POSTANOWIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wadowicach działając na podstawie przepisów art. 14a § 1 oraz § 4 i art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm./ po rozpatrzeniu Pana wniosku z dnia 23.10.2006 r./ złożonego w tutejszym organie podatkowym w dniu 30.10.2006 r./ w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko w sprawie kosztów uzyskania przychodów związanych ze sprzedażą gruntów (nabytych w postaci aportu wniesionego do spółki cywilnej) wraz z wybudowanymi na nich budynkami jest prawidłowe.

Uzasadnienie

Z wniosku z dnia 23.10.2006 r. /złożonego w tutejszym organie podatkowym w dniu 30.10.2006 r./ wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w zakresie m.in. projektowania, budowy domów na gruntach należących do spółki oraz sprzedaży wybudowanych w ten sposób domów razem z gruntami. Obecnie takie przeznaczenie ma niżej wymieniony grunt wniesiony do spółki przez wspólnika. Jeden ze wspólników wniósł do spółki, w formie aktu notarialnego aport w postaci gruntu, nabytego wcześniej prywatnie jako grunt orny. Grunt został podzielony i przekształcony przez niego na grunty budowlane, co pociągnęło za sobą konieczność poniesienia stosownych nakładów m.in. na podział gruntu. Wspomniane nakłady poniósł wspólnik, którego własność stanowił grunt. Cena gruntu przy jego wnoszeniu do spółki została ustalona w oparciu o ceny rynkowe obowiązujące w momencie wniesienia aportu do spółki, a nie w cenie nabycia gruntu przez wnoszącego aport wspólnika. Z tego powodu wartość gruntów wyceniona na dzień wniesienia do spółki jest wyższa niż wartość ich nabycia przez wspólnika wnoszącego aport. Ponieważ wspólnicy spółki planowali wybudowanie na tych gruntach domów mieszkalnych z przeznaczeniem na wynajem, wniesione grunty zostały zakwalifikowane do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wartość początkową tych gruntów ustalono według wyceny dokonanej w chwili wniesienia tychże gruntów do spółki. Po zakwalifikowaniu gruntów do środków trwałych postanowiono jednak na tych gruntach budować domy mieszkalne na sprzedaż. Z tej racji grunty pierwotnie zakwalifikowane do środków trwałych zostały przekształcone i będą sprzedane z wybudowanymi na nich budynkami mieszkalnymi.

Przedstawiając swoje stanowisko w przedmiotowej sprawie uważa Pan, iż w opisywanym przypadku w momencie sprzedaży w/w gruntu, już jako towaru handlowego wspólnicy będą mieli prawo zaliczenia w koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ustawy o pdof po połowie wartości (udziały w spółce są po 50%) po której grunty zostały wniesione do spółki, a nie po wartości poniesionych nakładów przez jednego wspólnika (np. takie nakłady jak wydatki poniesione na nabycie gruntu czy też później jego podział).
W związku z powyższym nie będzie miał zastosowania także art. 22 ust. 1d ustawy o pdof.

Pytanie zawarte we wniosku brzmi, czy wyżej przedstawione stanowisko jest zgodne z obecnie obowiązującymi przepisami.

Przepisy dotyczące zasad działania spółek cywilnych zawarte są w art. 860-875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny /Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm./. Przez umowę spółki zgodnie z art. 860 § 1 k.c. wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Stosownie do art. 861 § 1 k.c. wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo świadczeniu usług. Wniesiony wkład może być pieniężny lub niepieniężny /aport/. Przedmiotem wkładu niepieniężnego mogą być m.in. nieruchomości, które mogą być wnoszone do spółki w dwojaki sposób: na własność lub do używania przez spółkę. Z chwilą przeniesienia własności nieruchomości na wspólników staje się ona majątkiem wspólnym wszystkich wspólników. Majątek spółki przez czas jej trwania jest traktowany jako odrębny od majątku osobistego każdego ze wspólników. Wspólnik ma w nim tylko udział. Dla stosunków własności oznacza to współwłasność łączną.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm./ kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Natomiast w myśl art. 22 ust. 1d i art. 22c pkt 1 w/w ustawy w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi, stosownie do art. 11 ust. 2 – 2b, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami, jest wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 i 2a. Amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.
Wspólnik wnosząc do spółki nieruchomość jako aport uzyskuje w zamian prawo do udziału w zyskach lub stratach. W związku z tym przepis art. 22 ust. 1d w/w ustawy w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 4 i ust. 16 cyt. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości materialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 -18 uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu. Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3 i 4 oraz ust. 2, 8, 9 i 14 – 15 stosuje się odpowiednio art. 19. Stosownie do art. 19 ust. 3 tejże ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
Z w/w przepisów wynika, że wspólnicy mogą ustalić wartość początkową środków trwałych wniesionych do spółki w postaci aportu maksymalnie w jego wartości rynkowej, ustalonej na dzień jego wniesienia.
Natomiast przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów (...) - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.
Zgodnie z art. 8 ust. 1, ust. 2 pkt 1 w/w ustawy przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W/w zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. Powyższy przepis ma zastosowanie przy ustalaniu i opodatkowaniu dochodu ze sprzedaży nieruchomości, która stanowi współwłasność wspólników spółki cywilnej.
Zwrot „w celu” zawarty w powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy oznacza, iż aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, iż poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.
Tut. organ stwierdza, że budowę domów na sprzedaż traktuje się jako pewną odmianę produkcji budowlano – montażowej, w rezultacie której powstają szczególnego rodzaju produkty gotowe z przeznaczeniem do sprzedaży. Również wartość nabytych w formie aportu wniesionego do spółki cywilnej gruntów, na których są budowane te budynki uznaje się jako szczególnego rodzaju towar, środek obrotowy, natomiast sprzedaż działek budowlanych wraz z budynkiem zaliczana jest do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 updof. Z racji specyfiki prowadzonej działalności nabyte grunty pod budowę budynków wykazywane są w księgach nie jako środki trwałe lecz jako towary, środki obrotowe i wydatki poniesione na nabycie działek budowlanych stanowią koszt uzyskania przychodów ze sprzedaży budynków wraz z działką w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Ponieważ wg przedstawionego stanu faktycznego w spółce odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej to przy ustalaniu dochodu wspólnicy mogą uwzględnić wszystkie koszty poniesione na wybudowanie budynku, a także wartość w cenie nabycia odsprzedanego wraz z budynkiem gruntu. W związku ze sprzedażą budynku wraz z gruntem wspólnicy mają prawo zaliczenia w koszty po połowie wartości gruntu ustalonej przez wspólników na dzień wniesienia wkładu (aportu).
W świetle powyższego tutejszy organ podatkowy stwierdza, iż stanowisko przedstawione w przedmiotowym wniosku jest słuszne pod względem prawnym.

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę.
Stosownie do art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji w trybie określonym w § 5.
Z posiadanych danych przez tut. organ podatkowy wynika, iż w dacie złożenia wniosku wobec Pana oraz wspólnika spółki nie toczyło się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r.

Na powyższe postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wadowicach w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia /art. 14a § 4, w związku z art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej/.