2019.10.31 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0111-KDIB3-2.4012.654.2019.1.ASZ

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-2.4012.654.2019.1.ASZ
z 31 października 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 października 2019 r. (data wpływu 11 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług z w zakresie braku opodatkowania otrzymanego dofinansowania za pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2019 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanego dofinansowania za pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Stowarzyszenie nie jest podatnikiem podatku VAT, jest osobą prawną i podlega wpisowi do rejestru stowarzyszeń. Celem funkcjonowania Wnioskodawcy jest działanie na rzecz wyrównywania szans osób z niesprawnością intelektualną, tworzenia warunków przestrzegania wobec nich praw człowieka, prowadzeniu ich ku aktywnemu uczestnictwu w życiu społecznym, działaniu na rzecz ochrony ich zdrowia oraz wspieraniu ich rodzin.

W celu realizacji wspomnianego celu statutowego Wnioskodawca zawarł w dniu 30 października 2018 r. umowę o partnerstwie z Województwem (dalej: „umowa o partnerstwie”) reprezentowanym przez Regionalny Ośrodek Polityki Społecznej (dalej: „ROPS”). Stroną umowy o partnerstwie jest również Stowarzyszenie. Umowa o partnerstwie została zawarta w oparciu o art. 33 ust. 5 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1431 z późn. zm.; dalej: „ustawa wdrożeniowa”).

Przedmiotem umowy o partnerstwie jest partnerstwo stron umowy (dalej: „partnerstwo”) na rzecz realizacji projektu pod nazwą „…” w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój na lata 2014-2020 współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Spójności na lata 2014-2020, oś priorytetowa „II. Efektywne polityki publiczne dla rynku pracy, gospodarki i edukacji”, działanie „2.8 Rozwój usług społecznych świadczonych w środowisku lokalnym” (dalej: „projekt”). Projekt ma charakter pilotażowy (jest jednym z kilku podobnych realizowanych na terenie kraju) i polega na wypracowaniu i przetestowaniu modelu mieszkania wspomaganego dla osób z niepełnosprawnością intelektualną, które potrzebują usamodzielnienia (dalej: mieszkanie wspomagane; szczegółowe informacje o projekcie znajdują się w dalszej części opisu stanu faktycznego).

Liderem projektu jest ROPS, natomiast Wnioskodawca oraz S. pełniący funkcję partnerów mają za zasadnie wspomagać ROPS przy realizacji projektu (Stowarzyszenie oraz Wnioskodawca zwani są dalej jako „Partnerzy”). Umowa o partnerstwie określa w szczególności zasady funkcjonowania partnerstwa oraz zasady współpracy ROPS oraz Partnerów przy realizacji projektu.

Strony tej umowy ponoszą odpowiedzialność za prawidłową realizację umowy o partnerstwie w zakresie przypisanych im zadań. Zakres odpowiedzialności ROPS jako lidera Partnerstwa obejmuje w szczególności:

przygotowanie oraz złożenie wniosku (zdefiniowanego poniżej) wraz z załącznikami,
uzupełnienie/wprowadzenie zmian zgodnie z wytycznymi Ministerstwa Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej będącego instytucją organizującą konkurs (zdefiniowany poniżej), w ramach którego realizowany jest projekt,
reprezentowanie stron umowy o partnerstwie przed instytucją pośredniczącą (zdefiniowaną poniżej),
koordynowanie (w tym monitorowanie i nadzorowanie) prawidłowości działań stron umowy o partnerstwie przy realizacji zadań, zawartych w projekcie,
wyłonienie gmin do udziału w projekcie i zawarcie porozumienia o współpracy,
zapewnienie udziału Partnerów w podejmowaniu decyzji i realizacji zadań, na zasadach określonych w umowie o partnerstwie,
zapewnienie sprawnego systemu komunikacji z partnerami oraz instytucją pośredniczącą,
zapewnienie prawidłowości operacji finansowych,
przedkładanie wniosków o płatność do instytucji pośredniczącej celem rozliczenia wydatków w projekcie oraz otrzymania środków na dofinansowanie zadań Partnerów, w tym monitorowanie wskaźników zadeklarowanych we wniosku,
przygotowanie i przeprowadzenie zamówień publicznych przewidzianych w projekcie po stronie ROPS zgodnie z wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na latach 2014-2010 (dalej. „wytyczne”) oraz z przepisami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. – Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1579 z późn. zm.; dalej: „Prawo zamówień publicznych”)

W celu wypełniania nałożonych na ROPS obowiązków Stowarzyszenie oraz S. upoważnili ROPS do reprezentowania Partnerstwa wobec osób trzecich w działaniach związanych z realizacją projektu, w tym do zawarcia w imieniu i na rzecz partnerstwa umowy o dofinansowanie projektu z instytucją pośredniczącą.

W zakresie obowiązków Wnioskodawcy oraz S. mieści się m.in. realizacja następujących zadań:

wsparcie ROPS w przygotowaniu wniosków o płatność, w tym wprowadzenie zmian i przygotowanie cząstkowych wniosków o płatność wraz z załącznikami,
przeprowadzenie akcji informacyjnej o projekcie,
bieżące wsparcie ROPS w zarządzaniu projektem,
konsultowanie raportów i sprawozdań składanych do Ministerstwa Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej,
przygotowanie i przeprowadzenie postępowań przewidzianych w projekcie po stronie Stowarzyszenia oraz Wnioskodawcy o udzielenie zamówień publicznych zgodnie z zasadą konkurencyjności, wytycznymi oraz przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, jeżeli wspomniani Partnerzy są zobowiązani do jej stosowania,
kontakt z uczestnikami projektu na terenie województwa,
realizację projektu zgodnie ze złożonym wnioskiem.

Umowa o partnerstwie stanowi ponadto, iż:

środki finansowe przekazywane Partnerom przez ROPS są dofinansowaniem wydatków ponoszonych przez Partnerów w związku z wykonywaniem zadań określonych w umowie o partnerstwie, a nie świadczeniem usług na rzecz ROPS (zgodnie z regulaminem konkursu (zdefiniowanym poniżej), wzajemne zlecanie przez ROPS zakupu towarów lub usług partnerowi i odwrotnie jest niedopuszczalne),
partnerzy nie mogą przeznaczać środków finansowych otrzymanych na dofinansowanie wydatków ponoszonych w ramach projektu na cele inne niż związane z realizacją projektu,
Stowarzyszenie oraz Wnioskodawca zobowiązują się do rozliczenia całości otrzymanego od ROPS dofinansowania; w przypadku nierozliczenia całości otrzymanego dofinansowania, podlega ono zwrotowi na rachunek bankowy ROPS w określonym terminie od dnia zakończenia projektu,
strony umowy o partnerstwie ponoszą wyłączną odpowiedzialność za wszystkie czynności związane z realizacją przyjętego do realizacji zadania/zadań wobec osób trzecich, w tym odpowiedzialność za straty przez nie poniesione w związku z realizacją zadania/zadań lub w związku z odstąpienie stron od umowy o partnerstwie.

Załącznikiem do umowy o partnerstwie jest wniosek o dofinansowanie projektu o numerze xxx (dalej: Wniosek). Wniosek został złożony w odpowiedzi na konkurs pt. „…” ogłoszony w dniu 29 marca 2017 r. przez Ministerstwo Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej (numer konkursu:xxx; dalej: Konkurs). Konkurs został zorganizowany m.in. w oparciu o rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiające wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006 (Dz. U. UE L 347; dalej: rozporządzenie ogólne).

Wniosek zawiera opis projektu, wskazanie sposobu realizacji wyznaczonych celów oraz szczegółowy budżet projektu. Wnioskodawcą jest ROPS, natomiast partnerami wskazanymi we wniosku w części opisującej beneficjentów dofinansowania projektu są Stowarzyszenie oraz S. Zgodnie z treścią złożonego Wniosku, celem głównym projektu jest opracowanie jednego modelowego rozwiązania/standardu z zakresu modelu mieszkalnictwa wspomaganego skierowanego do osób z niepełnosprawnością intelektualną, w tym z zespołem Downa oraz pilotażowe wdrożenie go w 5 jednostkach samorządu terytorialnego, a także upowszechnienie wypracowanych rozwiązań wśród przedstawicieli jednostek samorządu terytorialnego i organizacji pozarządowych z terenu Polski w zakresie stosowania opracowanego modelu. Z wypracowanego modelu mieszkania wspomaganego będą mogły korzystać jednostki samorządu terytorialnego z całej Polski, co wpłynie na rozwój mieszkalnictwa wspomaganego na terenie kraju.

Mieszkanie wspomagane ma przybrać postać lokalu mieszkalnego bądź budynku jednorodzinnego (domu), przygotowującego osoby w nim przebywające, pod opieką specjalistów, do prowadzenia samodzielnego życia lub zapewniającego pomoc w prowadzeniu samodzielnego życia. Mieszkanie wspomagane ma być prowadzone w formie mieszkania treningowego, w tym sensie, że dostępność tego mieszkania dla potrzeb osoby niepełnosprawnej ma mieć charakter okresowy (np. na okres 6 miesięcy) i służyć potrzebom tej osoby w osiągnięciu częściowej bądź całkowitej samodzielności, m.in. poprzez trening samodzielności, poradnictwo, pracę socjalną lub inne usługi aktywnej integracji.

Po opracowaniu modelu mieszkania wspomaganego dla osób z niepełnosprawnością intelektualną, ze środków finansowych pochodzących z dofinansowania otrzymanego w ramach projektu, 5 mieszkań/domów pochodzących z zasobów gmin biorących udział w projekcie (ewentualnie mieszkań/domów należących do organizacji pozarządowych) zostanie zaadaptowanych do potrzeb osób niepełnosprawnych. Gminy nie występują w charakterze partnerów Projektu w rozumieniu ustawy wdrożeniowej, nie mniej jednak aktywnie uczestniczą w tworzeniu i realizacji modelu mieszkania wspomaganego na swoim terenie, gdyż z dostosowanego dla potrzeb osób z niepełnosprawnością intelektualną mieszkania wspomaganego będą mogli skorzystać mieszkańcy danej gminy. Przekazanie przez gminy mieszkań/domów do dyspozycji ROPS oraz Partnerów na potrzeby realizacji projektu nastąpi bezpłatnie na podstawie umowy użyczenia.

Projekt ma być realizowany przez 4 lata (od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2022 r.), zaś przez kolejne trzy lata po zakończeniu projektu gmina (ewentualnie organizacja pozarządowa) zobowiązana jest utrzymywać i wykorzystywać zaadaptowany na jej terenie lokal mieszkaniowy/budynek w analogiczny sposób jak przewidziany w projekcie. Wnioskodawca nie zamierza komercjalizować wyników prowadzonych prac, tj. nie zamierza wykorzystać wypracowanego standardu mieszkania wspomaganego w przyszłości do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Projekt w założeniu ma być niedochodowy, w szczególności mieszkania wspomagane mają być udostępniane wybranym osobom niepełnosprawnym nieodpłatnie. Projekt stawia ROPS oraz Partnerom za cel stworzenie modelu mieszkania wspomaganego, który będzie zapewniał możliwość samodzielnego utrzymania tego mieszkania przez osobę niepełnosprawną, przy czym, w zależności od wypracowanego modelu oraz sytuacji finansowej osoby niepełnosprawnej, projekt zakłada częściowe pokrycie kosztów eksploatacji/utrzymania zaadoptowanego lokalu mieszkalnego/budynku ze środków finansowych pochodzących z dofinansowania projektu (pozostałą część kosztów eksploatacyjnych ma zapłacić osoba niepełnosprawna).

Projekt realizowany jest na podstawie umowy o dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020 o numerze xxx (dalej: Umowa o dofinansowanie) zawartej w dniu 10 grudnia 2018 r. pomiędzy Ministrem Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej (dalej: Instytucja Pośrednicząca) a Województwem reprezentowanym przez ROPS działającym w imieniu i na rzecz własną oraz w imieniu i na rzecz Partnerów.

Przedmiotem umowy o dofinansowanie jest przyznanie ROPS dofinansowania na realizację projektu, który ROPS zobowiązał się zrealizować wspólnie ze Stowarzyszeniem oraz Wnioskodawcą (dalej: dofinansowanie). Umowa o dofinansowanie określa m.in wysokość wydatków kwalifikowanych projektu ponoszonych przez ROPS oraz Partnerów w związku z realizacją projektu, wskazując jednocześnie, że 84,28% tzw. wydatków kwalifikowanych Projektu finansowanych jest ze środków europejskich, natomiast pozostała część wydatków finansowana jest ze środków dotacji celowej. Umowa o dofinansowanie definiuje „wydatki kwalifikowane” jako wydatki kwalifikowane zgodnie z wytycznymi, a więc „koszt lub wydatek poniesiony w związku z realizacją projektu w ramach Programu Operacyjnego, które spełniają kryteria refundacji, rozliczenia (w przypadku systemu zaliczkowego) zgodnie z umową o dofinansowanie” (Rozdział III, pkt 1 lit. ee) wytycznych).

Zgodnie ze złożonym przez ROPS, Wnioskodawcę oraz S. oświadczeniem stanowiącym załącznik do umowy o dofinansowanie, realizując projekt, wskazani beneficjenci dofinansowania, nie mogą odzyskać w żaden sposób poniesionego kosztu podatku od towarów i usług, którego wysokość została zawarta w budżecie projektu. Z tego względu, ROPS oraz Partnerzy zakładają, że wydatki kwalifikowane w ramach projektu obejmują również koszt podatku od towarów i usług. Jednocześnie jednak ROPS oraz Partnerzy zobowiązali się we wspomnianym oświadczeniu do zwrotu zrefundowanej w ramach projektu części poniesionego podatku VAT, jeżeli zaistnieją przesłanki umożliwiające odzyskanie lub odliczenie tego podatku.

W świetle zawartej umowy o dofinansowanie, ROPS odpowiada za realizację projektu, w tym za:

osiągnięcie wskaźników produktu oraz rezultatu określonych we wniosku,
realizację projektu w oparciu o harmonogram realizacji projektu określony we wniosku,
zapewnienie realizacji projektu oraz personel projektu posiadający kwalifikacje określone we wniosku lub/i przez osoby bezpośrednio wskazane we wniosku,
zachowanie trwałości projektów oraz rezultatów.

Umowa wymaga zarówno od ROPS oraz Partnerów, aby beneficjent dofinansowania prowadził wyodrębnioną ewidencją wydatków projektu w sposób przejrzysty, tak aby możliwa była identyfikacja poszczególnych operacji związanych z projektem (z pewnymi wyjątkami), opisując dokumentację księgową projektu w sposób zapewniający widoczny związek tej dokumentacji z projektem.

Dofinansowanie wypłacane jest w formie zaliczki w wysokości określonej w harmonogramie płatności stanowiącym załącznik do umowy o dofinansowanie bądź też jako zwrot wydatków poniesionych przez ROPS oraz Partnerów. Każdy z Partnerów otrzymuje transze dofinansowania od ROPS jako lidera Partnerstwa i dokonuje przypisanych mu wydatków przewidzianych w budżecie projektu we własnym imieniu i na własny rachunek. Wśród wydatków przewidzianych w budżecie projektu, za których poniesienie odpowiada Wnioskodawca, dominują wydatki związane z dostosowaniem i adaptacją mieszkań na potrzeby wdrożenia wypracowanego modelu/standardu, wydatki na zakup wyposażenia tych mieszkań oraz koszty wynagrodzeń osób wspierających osoby niepełnosprawne.

Umowa o dofinansowanie wyraźnie stanowi, że ROPS oraz Partnerzy nie mogą przeznaczyć otrzymanych transz dofinansowania na cele inne niż związane z projektem, w szczególności na tymczasowe finansowanie swojej podstawowej, pozaprojektowej działalności.

Zgodnie z umową o partnerstwie ROPS przekazuje odpowiednią część dofinansowania na pokrycie wydatków Wnioskodawcy oraz S., przy czym wszystkie płatności dokonywane w związku z realizacją umowy o dofinansowanie, w tym pomiędzy ROPS a Partnerami, powinny być dokonywane za pośrednictwem wskazanego w umowie o dofinansowanie rachunku bankowego, pod rygorem możliwości uznania poniesionych wydatków za niekwalifikowane.

Każdy z beneficjentów dofinansowania (ROPS, Partnerzy) zobowiązany jest do rozliczenia całości otrzymanego dofinansowania w końcowym wniosku o płatność. W przypadku, gdy z rozliczenia wynika, że dofinansowanie nie zostało w całości wykorzystane na wydatki kwalifikowane, beneficjent zwraca odpowiednią część dofinansowania w określonym terminie od dnia zakończenia okresu realizacji projektu.

Umowa o dofinansowanie zobowiązuje każdego z beneficjentów do ujawnienia wszelkich dochodów, które powstają w związku z realizacją projektu. W przypadku, gdy projekt wygeneruje jakiś dochód, właściwy beneficjent zobligowany jest wykazać ten dochód we wniosku o płatność i dokonać zwrotu kwoty tego dochodu na rzecz instytucji pośredniczącej Z uwagi jednak na fakt, iż mieszkania wspomagane mają być udostępniane wybranym osobom niepełnosprawnym nieodpłatnie, zaś przedmiotem dofinansowania na mocy umowy o dofinansowanie są wyłącznie wydatki ponoszone na potrzeby projektu, jego realizacja jest dla ROPS oraz Partnerów z założenia niedochodowa (realizując projekt Wnioskodawca nie wygeneruje zysku). Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem konkursu było wypracowanie standardów i przeprowadzenie pilotaży w zakresie usług mieszkalnictwa wspomagającego dla osób o specyficznych potrzebach, z uwzględnieniem możliwości finansowania tych rozwiązań. Z nazwy samego konkursu wynika zatem, że przedmiotem dofinansowania jest wsparcie finansowe na pokrycie wydatków kwalifikowanych projektu. Znajduje to również potwierdzenie w treści umowy na dofinansowanie, w której stwierdza się, iż dofinansowanie jest przeznaczone na pokrycie wydatków kwalifikowanych ponoszonych przez ROPS oraz Partnerów w związku z realizacją projektu (§ 2 ust. 3 umowy na dofinansowanie).

Ponadto, w treści umowy o dofinansowanie wskazano, że ROPS jest zobowiązany do rozliczenia całości otrzymanego dofinansowania w końcowym wniosku o płatność. Jeśli z rozliczenia wyniknie, że dofinansowanie nie zostało w całości lub w części wykorzystane na wydatki kwalifikowane, ROPS zobowiązany jest zwrócić tę część dofinansowania (§ 10 ust. 7 umowy na dofinansowanie).

Potwierdza to zdaniem Wnioskodawcy w sposób jednoznaczny, że udzielone ROPS oraz Partnerom dofinansowanie ma formę bezzwrotnego wsparcia finansowego, a nie formę dofinansowania do ceny sprzedaży. Dofinansowanie nie odnosi się bowiem do ceny konkretnego towaru czy też usługi, lecz ma charakter ogólny – dotyczy realizacji projektu jako pewnej całości. Oznacza to zdaniem Wnioskodawcy, że dofinansowanie ma charakter zakupowy, a nie cenotwórczy.

Kolejną okolicznością przemawiającą za uznaniem kwoty dofinansowania jako zwrotu kosztów związanych z realizacją projektu, a nie dopłaty do ceny sprzedaży, jest fakt, iż Wnioskodawca zobowiązany jest zwrócić część poniesionego podatku VAT zrefundowanego w ramach projektu, jeśli zaistnieją przesłanki umożliwiające odzyskanie lub odliczenie tego podatku Okoliczność ta świadczy o tym, iż w myśl założeń projektu kwota dofinansowania ma być przeznaczona na pokrycie kosztów ponoszonych w ramach realizowanego projektu, w tym kosztu naliczonego podatku VAT (a więc podatku ponoszonego przy nabyciu towarów i usług), jeśli beneficjent projektu nie ma prawnej możliwości odzyskania tego podatku. Poza tym, dotacja ta ma charakter wyraźnie celowy, tzn. ma być przeznaczona na realizację konkretnego projektu o pilotażowym (testowym) charakterze, a nie na dopłatę do ceny świadczonych usług Stowarzyszenie nie ma żadnej swobody decydowania o sposobie wydatkowania środków pochodzących z analizowanej dotacji i musi się w pełni podporządkować założeniom i celom projektu, mającym swoje odzwierciedlenie w budżecie projektu.

Wnioskodawca pragnie również zauważyć, że katalog wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem, poza kosztami związanymi z wypracowaniem i przeprowadzeniem pilotaży, obejmuje również koszty zarządzania projektem, takie jak np. wydatki na działania promocyjne i informacyjne o realizacji projektu współfinansowanego z budżetu Unii Europejskiej. Koszty te stanowią koszty ogólne projektu i nie mają bezpośredniego związku ze świadczeniami realizowanymi na rzecz osób trzecich w ramach projektu, zaś ich poniesienie wynika jedynie z warunków umowy o dofinansowanie.

Ponadto, uznanie otrzymanego wsparcia na realizację projektu za podstawę opodatkowania VAT byłoby bezpośrednim uzyskaniem korzyści ze środków unijnych przez Skarb Państwa, co stałoby w sprzeczności z 132 ust. 1 rozporządzenia ogólnego, zgodnie z którym „Z zastrzeżeniem dostępności środków z początkowej i rocznej płatności zaliczkowej i z płatności okresowych, instytucja zarządzająca zapewnia, aby beneficjent otrzymał całkowitą należną kwotę kwalifikowanych wydatków publicznych nie później niż 90 dni od dnia przedłożenia wniosku o płatność przez beneficjenta. Nie potrąca się ani nie wstrzymuje żadnych kwot, ani też nie nakłada się żadnych opłat szczególnych lub innych opłat o równoważnym skutku, które powodowałyby zmniejszenie kwot wypłacanych beneficjentom.” Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie VAT kwoty otrzymanego wsparcia byłoby właśnie tego rodzaju niedozwoloną opłatą.

Wnioskodawca wskazuje również, że wydatki związane z realizacją projektu miały być równoważone kwotą otrzymanego wsparcia, przez co sam projekt miał mieć z założenia neutralny charakter dla jego finansów. Ewentualne objęciem opodatkowaniem VAT kwoty otrzymanego dofinansowania, podczas gdy instytucja pośrednicząca nie uwzględniła w dotacji kwoty należnego podatku VAT, prowadziłoby do dodatkowego obciążenia finansów Wnioskodawcy. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane dofinansowanie nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi, nie zostało przyznane jako dopłata do ceny sprzedaży, lecz zostało przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. Tym samym, kwota otrzymanego dofinansowania nie spełnia przesłanki dotacji mającej bezpośredni wpływ na cenę w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT, a w konsekwencji, realizowane przez Wnioskodawcę w ramach projektu świadczenia, z uwagi na ich nieodpłatny charakter, nie stanowią czynności opodatkowanych VAT.

Powyższe stanowisko znajduje oparcie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lipca 2011 r. (sygn. IPPP3/443-495/11-6/JK). Organ zauważył, iż „Dotacja jako wsparcie na realizację projektu jest tak skalkulowana, aby pokryła koszty realizacji projektu. Projekt ze swego założenia jest non profit, czyli nie może spowodować dochodu w firmie, tzn. dotacja pokrywa koszty projektu. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż skoro – jak wskazano – pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu, to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży.”

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca .2015 r. (sygn. I FSK 810/14) oddalającym skargę kasacyjną podatnika, sąd wyraził następujący pogląd: „otrzymana przez skarżącą dotacja ma charakter zakupowy; skarżąca nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Ponoszone z kolei przez skarżącą wydatki w zakresie realizacji projektu „Zewnętrzne źródła finansowania kluczem do rozwoju firm małopolskiego sektora MMP”, jako finansowane środkami zewnętrznymi, nie stanowią elementu kosztowego opodatkowanej działalności gospodarczej skarżącej. Ponoszone przez skarżącą wydatki na zakupy są bezpośrednio i ściśle związane z realizacją przedmiotowego projektu, tj. usługami realizowanymi w ramach projektu, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i są świadczone nieodpłatnie.”

W powyższym uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy zostały przytoczone interpretacje organów podatkowych oraz orzeczenie sądu administracyjnego wydane na gruncie przepisu art. 29 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2014 r. Jak jednak zostało wskazane w uzasadnieniu do ustawy nowelizującej z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) wprowadzającej przepis art. 29a w miejsce przepisu art. 29: „Nie przewiduje się zmiany w sposobie podejścia do tego, czy otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania.” Z tego też powodu uzasadnionym jest sięgnięcie przez Wnioskodawcę do dorobku doktryny podatkowej oraz orzecznictwa w zakresie wykładni poprzednio obowiązującego przepisu art. 29 ustawy o VAT. Z powyższych ustaleń wynika, iż czynności wykonywane w ramach Projektu nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu współfinansowanego ze środków unijnych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu współfinansowanego ze środków unijnych nie podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszystkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do treści art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego” (…).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, który nie jest podatnikiem podatku VAT, zawarł umowę o partnerstwie z Województwem reprezentowanym przez ROPS oraz S. na realizację projektu. Projekt ma charakter pilotażowy i polega na wypracowaniu i przetestowaniu modelu mieszkania dla osób z niepełnosprawnością intelektualną, które potrzebują usamodzielnienia (mieszkanie wspomagane).

Projekt ma być realizowany przez 4 lata, zaś przez kolejne trzy lata po zakończeniu projektu gmina (ewentualnie organizacja pozarządowa) zobowiązana jest utrzymywać i wykorzystywać zaadaptowany na jej terenie lokal mieszkaniowy/budynek w analogiczny sposób jak przewidziany w projekcie. Wnioskodawca nie zamierza komercjalizować wyników prowadzonych prac, tj. nie zamierza wykorzystać wypracowanego standardu mieszkania wspomaganego w przyszłości do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Projekt realizowany jest na podstawie umowy o dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój zawartej pomiędzy Ministrem Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej a Województwem reprezentowanym przez ROPS działającym w imieniu i na rzecz własną oraz w imieniu i na rzecz Partnerów.

Umowa o dofinansowanie stanowi, że ROPS oraz Partnerzy nie mogą przeznaczyć otrzymanych transz dofinansowania na cele inne niż związane z projektem, w szczególności na tymczasowe finansowanie swojej podstawowej, pozaprojektowej działalności.

Wnioskodawca zobowiązany jest zwrócić część poniesionego podatku VAT zrefundowanego w ramach projektu, jeśli zaistnieją przesłanki umożliwiające odzyskanie lub odliczenie tego podatku. Katalog wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem, poza kosztami związanymi z wypracowaniem i przeprowadzeniem pilotaży, obejmuje również koszty zarządzania projektem, takie jak np. wydatki na działania promocyjne i informacyjne o realizacji projektu współfinansowanego z budżetu Unii Europejskiej. Koszty te stanowią koszty ogólne projektu i nie mają bezpośredniego związku ze świadczeniami realizowanymi na rzecz osób trzecich w ramach projektu, zaś ich poniesienie wynika jedynie z warunków umowy o dofinansowanie.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż skoro – jak wskazano we wniosku – dofinansowanie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru czy też usługi, lecz ma charakter ogólny – dotyczy realizacji projektu jako całości, w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Jak wynika z opisu sprawy, projekt w założeniu ma być niedochodowy.

W konsekwencji należy uznać, że otrzymane dofinansowanie nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi, gdyż nie zostało przyznane jako dopłata do ceny sprzedaży, lecz zostało przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. Zatem kwota otrzymanego dofinansowania nie spełnia przesłanki dotacji mającej bezpośredni wpływ na cenę w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT. Tym samym przedmiotowa dotacja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, zatem wykonywane przez niego czynności, jak również otrzymane dofinansowanie – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując należy wskazać, że dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu współfinansowanego ze środków publicznych, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy podkreślić, że interpretację niniejszą wydano tylko dla Wnioskodawcy, tj. nie odnosi się ona do sytuacji prawnopodatkowej Lidera oraz pozostałego Partnera projektu, bowiem każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowo-prawne należy rozstrzygać indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin