatek VAT odliczono.
   
   

Działki B, C, D położone są na obszarze oznaczonym SUW, opisanym jako „tereny stacji uzdatniania wody”.

Według ewidencji gruntów działki przeznaczone do sprzedaży znajdują się na terenie oznaczonym symbolem Ba (tereny przemysłowe).

2) Na działce Nr B znajdują się następujące budynki i budowle: budynek filtrów, budynek przepompowni filtrów, kabel NN.

1. Budynek filtrów spółka przekazała do użytkowania w roku 1993. Przy jego wytworzeniu spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W latach 1997-2009 spółka dokonywała ulepszeń na ww. obiekcie. Od wydatków na ulepszenie w roku 1997 spółka nie dokonała odliczenia podatku VAT z powodu braku takiego prawa, natomiast w latach 2003-2009 spółka nabyła już takie prawo i z niego skorzystała. Ogólna wartość poniesionych nakładów na ulepszenie przekroczyła 30% wartości początkowej tego obiektu.
   
2. Budynek przepompowni filtrów wprowadzono do ewidencji księgowej w roku 1979. Spółka wytworzyła go z własnych funduszy. Z powodu braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie dokonano jego obniżenia. W latach 1993-2010 spółka oraz X ponosiły wydatki na jego ulepszenie, przy czym od wydatków dokonywanych w latach 1993-1997 nie odliczono podatku VAT naliczonego, natomiast w latach 2000-2010 spółka miała już takie prawo. Ogólna wartość poniesionych wydatków na ulepszenie przekroczyła 30% wartości początkowej tego środka.
   
3. Kabel NN spółka wykonała i przekazała do użytkowania w roku 1979 bez prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie poniesiono nakładów na ulepszenie tego środka.
   
   

3) Na działce Nr C znajdują się następujące budynki i budowle: odmulnik, przepompownia szlamu, odmulnik 4-komorowy

1. Odmulnik został wykonany przez spółkę oraz przekazany do użytkowania w roku 1993. W stosunku do niego spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast X w roku 1994 poniosła w nim wydatki na ulepszenie, które były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu.
   
2. Przepompownię szlamu przekazano do użytkowania w roku 1979 bez prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W 1993 roku poniesiono wydatki na jej ulepszenie, które były wyższe niż 30% wartości początkowej środka. Nakłady na budowę i ulepszenie pochodziły z własnych funduszy.
   
3. Odmulnik 4-komorowy spółka użytkuje od roku 1979 bez prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Do chwili obecnej budowla nie była ulepszana.
   
   

4) Na działce Nr D znajdują się niżej wymienione budynki i budowle: trzy zbiorniki wody czystej, budynek chlorowni oraz chlorownia.

1. 2 Zbiorniki wody czystej zostały wybudowane przez X i nieodpłatnie przekazane spółce na majątek w 1992 roku. Na obu zbiornikach spółka dokonała ulepszeń z własnych środków, najpierw w 2000 r., a później w 2003 roku. Nakłady poniesione na ulepszenia nie przekraczały 30% wartości początkowej środka trwałego.
   
2. 1 Zbiornik wody czystej został wybudowany i sfinansowany z własnych środków w 1979 roku. Spółka wówczas nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W roku 2000, a później w 2003 r. spółka dokonała ulepszeń na ww. środkach. W stosunku do tych wydatków spółka miała już prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ogółem nakłady na ulepszenia nie przekraczały 30% wartości początkowej
   
3. Budynek chlorowni spółka wprowadziła na majątek w 1994 roku bez prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Pierwszego ulepszenia spółka dokonała w 1996 roku, gdzie również nie odliczyła podatku VAT. Ponownego ulepszenia dokonano w 2007 roku, gdzie spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ogółem wydatki poniesione na ulepszenia nie przekraczały 30% wartości początkowej środka.
   
4. Chlorownię spółka przekazała do użytkowania w 1979 roku, bez prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Do chwili obecnej nie poniesiono wydatków na jej ulepszenie.
   
   

5) Ponadto przez wszystkie działki przebiegają następujące budowle: instalacje technologiczne, rurociąg pokoagulacyjny, linie kablowe, 2 ogrodzenia, zasilenie kablowe, teletechnika wewnętrzna, teletechnika zewnętrzna, oświetlenie zewnętrzne, rurociąg technologiczny, sieć zewnętrzna CO.

1. Instalacje technologiczne wykonała, sfinansowała i przekazała spółce X w 1992 roku. Spółka w roku 1993 i 1994 dokonała ulepszeń na danym środku bez prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W 1994 roku również X z własnych środków finansowych dokonała ulepszenia na ww. środku. Następnych ulepszeń spółka dokonała w roku 2000 i 2006. Spółce wówczas przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ogólna wartość ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej środka.
   
2. Rurociąg pokoagulacyjny spółka wybudowała i oddała w użytkowanie w roku 1985. Wówczas spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Na ww. środku nigdy nie dokonywano ulepszeń.
   
3. Linie kablowe NN dla spółki wykonała, sfinansowała z własnych środków i przekazała do użytkowania w 1994 roku X. Do chwili obecnej środek ten nie był ulepszany.
   
4. Jedno z ogrodzeń wykonała dla spółki X w 1994 r. finansując je z własnych środków, natomiast w 2002 roku spółka poniosła wydatki na jego ulepszenie, przy czym spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wartość poniesionych nakładów przekraczała jednakże 30% wartości początkowej ogrodzenia.
   
5. Drugie ogrodzenie spółka oddała do użytkowania w 2002 roku odliczając podatek VAT naliczony od faktur zakupowych. Na tym środku do tej pory nie poniesiono nakładów na ulepszenie.
   
6. Zasilenie kablowe spółka przyjęła do ewidencji księgowej w roku 1993 bez prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ulepszenia dokonano w roku 1994, gdzie również nie odliczono podatku VAT naliczonego. Nakłady na ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej środka.
   
7. Teletechnikę zewnętrzną spółka wprowadziła na majątek w roku 1993 bez prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Do chwili obecnej nie dokonywano ulepszeń na ww. środku.
   
8. Teletechnika wewnętrzna została także wprowadzona do ewidencji księgowej spółki w roku 1993, również nie odliczono podatku VAT naliczonego z powodu braku prawa. Ponadto na tym środku do chwili obecnej nie dokonywano ulepszeń.
   
9. Oświetlenie zewnętrzne wykonała i przyjęła na swój majątek spółka w roku 1979. W roku 1993 i 1994 spółka dokonywała ulepszeń w danym środku bez prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast od nakładów poniesionych w roku 2008 spółka już nabyła takie prawo i odliczyła podatek VAT naliczony z faktur zakupowych. Ogólna wartość poniesionych nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej tego środka trwałego.
   
10. Rurociąg technologiczny spółka przekazała w użytkowanie w roku 2004, w stosunku do niego przysługiwało spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Do chwili obecnej nie dokonywano ulepszeń na tym środku.
    
11. Sieć zewnętrzna C.O. została wprowadzona do ewidencji księgowej w roku 1979. Wówczas spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W 2005 roku spółka dokonała ulepszenia na danym środku, obniżając kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wartość nakładów na ulepszenie nie przekraczała 30% wartości początkowej środka.
    
    

Spółka informuje, że wszystkie wyżej wymienione budynki i budowle nigdy nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, wykorzystywane były wyłącznie na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Wydatki poniesione na ulepszenie Akcelatora Nr 1 łącznie w 1993 r. i 2000 r. były niższe niż 30% wartości początkowej.

Wydatki poniesione na ulepszenie Akcelatora Nr 2 łącznie w 1993 r. i 2000 r. również były niższe niż 30% wartości początkowej.

W związku z wytworzeniem Akcelatora Nr 3, spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wydatki poniesione na ulepszenie Akcelatora Nr 3 w 1993 r. i 1994 r. łącznie, były niższe niż 30% jego wartości początkowej.

W związku z wytworzeniem Akcelatora Nr 4, spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wydatki poniesione na ulepszenie Akcelatora Nr 4 w 2007 r. i 2008 r. łącznie, były niższe niż 30% jego wartości początkowej.

Akcelator Nr 4 po ulepszeniu dokonanym w 2008 roku był wykorzystywany przez spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, służył do bieżącej działalności spółki w zakresie zaopatrzenia w wodę.

Magazyn wapna po ulepszeniu dokonanym w 2008 roku był wykorzystywany przez spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, służył do bieżącej działalności spółki w zakresie zaopatrzenia w wodę.

Wydatki poniesione na ulepszenie budynku koagulacji w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w związku z którymi spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego były niższe niż 30% wartości początkowej budynku.

Budynek koagulacji po ulepszeniach dokonanych w latach 2000-2005 był wykorzystywany przez spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, służył do bieżącej działalności spółki w zakresie zaopatrzenia w wodę.

Wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku filtrów posadowionego na działce B, w związku z którymi spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego były wyższe niż 30% wartości początkowej ww. budynku.

Budynek filtrów posadowiony na działce B po ulepszeniach dokonanych w latach 1997-2009 był wykorzystywany przez spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, służył do bieżącej działalności spółki w zakresie zaopatrzenia w wodę.

Wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku przepompowni filtrów, posadowionego na działce B, w związku z którymi spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego były wyższe niż 30% wartości początkowej budynku.

Budynek przepompowni filtrów posadowiony na działce Nr B po ulepszeniu dokonanym w latach 1993-2010 był wykorzystywany przez spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, służył do bieżącej działalności spółki w zakresie zaopatrzenia w wodę.

Kabel NN znajdujący się na działce B stanowi budowlę lub jej część w rozumieniu ustawy Prawo budowlane oraz obiekt inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Symbol PKOB – 2224.

Spółka informuje, że nie ponosiła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w stosunku do odmulnika posadowionego na działce Nr C.

W związku z wydatkami poniesionymi w roku 1993 na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przepompowni szlamu posadowionej na działce Nr C, spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Budynek przepompowni szlamu posadowiony na działce Nr C po ulepszeniu dokonanym w roku 1993 był wykorzystywany przez spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, służył do bieżącej działalności spółki w zakresie zaopatrzenia w wodę.

Spółka informuje że wszystkie opisane w pkt 5 obiekty stanowią budowle lub ich części w rozumieniu ustawy Prawo budowlane oraz obiekty inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych i posiadają następujące symbole (PKOB) oraz numery działek, na których się znajdują:

• instalacje technologiczne znajdują się na działkach: A, C, symbol PKOB 2212
• rurociąg pokoagulacyjny znajduje się na działkach: A, C, symbol PKOB 2212
• linie kablowe znajdując się na działkach: A, B, C, D, symbol PKOB 2224
• 2 ogrodzenia znajdują się na działkach: A, B, C, D, symbol PKOB 2420
• zasilenie kablowe znajduje się na działkach: A, B, C, D, symbol PKOB 2214
• teletechnika wewnętrzna znajduje się na działkach: A, B, D, symbol PKOB 2224
• teletechnika zewnętrzna znajduje się na działkach: A, B, D, symbol PKOB 2224
• oświetlenie zewnętrzne znajduje się na działkach: A, B, C, D, symbol PKOB 2112
• rurociąg technologiczny znajduje się na działkach: A, C, symbol PKOB 2212
• sieć zewnętrzna CO znajduje się na działkach: A, B, symbol PKOB 2222
  
  

Spółka informuje, że w związku z nabyciem instalacji technologicznych wykonanych w 1992 roku przez X spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wydatki poniesione w roku 2000 i 2006 na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, instalacji technologicznych, w związku z którymi spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego były niższe niż 30% wartości początkowej.

Instalacje technologiczne po ulepszeniu dokonanym w 2006 roku były wykorzystywane przez spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, służyły do bieżącej działalności spółki w zakresie zaopatrzenia w wodę.

W związku z nabyciem ogrodzenia wykonanego w 1994 roku przez X, spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyżej wymienione ogrodzenie po ulepszeniu dokonanym w 2002 roku było wykorzystywane przez spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, służyło do bieżącej działalności spółki w zakresie zaopatrzenia w wodę.

W związku z wytworzeniem oświetlenia zewnętrznego w 1979 roku spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Spółka informuje, że wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym oświetlenia zewnętrznego, w związku z którym spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego były wyższe niż 30% wartości początkowej oświetlenia.

Oświetlenie zewnętrzne po ulepszeniu dokonanym w roku 2008 było wykorzystywane przez spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, służył do bieżącej działalności spółki w zakresie zaopatrzenia w wodę.

Żaden z wymienionych we wniosku budynków lub budowli nie były wykorzystywane przez spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

Przez użyte we wniosku sformułowania: „wprowadzono do ewidencji księgowej w roku...”, „wprowadzono do ewidencji środków trwałych w roku...” oraz „wprowadziła na majątek w roku...” należy rozumieć datę oddania danego budynku lub budowli do użytkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa zabudowanych nieruchomości gruntowych o numerach ewidencyjnych A, B, C, D wraz z usytuowanymi na nich budynkami i budowlami:

1. może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
2. może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a?
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że planowana sprzedaż nieruchomości nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a sprzedażą jest dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, spółka zamierza sprzedać przedmiotowe nieruchomości ze stawką zw.

Spółka stoi na stanowisku, że nie może skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, ponieważ żadna z ww. nieruchomości od momentu ich użytkowania do momentu sprzedaży nie spełnia łącznie przesłanek uprawniających do skorzystania z tego artykułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zwolnienie to w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania, gdyż z treści wniosku wynika, że żadne z wymienionych we wniosku budynków lub budowli nie były wykorzystywane przez spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Jak stanowi art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.
   
   

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga natomiast przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w latach 70-tych spółka rozpoczęła budowę Stacji Uzdatniania Wody, która miała zaopatrywać mieszkańców czterech gmin. Część budynków i budowli wykonał dla przedsiębiorstwa X. Stacja Uzdatniania Wody eksploatowana była przez Spółkę do końca stycznia 2017 roku. Nieczynną Stację Uzdatniania Wody postanowiono sprzedać. Do sprzedaży przeznaczono cztery działki o numerach ewidencyjnych A, B, C, D oraz znajdujące się na nich budynki i budowle.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy dostawa zabudowanych nieruchomości gruntowych o numerach ewidencyjnych A, B, C, D wraz z usytuowanymi na nich budynkami i budowlami może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy lub z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że sprzedaż Akcelatora Nr 1 i Nr 2, Akcelatora Nr 3, dwóch zbiorników na wapno i wiaty posadowionych na działce nr A oraz kabla NN znajdującego się na działce nr B, a także odmulnika 4-komorowego posadowionego na działce nr C, jak również zbiorników wody czystej, budynku chlorowni i chlorowni wybudowanych na działce nr D oraz rurociągu pokoagulacyjnego, linii kablowych NN, ogrodzenia oddanego do użytkowania w 2002 r., zasilania kablowego, teletechniki zewnętrznej i wewnętrznej, rurociągu technologicznego oraz sieci zewnętrznej C.O. przebiegających przez wszystkie działki, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z opisu sprawy, budynki te oraz budowle zostały już zasiedlone. Z treści wniosku wynika, że nie ponoszono wydatków na ulepszenie ww. budynków i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Ponadto od pierwszego zasiedlenia ww. budynków i budowli do momentu sprzedaży nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

W konsekwencji planowana sprzedaż ww. budynków i budowli tj. Akcelatora Nr 1 i Nr 2, Akcelatora Nr 3, dwóch zbiorników na wapno i wiaty posadowionych na działce nr A oraz kabla NN znajdującego się na działce nr B, a także odmulnika 4-komorowego posadowionego na działce nr C, jak również zbiorników wody czystej, budynku chlorowni i chlorowni wybudowanych na działce nr D oraz rurociągu pokoagulacyjnego, linii kablowych NN, ogrodzenia oddanego do użytkowania w 2002 r., zasilania kablowego, teletechniki zewnętrznej i wewnętrznej, rurociągu technologicznego oraz sieci zewnętrznej C.O. przebiegających przez wszystkie działki, będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. A tym samym planowana sprzedaż ww. budynków i budowli będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży Akcelatora Nr 4, magazynu wapna, budynku koagulacji posadowionych na działce nr A, budynku filtrów, budynku przepompowni filtrów znajdujących się na działce nr B oraz odmulnika i przepompowni szlamu wybudowanych na działce nr C, a także instalacji technologicznych, ogrodzenia wykonanego dla spółki przez X w 1994 r. oraz oświetlenia zewnętrznego, stwierdzić należy, że ich dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z okoliczności sprawy ww. budynki i budowle zostały po wybudowaniu ulepszone, a wartość poniesionych nakładów przekraczała 30% wartości początkowej poszczególnych budynków i budowli. Jednocześnie jak wynika z opisu sprawy budynki te i budowle nie zostały oddane po ich ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w ramach najmu ani dzierżawy). Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że wszystkie budynki i budowle nigdy nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnych charakterze, wykorzystywane były wyłącznie na potrzeby własnej działalności gospodarczej. A zatem w odniesieniu do wskazanych budynków i budowli, nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy jeszcze raz podkreślić, że „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

A zatem sprzedaż ww. budynków i budowli tj. Akcelatora Nr 4, magazynu wapna, budynku koagulacji posadowionych na działce nr A, budynku filtrów, budynku przepompowni filtrów znajdujących się na działce nr B oraz odmulnika i przepompowni szlamu wybudowanych na działce nr C, a także instalacji technologicznych, ogrodzenia wykonanego dla spółki przez X w 1994 r. oraz oświetlenia zewnętrznego, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż sprzedaż ta zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W związku z powyższym w odniesieniu do ww. budynków i budowli, do których nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak jednoznacznie wynika z opisu sprawy, Wnioskodawcy w związku z nabyciem bądź wytworzeniem wskazanych powyżej budynków i budowli nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a zatem spełniony będzie warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy.

Odnosząc się natomiast do warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy należy wskazać, że – jak wynika z przedstawionego opisu sprawy – w odniesieniu do Akcelatora Nr 4, budynku koagulacji posadowionych na działce nr A, a także instalacji technologicznych znajdujących się na działkach nr A i C, Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie ww. budynków i budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże były one niższe niż 30% ich wartości początkowej. Z kolei w odniesieniu do odmulnika i przepompowni szlamu wybudowanych na działce nr C, Wnioskodawca w ogóle nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając zatem na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w odniesieniu do Akcelatora Nr 4, budynku koagulacji posadowionych na działce nr A, odmulnika i przepompowni szlamu wybudowanych na działce nr C, a także instalacji technologicznych znajdujących się na działkach nr A i C również warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy zostanie spełniony.

W konsekwencji, wskazać należy, że sprzedaż ww. budynków i budowli będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Natomiast w odniesieniu do sprzedaży magazynu wapna znajdującego się na działce nr A, budynku filtrów i budynku przepompowni filtrów wybudowanych na działce nr B, ogrodzenia wykonanego przez X w 1994 r. oraz oświetlenia zewnętrznego przebiegających przez wszystkie działki, należy wskazać, że wprawdzie Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie ww. budynków i budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki te były wyższe niż 30% wartości początkowej, jednakże – jak wskazał Wnioskodawca – zarówno budynek filtrów i budynek przepompowni filtrów, ogrodzenie oraz oświetlenie zewnętrzne po ulepszeniu były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – służyły do bieżącej działalności spółki w zakresie zaopatrzenia w wodę. Zatem w odniesieniu do tych budynków i budowli zostanie spełniony warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 7a ww. ustawy.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że przy sprzedaży ww. budynków i budowli tj. magazynu wapna znajdującego się na działce nr A, budynku filtrów i budynku przepompowni filtrów wybudowanych na działce nr B, ogrodzenia wykonanego przez X w 1994 r. oraz oświetlenia zewnętrznego przebiegających przez wszystkie działki, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Zatem również sprzedaż działek nr A, B, C, D, na których posadowione są opisane budynki i budowle – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT (analogicznie jak sprzedaż ww. budynków i budowli, które są z tym gruntem związane).

Podsumowując, pomimo tożsamych skutków prawnych (zwolnienie od podatku dostawy nieruchomości) wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanowisko wyrażone we wniosku uznać należało za nieprawidłowe z uwagi na przyjęcie przez Wnioskodawcę w odniesieniu do sprzedaży ww. budynków i budowli uprawnienia do zwolnienia od podatku wyłącznie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.