POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 216 i art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 26.06.2007r. (data wpływu do tut. organu podatkowego 29.06.2007r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w indywidualnej sprawie - Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa Ursynów postanawia uznać stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku – za prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29.06.2007r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w kwestii sposobu ustalenia dochodu, w przypadku zbycia przez spółkę komandytowo – akcyjną aktywów, wniesionych uprzednio przez Wnioskodawcę w formie wkładu niepieniężnego.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca posiada pewne aktywa, w tym papiery wartościowe, które nabył w przeszłości za określoną cenę. Obecnie Strona zamierza objąć akcje w spółce komandytowo – akcyjnej w zamian za wkład niepieniężny w postaci posiadanych aktywów. Ze względu na upływ czasu pomiędzy momentem nabycia przez Wnioskodawcę aktywów, a ich wniesieniem do spółki, wartość tych aktywów uległa zmianie. W momencie wniesienia aktywów do powyższej spółki wartość składników zostanie ustalona na podstawie wyceny tj. aktualnej ceny rynkowej, a ich wartość wskazana będzie w statucie spółki. Jednocześnie Strona zaznacza, że niektóre z wniesionych aktywów mogą zostać w przyszłości zbyte przez spółkę w toku prowadzonej przez nią działalności.

W oparciu o przedstawiony stan faktyczny, Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem, czy w przypadku zbycia przez spółkę komandytowo – akcyjną aktywów, dochodem Wnioskodawcy będzie dochód wynikający z udziału w spółce, tj. z udziału w zysku (stracie) spółki, wynikającym ze sprzedaży aktywów, obliczonym jako różnica pomiędzy przychodem ze zbycia aktywów, a ich wartością (ustaloną dla potrzeb wyceny wkładu) określoną w statucie spółki ?Zdaniem Strony, w przypadku zbycia przez spółkę komandytowo – akcyjną aktywów wniesionych uprzednio przez Wnioskodawcę tytułem wkładu niepieniężnego, podstawę opodatkowania dla wspólnika stanowić będzie dochód z udziału w spółce, tj. udział w zysku (stracie) spółki wynikającym ze sprzedaży aktywów. W ocenie Strony, zysk ten (lub strata) powinien zostać obliczony jako różnica pomiędzy przychodem ze zbycia aktywów, a ich wartością (ustaloną dla potrzeb wyceny wkładu) określoną w statucie spółki. Swoje stanowisko Wnioskodawca opiera na uregulowaniach prawnych zawartych w art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Strony, z treści powyższych przepisów wynika, iż przychody ze zbycia aktywów wniesionych do spółki należy przyporządkować do wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych szczególnych regulacji dających podstawę do tego, aby w stosunku do podatnika, który wniósł wkład niepieniężny ustalać koszty uzyskania przychodów w inny sposób, niż w stosunku do pozostałych wspólników.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa Ursynów dokonując oceny stanu faktycznego i stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, stwierdza co następuje:

Z definicji spółki komandytowo - akcyjnej, zawartej w art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 z późn. zm.) wynika, iż jest to spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której za zobowiązania spółki wobec wierzycieli co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczeń (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik, jest akcjonariuszem. Zgodnie z art. 147 w/w ustawy komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Spółka komandytowo - akcyjna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, gdyż zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest uregulowań prawnych nadających jej podmiotowość podatkową. Podatnikami w zakresie dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę komandytowo - akcyjną są natomiast wspólnicy tej spółki. Stanowi o tym art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.), zgodnie z którym, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, według skali o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 w/w ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

W myśl art. 9 ust. 1 powołanej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Rodzaje źródeł przychodów zawarte zostały w art. 10 ust. 1 w/w ustawy. W punkcie 3 tego artykułu jako źródło przychodu wymieniona została działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5b ust. 2 powołanej ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Spółka komandytowo-akcyjna, będąca spółką handlową wymienioną w art. 1 § 2 ustawy Kodeks spółek handlowych, o ile ma siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych, co wynika bezpośrednio z treści art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). W konsekwencji powyższego spółka ta zobligowana jest do ustalania wysokości dochodu według zasad określonych w art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści w/w przepisu, u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie z definicji zawartej w art. 5a pkt 2 w/w ustawy wynika, że ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o składnikach majątkowych – oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

Z powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika, iż uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty podlegają rozliczaniu u jej wspólników (w przypadku spółki komandytowo - akcyjnej zarówno u komplementariuszy, jak i u akcjonariuszy), proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Należy także podkreślić, iż z treści art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż zasada ta odnosi się nie tylko do przychodów i kosztów z tytułu udziału w spółce, ale także do uzyskanego przysporzenia z tytułu wspólnej własności, wspólnego posiadania oraz wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych. Niewątpliwym jest fakt, iż wniesione wkłady oraz nabyte aktywa w toku prowadzonej przez spółkę działalności dają jej podstawę ekonomiczną do funkcjonowania na rynku. Specyfika konstrukcji majątkowej spółki komandytowo – akcyjnej polega na tym, że jej pierwotny majątek składa się z części powstałej z wkładów komplementariuszy oraz z „klasycznego” kapitału zakładowego, pokrywanego wkładami akcjonariuszy w zamian za obejmowane przez nich akcje. Oczywistym wydaje się fakt, że składniki majątku wniesione w formie wkładu niepieniężnego, tak jak aktywa nabywane w toku prowadzonej przez spółkę działalności mogą być przez nią zbywane. Podkreślić należy, że taka sytuacja wiąże się nie tylko z obowiązkiem zaewidencjonowania osiągniętego przychodu, ale także z koniecznością ustalenia kosztów uzyskania przychodu. W przypadku wspólnika będącego osobą fizyczną, powyższe przychody i koszty są zaliczane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o czym jednoznacznie świadczy treść art. 5b ust. 2 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczyć także należy, że ustalenie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółki komandytowo – akcyjne następuje na zasadach określonych w art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które dotyczą podatników obowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wobec powyższego, do wyliczenia dochodu uzyskanego przez wspólnika spółki komandytowo – akcyjnej z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przyjmuje się przychody i koszty uzyskania przychodów wynikające z prawidłowo prowadzonych ksiąg w wysokości proporcjonalnej do posiadanych udziałów. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „aktywów” dla potrzeb rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych. Odwołanie się do tego sformułowania można odnaleźć wyłącznie w definicji „składników majątkowych”. Przepisy powyższej ustawy wskazują sposoby ustalania przychodów, kosztów i dochodu z odpłatnego zbycia składników majątkowych będących środkami trwałymi, wartościami niematerialnymi i prawnymi oraz wyposażeniem. Uregulowane zostały także metody ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w razie ich nabycia w postaci wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej. W takiej sytuacji - zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy – za ich wartość początkową przyjmuje się wartość ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu. Zaznaczyć jednakże należy, iż brak jest przepisach powołanej ustawy szczegółowego odniesienia do zasad ustalania przychodów i kosztów w przypadku odpłatnego zbycia składników majątkowych niebędących środkami trwałymi, ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, a stanowiącymi aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Mając powyższe na uwadze przyjąć należy, iż dochód z odpłatnego zbycia aktywów może być ustalony jako różnica pomiędzy uzyskanym przychodem z tego tytułu, a wartością przedmiotowych aktywów określoną w statucie spółki.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku jest prawidłowe.

Powyższa interpretacja odnosi się jedynie do stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień złożenia wniosku.Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, powyższa interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika, inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.