INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29.01.2008 r. (data wpływu 31.01.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zbycia środków trwałych wniesionych jako wkład niepieniężnych do spółki osobowej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31.01.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zbycia środków trwałych wniesionych jako wkład niepieniężnych do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości. Rozważa jej wniesienie do spółki osobowej. W momencie wniesienia wkładu do spółki osobowej w postaci Nieruchomości, składniki te nie będą związane z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. W jakiej wysokości należy określić wartość początkową nieruchomości wniesionych do spółki osobowej w przypadku, gdy spółka osobowa zaliczy te składniki do środków trwałych...
2. Czy w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową nieruchomości wniesionej w ramach wkładu przychód uzyskany z tego tytułu może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodów w wysokości wartości zbywanego składnika określonej w akcie notarialnym dokumentującym wniesienie wkładu pomniejszonej o ewentualne odpisy amortyzacyjne...
   
   

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży nieruchomości przez spółkę osobową dochód stanowiący podstawę opodatkowania obliczony zostanie jako różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia nieruchomości oraz wartością zbywanej nieruchomości przyjętą na potrzeby wyceny wkładu wniesionego do spółki osobowej, określoną w akcie notarialnym. W momencie sprzedaży koszty w powyższej wysokości zostaną pomniejszone o odpisy amortyzacyjne, jeżeli zbywany składnik stanowi środek trwały podlegający amortyzacji. Przychód ze zbycia nieruchomości oraz przypisany mu koszt uzyskania przychodu określone zostaną u poszczególnych wspólników według zasad przewidzianych w umowie spółki osobowej, określających zasady udziału wspólników w zyskach spółki.

Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie powyższego stanowiska.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody oraz koszty uzyskania przychodów określa się po stronie wspólników spółki osobowej, proporcjonalnie do ich udziału w zysku.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody z tytułu udziału w zyskach spółki osobowej kwalifikowane są jako dochody z działalności gospodarczej. Zasady określania dochodu z działalności gospodarczej zawarte zostały w art. 24.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy, w przypadku podatników zobowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast w przypadku podatników prowadzących księgi przychodów i rozchodów (zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, niektóre spółki osobowe nie są zobowiązane do prowadzenia pełnej księgowości na zasadach określonych w tej ustawie) dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania, skorygowana o wynik remanentu. W przypadku zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przez tychże podatników, dochód ustala się jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji; różnica ta jest powiększana o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Na gruncie powyższych przepisów, w praktyce organów podatkowych nie budzi wątpliwości, iż w przypadku zbycia składników przez spółki osobowe, które to składniki otrzymane zostały w ramach wkładu niepieniężnego, spółka osobowa będzie mogła przypisać koszt uzyskania przychodów przyporządkowany do przychodu ze sprzedaży powyższych składników. W przypadku kosztów określanych przez spółki osobowe przyjąć należy, że wysokość kosztu przyporządkowanego do przychodu z tytułu sprzedaży składnika majątku otrzymanego w ramach wkładu równa będzie wartości zbywanego składnika określonej w akcie notarialnym dokumentującym wniesienie wkładu do spółki osobowej W przypadku zbycia środków trwałych koszt zostanie pomniejszony o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych .Opisane wyżej zasady określania kosztów zbycia składników wniesionych w ramach wkładów, znajdują potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów podatkowych.

Przykładowo w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów z dnia 21 września 2007 r. Nr 1438/DF2/415-73b/289/07/AZ wyrażony został następujący pogląd:

„Oczywistym wydaje się fakt, że składniki majątku wniesione w formie wkładu niepieniężnego, tak jak aktywa nabywane w toku prowadzonej przez spółkę działalności mogą być przez nią zbywane. Podkreślić należy, że taka sytuacja wiąże się nie tylko z obowiązkiem zaewidencjonowania osiągniętego przychodu, ale także z koniecznością ustalenia kosztów uzyskania przychodu. W przypadku wspólnika będącego osobą fizyczną powyższe przychody i koszty są zaliczane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o czym jednoznacznie świadczy treść art. 5b ust 2 w związku z art. 10 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczyć także należy, że ustalenie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółki komandytowo-akcyjne następuje na zasadach określonych w art. 24 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które dotyczą podatników obowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wobec powyższego do wyliczenia dochodu uzyskanego przez wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przyjmuje się przychody i koszty uzyskania przychodów wynikające z prawidłowo prowadzonych ksiąg w wysokości proporcjonalnej do posiadanych udziałów. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „aktywów” dla potrzeb rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych Odwołanie się do tego sformułowania można odnaleźć wyłącznie w definicji „składników majątkowych”.

Przepisy powyższej ustawy wskazują sposoby ustalania przychodów kosztów i dochodu z odpłatnego zbycia składników majątkowych będących środkami trwałymi, wartościami niematerialnymi i prawnymi oraz wyposażeniem. Uregulowane zostały, także metody ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w razie ich nabycia w postaci wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej. W takiej sytuacji - zgodnie z art. 22g ust 1 pkt 4 powołanej ustawy - za ich wartość początkową przyjmuje się wartość ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. Zaznaczyć jednakże należy, iż brak jest przepisach powołanej ustawy szczegółowego odniesienia do zasad ustalania przychodów i kosztów w przypadku odpłatnego zbycia składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi a stanowiącymi aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Mając powyższe na uwadze przyjąć należy, iż dochód z odpłatnego zbycia aktywów, może być ustalony jako różnica pomiędzy uzyskanym przychodem z tego tytułu a wartością przedmiotowych aktywów określoną w statucie spółki”.

Analogiczny pogląd wyrażony został w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu z dnia 14 marca 2007 r. Nr PDF l/415 80/06. W piśmie tym czytamy:

„Stosownie do art. 24 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust 2 pkt 1 lit b) a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową, wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności wspólnego przedsięwzięcia wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz z zastrzeżeniem ust 1 a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art 27 ust 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Ustęp 2 tego artykułu stanowi, iż zasady wyrażone w ust 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości koszty uzyskania tego przychodu ustala się w wysokości wartości początkowej nieruchomosci lub ustalonej na dzień wniesienia wkładu pomniejszonej o sumę odpisów amortyzacyjnych. Zatem w sytuacji, gdy spółka komandytowa dokona sprzedaży gruntu, wniesionego przez wspólnika aportem do spółki a uznanego przez spółkę za środek trwały kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nieruchomości ustalona na dzień wniesienia wkładu nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. W przypadku gdy spółka potraktuje przedmiotową nieruchomość jako towar handlowy w momencie jej sprzedaży wspólnicy spółki określa koszty uzyskania tego przychodu. Kosztem tym będzie również wartość nieruchomości, będzie to wartość ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu. Kosztami uzyskania przychodu w tym przypadku będą również wszelkie inne koszty związane z nieruchomością, poniesione pomiędzy dniem nabycia nieruchomości w drodze aportu a dniem jej zbycia”.

Stanowisko akceptujące możliwość przypisania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości wkładów określonych w akcie notarialnym dokumentującym ich wniesienie zostało także potwierdzone w następujących pismach:

1. Pismo Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 13 lipca 2007 r. Nr llUSpblA/1/415-61/81a,b/49,50/07BB.
2. Pismo Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 12 lutego 2007 r. Nr IIUS.l/415-4/07.
3. Pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wadowicach z dnia 8 stycznia 2007 r. Nr PD1A/415-54/06.
4. Pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 17 maja 2006 r. Nr US I/1- 415/7c/2006.
   
   

Dodać należy, że zgodnie z praktyką organów podatkowych, także w przypadku zbycia przez spółki kapitałowe składników otrzymanych w ramach wkładu niepieniężnego, podatnik ma prawo do określenia kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do tej sprzedaży.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 5 lipca 2007 r Nr 1401/BP-II/4210-26/07/ZO stwierdził, co następuje: „(…) należy uznać, że w przypadku późniejszej sprzedaży poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiących uprzednio aport, kosztem uzyskania tego przychodu jest wartość nominalna udziałów własnych wydanych za aport nawet jeżeli nie wynika to wprost z art. 16 ust. 1 pkt 1b) i art. 16 ust 1 pkt 8 ustawy”.

Także w przypadku sprzedaży udziałów nabytych w ramach aportu ich wartość będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla sprzedającego. Taki wniosek wynika m.in. z interpretacji Izby Skarbowej w Szczecinie z 11 kwietnia 2007 r Nr DPB-1.25-4230-01/07 – „w związku z powyżej przedstawionym stanem faktycznym należy zauważyć, że w zamian za otrzymane udziały podatnik wydaje podmiotowi wnoszącemu aport udziały własne. Stanowią one swego rodzaju wynagrodzenie za udziały w innej spółce otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego. W konsekwencji należy stwierdzić, iż wartość nominalna własnych udziałów wydanych w zamian za otrzymane udziały stanowi wydatek na nabycie udziałów w rozumieniu zacytowanego przepisu art. 16 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a więc w momencie zbycia koszt uzyskania przychodów”.

Również Izba Skarbowa w Rzeszowie uznają za prawidłowe stanowisko podatnika w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów otrzymanych w ramach aportu, wydatków w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych w zamian za aport (pismo z dnia 7 grudnia 2006 r., Nr IS.I/2 4230/10/06).

Z powyższych wyjaśnień wynika, iż w praktyce organów podatkowych nie budzi wątpliwości prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbywania składników majątkowych otrzymanych przez spółki prawa handlowego w ramach wkładu niepieniężnego.

Odpowiedź na pytanie drugie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej.

Wniosek Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Spółka osobowa jest organizacją wspólników związanych wspólnością celu gospodarczego i współwłasnością w odniesieniu do zgromadzonego majątku spółki. Majątek ten stanowi wspólność wszystkich wspólników na zasadach współwłasności łącznej i jest niepodzielny w okresie trwania spółki.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami) przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Równocześnie w myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

Stosownie natomiast do postanowień zawartych w art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi
   
   

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c (..).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 24 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Zgodnie z art. 22c pkt 1 powołanej ustawy amortyzacji nie podlegają m.in. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawione przez wnioskodawcę zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa, należy uznać, iż dochód ze zbycia środka trwałego będzie stanowiła różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, gdy przedmiotem sprzedaży będą budynki i budowle podlegające amortyzacji. Gdy przedmiotem zbycia będzie nieruchomość gruntowa dochodem będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji wydanych przez organy podatkowe tj.: Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa Ursynów, z dnia 14 września 2007 r. Nr 1438/DF2/415-62a/250/07/AZ, Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu z dnia 14 marca 2007 r. Nr PDF l/415 80/06, Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 13 lipca 2007 r. Nr llUSpblA/1/415-61/81a,b/49,50/07BB, Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 12 lutego 2007 r. Nr IIUS.l/415-4/07, Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wadowicach z dnia 8 stycznia 2007 r. Nr PD1A/415-54/06, Pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 17 maja 2006 r. Nr US I/1- 415/7c/2006, Izby Skarbowej w Szczecinie z 11 kwietnia 2007 r Nr DPB-1.25-4230-01/07, Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 7 grudnia 2006 r. Nr IS.l/2 4230/10/06 oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 lipca 2007 r Nr 1401/BP-II/4210-26/07/ZO należy stwierdzić, iż ww. interpretacje zapadły w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.