Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP4.4012.426.2018.1.BS
z 6 września 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2018 r. (data wpływu 9 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wypłacanych premii pieniężnych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wypłacanych premii pieniężnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. („Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą na terytorium Polski. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie wynajmu i dzierżawy samochodów osobowych i furgonetek (77.11.Z), a także wynajmu i dzierżawy pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (77.12.Z), sprzedaży hurtowej i detalicznej pojazdów samochodowych (45.11.Z), konserwacji i naprawy pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (45.20.Z).

Wnioskodawca w ramach przyjętego modelu współpracy świadczy na rzecz jednego z kontrahentów działającego w sektorze najmu oraz leasingu samochodów (dalej: „Kontrahent”) usługi wynajmu pojazdów samochodowych w wymiarze krótkoterminowym (co do zasady trwającym do 30 dni), jak i długoterminowym (co do zasady trwającym powyżej 30 dni).

Zgodnie z ustalonymi z Kontrahentem zasadami współpracy, w przypadku najmu długoterminowego wynajem samochodów jest zlecany bezpośrednio przez Kontrahenta, w związku z czym usługi są świadczone przez Wnioskodawcę bezpośrednio na rzecz Kontrahenta, co znajduje również odzwierciedlenie w wystawianych na Kontrahenta fakturach VAT.

Z kolei, w przypadku najmu krótkoterminowego wynajem samochodów jest zlecany przez podmiot działający w branży assistance (dalej: „Operator Assistance”) wskazany przez Kontrahenta, a w konsekwencji usługi są świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora Assistance i dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Wnioskodawcę na ten podmiot. W obydwu przypadkach jednakże, ostatecznymi użytkownikami pojazdów samochodowych są klienci Kontrahenta (niezależnie od tego czy najem ma charakter długo – czy krótkoterminowy).

Jednocześnie, Wnioskodawca na podstawie ustaleń poczynionych z Kontrahentem zobowiązuje się do wypłaty Kontrahentowi bonusu o charakterze motywacyjnym za osiągnięcie określonego progu wartościowego zakupów usług najmu od Wnioskodawcy wygenerowanych łącznie przez Kontrahenta (w związku z najmem długoterminowym) oraz Operatora Assistance (w związku z najmem krótkoterminowym) w danym okresie rozliczeniowym (dalej: „Premia Pieniężna”). Co istotne, Premia Pieniężna każdorazowo jest wypłacana Kontrahentowi (nigdy Operatorowi Assistance), niezależnie od tego czy dotyczy obrotu wygenerowanego w związku ze świadczeniem usług najmu długo – czy krótkoterminowego, a tym samym niezależnie od tego na który podmiot (Kontrahenta czy Operatora Assistance) wystawiane są faktury z tytułu najmu.

Tym samym, w przypadku osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego zlecanego przez Operatora Assistance, Premia Pieniężna wypłacana Kontrahentowi nie jest wypłacana w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta jakichkolwiek usług. Ponieważ pomiędzy Spółką a Kontrahentem nie dochodzi bezpośrednio do świadczenia usług w zakresie najmu krótkoterminowego (usługi te zlecane są przez Operatora Assistance i świadczone przez Wnioskodawcę na jego rzecz), a w związku z tym do wystawienia faktury na Kontrahenta (faktura za świadczone usługi najmu krótkoterminowego wystawiana jest na Operatora Assistance), wypłacana Kontrahentowi Premia Pieniężna jest dokumentowana notą księgową z wykazaną kwotą podatku VAT (uznaniową wystawianą przez Wnioskodawcę lub obciążeniową wystawianą przez Kontrahenta). Przy czym, prezentacyjnie wartość Premii Pieniężnej wykazywana jest na nocie księgowej w rozbiciu na kwotę netto oraz kwotę należnego podatku VAT.

Wnioskodawca gromadzi dokumentację związaną z kalkulacją i wypłatą Premii Pieniężnej, w tym raport sprzedaży z systemu księgowego oraz kopie wystawionych w ramach rozliczeń not księgowych.

W związku z tak nakreślonym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca powziął wątpliwość odnośnie możliwości rozliczania wypłacanej Kontrahentowi Premii Pieniężnej, w części dotyczącej osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego, za pomocą not księgowych (uznaniowych lub obciążeniowych), jak również wpływu tego zdarzenia na prawo do zmniejszenia podstawy opodatkowania VAT i w konsekwencji podatku VAT należnego.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wskazane wątpliwości dotyczą wyłącznie tej części Premii Pieniężnej, która przyznawana jest w związku z obrotem wygenerowanym z tytułu nabycia usług najmu krótkoterminowego (a nie długoterminowego).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z udzieleniem Kontrahentowi Premii Pieniężnej w części dotyczącej osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego (faktur z tytułu najmu krótkoterminowego wystawianych na Operatora Assistance) Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT i w konsekwencji podatku VAT należnego?
2. Czy wypłacaną Kontrahentowi Premię Pieniężną, w części dotyczącej osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego (faktur z tytułu najmu krótkoterminowego wystawianych na Operatora Assistance), Wnioskodawca ma prawo udokumentować za pomocą noty księgowej, tj. wystawianej przez Wnioskodawcę noty uznaniowej lub otrzymanej od Kontrahenta noty obciążeniowej?
3. Czy wypłacana Kontrahentowi przez Wnioskodawcę kwota Premii Pieniężnej stanowi kwotę brutto, którą na wystawionej nocie uznaniowej lub otrzymanej nocie obciążeniowej można wykazywać w rozbiciu na kwotę podstawy opodatkowania (kwota netto) oraz kwotę podatku VAT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT i w konsekwencji kwoty podatku VAT należnego wynikającego z wykonanych przez niego usług wynajmu pojazdów samochodowych, w związku z udzieleniem Kontrahentowi Premii Pieniężnej w części dotyczącej osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego (faktur z tytułu najmu krótkoterminowego wystawianych na Operatora Assistance).

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na fakt, że w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie zostaną spełnione przesłanki uprawniające do wystawienia faktury korygującej, właściwym sposobem udokumentowania wypłaconej Premii Pieniężnej w części dotyczącej osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego (faktur z tytułu najmu krótkoterminowego wystawianych na Operatora Assistance) będzie wystawiona przez Wnioskodawcę nota uznaniowa lub alternatywnie, otrzymana od Kontrahenta nota obciążeniowa.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacana przez Wnioskodawcę kwota Premii Pieniężnej stanowi kwotę brutto, którą na otrzymanej nocie uznaniowej / wystawionej nocie obciążeniowej można wykazać w rozbiciu na kwotę podstawy opodatkowania (kwota netto) oraz kwotę podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie w zakresie pytania 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT, „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

Natomiast, stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy VAT, „Podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1”.
   
   

Zważywszy na treść powyższych przepisów, w sytuacji gdy po dokonaniu sprzedaży udzielono upustów i obniżek cen (rabatów posprzedażowych), okoliczność ta powinna spowodować obniżenie podstawy opodatkowania VAT i w konsekwencji obniżenie wysokości podatku VAT należnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że wypłacana przez Wnioskodawcę Premia Pieniężna stanowi upust / obniżkę ceny (rabat posprzedażowy) w myśl art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT. Wskazać bowiem należy, że z ekonomicznego punktu widzenia, Premia Pieniężna stanowi faktyczne obniżenie kosztu usługi najmu pojazdów samochodowych świadczonej przez Wnioskodawcę, gdyż jest z nią nierozerwalnie związana – ilość / wartość wyświadczonych usług wpływa na wysokość udzielonej Premii Pieniężnej. Premia Pieniężna, w części dotyczącej osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego, stanowi upust / obniżkę ceny (rabat posprzedażowy) udzieloną przez Wnioskodawcę Kontrahentowi, mimo, iż jest ona związana z usługami najmu krótkoterminowego świadczonymi na rzecz innego podmiotu (Operatora Assistance). Podstawą do wyliczenia wartości Premii Pieniężnej jest m.in. osiągnięcie określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego zlecanych przez Operatora Assistance, którego bezpośrednimi beneficjentami są każdorazowo klienci Kontrahenta.

Niniejsze znajduje potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z dnia 25 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FPS 2/12). Zgodnie z jej treścią, „Wypłata kontrahentowi bonusu warunkowego (premii pieniężnej) z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności stanowi rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535, ze zm.), zmniejszający podstawę opodatkowania”.

W konsekwencji, Wnioskodawca w przypadku wypłaty Premii Pieniężnej ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania VAT i w konsekwencji kwoty podatku VAT należnego na podstawie art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT.

Co istotne, w przypadku braku możliwości obniżenia podstawy opodatkowania i tym samym podatku VAT należnego, w sytuacji gdy doszło do obniżki ceny, naruszone zostałyby jedne z naczelnych zasad obowiązujących na gruncie podatku VAT, mianowicie zasada proporcjonalności i neutralności VAT. Wskazać bowiem należy, że jeżeli Wnioskodawca jako podmiot udzielający Premii Pieniężnej nie mógłby obniżyć podstawy opodatkowania przy wypłacie takiego świadczenia, byłby on faktycznie obciążony kosztem podatku VAT, pomimo iż nie był w tym przypadku ostatecznym konsumentem w odniesieniu do danej usługi, co powodowałoby brak neutralności VAT (podatek VAT obciąża tylko ostatecznego konsumenta świadczenia). Zachwiana zostałaby również zasada proporcjonalności VAT, gdyż jedną z jej składowych jest prawo podatnika do obniżenia obrotu w przypadku zmniejszenia ceny.

Powyższą wykładnię przepisów w zakresie podatku VAT dotyczących podstawy opodatkowania wielokrotnie potwierdzał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”). TSUE w swoim orzecznictwie nie pozostawia wątpliwości, iż regulacje krajowe państw członkowskich nie mogą odbierać podatnikowi prawa do obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku udzielenia rabatu, również jeśli ma on charakter rabatu pośredniego, co niewątpliwie ma miejsce w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym. Przykładowo, w wyroku z dnia 24 października 1996 r. w sprawie C-317/94 (Elida Gibbs) TSUE wskazał, że „W okolicznościach takich jak występujące w postępowaniu głównym, producent, który zrefundował (...) wartość kuponu uprawniającego do zwrotu gotówki klientowi końcowemu, otrzymuje, po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży zapłaconej przez hurtowników lub detalistów za jego towary, pomniejszoną o wartość przedmiotowych kuponów. Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników do których należy także producent, nie byłaby spełniona”. Dodatkowo, w tym samym orzeczeniu TSUE konkludował, że „dla zapewnienia realizacji zasady neutralności należy, obliczając podstawę opodatkowania dla celów VAT, uwzględnić sytuacje, w których podatnik, nie pozostając w stosunkach umownych z konsumentem końcowym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji kończącego się na tym konsumencie, udziela takiemu konsumentowi zniżki za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie, organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika”.

Z kolei w wyroku z dnia 15 października 2002 r. w sprawie C-427/98 (Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec) TSUE potwierdził swoje wcześniejsze stanowisko stwierdzając, że „podstawa opodatkowania producenta, jako podatnika, musi stanowić kwotę odpowiadającą cenie, za jaką sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszoną o wartość kuponów. Zatem, w przypadku dostawy dokonanej przez detalistę – beneficjenta zwrotu, fakt iż część otrzymanej zapłaty z tytułu tej dostawy nie została faktycznie otrzymana od konsumenta ostatecznego, ale została pokryta w imieniu tego konsumenta przez osobę trzecią, obcą dla tej transakcji, nie ma znaczenia dla celów określenia podstawy opodatkowania tego detalisty”.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym wypłata Premii Pieniężnej będzie uprawniała Wnioskodawcę do obniżenia podstawy opodatkowania VAT i w konsekwencji podatku VAT należnego znajduje potwierdzenie m.in. w następujących indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego i wyrokach sądów administracyjnych:

• wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2015 r. (sygn. akt I FSK 1281/14), w którym sąd konkludował, że „Ponieważ nota otrzymana od producenta, potwierdzająca premię udzieloną skarżącej, dotyczy konkretnego towaru nabytego wcześniej na podstawie faktur wystawionych przez dystrybutora – co z łatwością można zidentyfikować – należy stwierdzić, iż dokumentuje ona rabat, czyli obniżenie ceny tego towaru, zatem w konsekwencji otrzymanie rabatu powinno prowadzić do obniżenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dostawę towarów dokonaną przez dystrybutora na rzecz skarżącej Spółki”.
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 stycznia 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.811.2017.1.RS), w której organ stwierdził, że „Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności VAT. Ekonomiczny ciężar VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku”.
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2017 r. (sygn. 0461-ITPP1.4512.206.2017.1.BK), gdzie organ stwierdził że „przedmiotowe rabaty, udzielane przez Wnioskodawcę bezpośrednio na rzecz Punktów Sprzedaży, niebędących bezpośrednimi kontrahentami Wnioskodawcy, stanowić będą rabaty, o których mowa w art. 29a ust. 10 ustawy i w przypadku ich udzielenia, Wnioskodawca będzie uprawniony do odpowiedniego obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz podatku VAT należnego z tytułu sprzedaży przedmiotowych produktów. W przypadku udzielenia rabatów, o których mowa w rozpatrywanej sprawie, dokumentem właściwym do udokumentowania rabatów jest nota księgowa (uznaniowa) zawierająca odpowiednie elementy dokumentu księgowego w myśl ustawy o rachunkowości, wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz danego sprzedawcy. Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT oraz podatku VAT należnego z momentem udzielenia (zapłacenia na rzecz Sprzedawcy rabatu pieniężnego), udokumentowanego wystawioną przez Spółkę notą uznaniową”.
  
  
  

Analogiczne stanowisko zostało wskazane również w następujących wyrokach sądów administracyjnych i indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

• wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 124/13),
  

• wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2014 r. (sygn. akt III SA/Wa 341/14),
  

• wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 12 marca 2014 r. (sygn. akt I SA/Lu 33/14),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.122.2018.1.AS),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2017 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.347.2017.1.RS),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 stycznia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-1008/15/AW),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-697/15-2/MK),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 listopada 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-820/15-2/ISZ),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 października 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-914/15-2/MK),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 października 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-891/15-2/MK),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 września 2015 r. (sygn. IBPP1/4512-538/15/Lsz),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 września 2013 r. (sygn. IPPP3/443-616/13-2/KB),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lipca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-407/13-2/AP).
  
  
  

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wypłacana Kontrahentowi Premia Pieniężna stanowi w istocie obniżkę ceny w rozumieniu art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT i uprawnia Wnioskodawcę do obniżenia (o wartość wypłaconej Premii Pieniężnej) podstawy opodatkowania i odpowiedniego obniżenia kwoty podatku VAT należnego z tytułu sprzedaży usług wynajmu pojazdów samochodowych.

Uzasadnienie w zakresie pytania 2.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy VAT, „W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą”.

Natomiast jak stanowi art. 106j ust. 2 pkt 3 ustawy VAT, „Faktura korygująca powinna zawierać dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą”.
   
   

W analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, wypłacona przez Wnioskodawcę Premia Pieniężna stanowi upust / obniżkę ceny (rabat posprzedażowy), o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT (co zostało wykazane w odpowiedzi na pytanie numer 1), w konsekwencji czego potencjalnie powinna być udokumentowana za pomocą faktury korygującej.

Niemniej jednak, użyty we wprowadzeniu do art. 106j ust. 2 ustawy VAT zwrot „W przypadku gdy po wystawieniu faktury”, jednoznacznie wskazuje, że wystawienie faktury korygującej może nastąpić tylko po uprzednim wystawieniu faktury pierwotnej. Zatem wystawienie faktury korygującej jest czynnością następczą w stosunku do wystawienia faktury pierwotnej, co powoduje, że faktura krygująca nie może funkcjonować samodzielnie, tj. w oderwaniu od faktury pierwotnej. W konsekwencji, brak faktury pierwotnej uniemożliwia wystawienie faktury korygującej.

Powyższa konstatacja znajduje również potwierdzenie w przywołanym art. 106j ust. 2 pkt 3 ustawy VAT, który wyraźnie stanowi, że faktura korygująca powinna odnosić się do faktury pierwotnej.

Tym samym, dokumentowanie udzielonej Premii Pieniężnej, w części dotyczącej osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego, za pomocą faktury korygującej byłoby właściwe w sytuacji, gdyby Wnioskodawca:

• udzielił Premii Pieniężnej podmiotowi, na rzecz którego bezpośrednio świadczy usługi najmu krótkoterminowego;
  

• wystawił na rzecz tego podmiotu fakturę pierwotną dokumentującą świadczenie usług najmu krótkoterminowego, która na skutek udzielonego rabatu (następującego po transakcji i odnoszącego się do tej transakcji) zostałaby skorygowana fakturą korygującą.
  
  
  

Natomiast, na co wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

• Premia Pieniężna w części dotyczącej osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego wypłacana jest Kontrahentowi, a więc podmiotowi niebędącemu bezpośrednim usługobiorcą usług najmu krótkoterminowego świadczonych przez Wnioskodawcę (tym usługobiorcą jest Operator Assistance);
  

• skoro pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem nie dochodzi do bezpośredniej relacji handlowej polegającej na świadczeniu przez Wnioskodawcę usługi najmu krótkoterminowego na rzecz Kontrahenta, powoduje to, że nie będzie mogła istnieć faktura pierwotna, gdyż ta wystawiana jest jedynie dla udokumentowania realnej transakcji pomiędzy stronami – w analizowanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym faktury za świadczenie usług najmu krótkoterminowego wystawiane są na Operatora Assistance.
  
  
  

W konsekwencji, żaden ze wskazanych powyżej warunków nie zostanie w analizowanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym spełniony. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany ani uprawniony do wystawienia na rzecz Kontrahenta faktury korygującej w związku z udzieleniem Premii Pieniężnej w części dotyczącej osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego, gdyż w obrocie prawnym nie istnieje faktura pierwotna, do której można by odnieść fakturę korygującą W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, przepisy odnoszące się do wystawiania faktur korygujących nie znajdą zastosowania w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym.

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, przepisy powszechnie obowiązującego prawa (w tym ustawy VAT) nie wskazują jakim dokumentem należy się posłużyć w przypadku, gdy w odniesieniu do danej transakcji zastosowania nie znajduje faktura korygująca (co ma miejsce w przypadku wypłaty Premii Pieniężnej). Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, skoro nie ma możliwości wystawienia faktury korygującej, nie istnieją żadne formalne przeciwwskazania do tego, aby wypłacane Premie Pośrednie w części dotyczącej osiągnięcia określonego progu wartościowego zakupów usług najmu krótkoterminowego zostały udokumentowane w drodze wystawianych przez Wnioskodawcę not uznaniowych lub otrzymywanych od Kontrahenta not obciążeniowych, gdyż są one dokumentami powszechnie używanymi do dowodzenia dokonania transakcji w przypadku, gdy przepisy szczególne nie przewidują innego dokumentu księgowego.

Niejako na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, że udzielenie Premii Pieniężnej przez Wnioskodawcę Kontrahentowi nie wpłynie w żaden sposób na wartość transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem Assistance, gdyż ta de facto nie ulegnie zmianie. Tym samym, skoro udzielona Premia Pieniężna będzie miała wpływ jedynie na rozliczenia dokonywane pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem, nie ma podstaw do wystawienia faktur korygujących przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora Assistance.

Reasumując, mając na względzie przytoczone powyżej argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, wypłacana przez Wnioskodawcę Premia Pieniężna powinna zostać każdorazowo udokumentowana za pomocą noty obciążeniowej wystawionej przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy lub alternatywnie, za pomocą noty uznaniowej wystawionej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym właściwe jest udokumentowanie wypłacanej Premii Pośredniej na podstawie noty obciążeniowej / noty uznaniowej znajduje odzwierciedlenie m.in. w następujących indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lutego 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.33.2018.1.MP), gdzie organ podatkowy stwierdził, że „Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie doszło do żadnej dostawy, zatem pierwszy sprzedawca nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury. Przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa (uznaniowa). W konsekwencji, wystawiona nota, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu”.
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.432.2017.1.IT), w której organ podatkowy, odstępując od uzasadnienia, za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że Premia pieniężna wypłacana jest podmiotowi niebędącemu bezpośrednim kontrahentem Spółki, tj. Aptece. Zdaniem Wnioskodawcy przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących nie znajdą tu zastosowania. Wnioskodawca nie ma bowiem możliwości wystawienia faktury korygującej w sytuacji, gdy pomiędzy nim a Apteką otrzymującą Premię pieniężną nigdy nie doszło do wystawienia faktury pierwotnej. Nie ma również podstaw do wystawienia faktury korygującej na Hurtownię, ponieważ cena transakcji między Spółką a Hurtownią nie uległa zmianie. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro brak jest możliwości zastosowania w danym przypadku faktury korygującej, a przepisy ustawy o VAT nie precyzują jednoznacznie, jaki dokument powinien znaleźć zastosowanie, nie istnieją żadne przeciwwskazania, aby dokumentem takim była nota księgowa”.
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1092/15-2/AŻ), w której organ odstępując od uzasadnienie uznał za prawidłowe stanowisko spółki zgodnie z którym, „Ze względu na brak przepisów regulujących zasady dokumentowania udzielonych rabatów pośrednich, należy uznać, że ustawodawca pozostawił podatnikom pełną dowolność w omawianym zakresie. Zdaniem Spółki, ze względu na fakt prowadzenia przez nią ksiąg rachunkowych, najbardziej właściwą formą udokumentowania rabatu pośredniego będzie uznaniowa nota księgowa, wystawiana na podstawie przepisów o rachunkowości”.
  
  
  

Analogiczne stanowisko zostało wskazane również w następujących indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 stycznia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.520.2017.1.MT),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.108.2017.1 KR),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 maja 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012 117.2017.1.JS),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 kwietnia 2017 r. (sygn. 1061-IPTPP1.4512.103.2017.2.MW),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2017 r. (sygn. 0461-ITPP1.4512.42.2017.1.KM),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 lutego 2017 r. (sygn. 1061-IPTPP2.4512.620.2016.2.JS),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. 2461-IBPP1.4512.707.2016.1.BM),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 sierpnia 2014 r. (sygn. ITPP2/443-631/14/EB),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 lipca 2014 r. (sygn. IPTPP4/443-282/14-4/ALN),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-87/14-4/DG).
  
  
  

Uzasadnienie w zakresie pytania 3.

Kwota Premii Pieniężnej wypłacanej Kontrahentowi powoduje efektywną obniżkę kwoty należnej Wnioskodawcy, na którą składa się kwota netto i należny VAT. W konsekwencji, obniżka ta powinna znaleźć odzwierciedlenie zarówno w kwocie podstawy opodatkowania (kwota netto), jak i kwocie podatku należnego. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro obniżeniu ulega kwota łącznej należności za świadczone przez Wnioskodawcę usługi, która jest kwotą brutto, to również Premia Pieniężna powinna być uznana za kwotę brutto, którą należy proporcjonalnie (tzn. metodą „w stu”) podzielić na kwotę podstawy opodatkowania (kwota netto) oraz kwotę podatku VAT należnego.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma formalnych przeciwwskazań, aby na otrzymanej nocie obciążeniowej lub wystawionej nocie uznaniowej kwota brutto wypłaconej Premii Pieniężnej została wykazana w rozbiciu na kwotę podstawy opodatkowania (kwota netto) oraz kwotę podatku VAT. Wskazać bowiem należy, że wyszczególnienie wyżej wymienionych kwot na notach księgowych (uznaniowych lub obciążeniowych) przyczynia się do poprawnego obniżenia kwoty podatku VAT należnego jak i kwoty podatku VAT naliczonego w przygotowywanych przez Wnioskodawcę i Kontrahenta rozliczeniach podatku VAT. Dodatkowo, niewyszczególnienie kwoty podstawy opodatkowania i odrębnie kwoty podatku VAT należnego mogłoby skutkować rozbieżnościami w raportowaniu not księgowych zarówno po stronie Wnioskodawcy, jak i Kontrahenta.

Powyższa argumentacja znajduje potwierdzenie w następujących indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. 2461-IBPP1.4512.707.2016.1.BM), w której organ uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe stwierdził, że „rabat wypłacany aptekom będzie obniżał kwotę należną Wnioskodawcy, zatem obniżenie to powinno znaleźć odzwierciedlenie zarówno w wysokości podstawy opodatkowania jak i kwocie podatku należnego. Skoro obniżeniu ulega kwota łącznej należności za sprzedawane towary, która jest kwotą brutto, zatem i kwota rabatu winna być uznana za kwotę brutto, którą należy proporcjonalnie podzielić na kwotę podstawy opodatkowania i kwotę podatku VAT należnego”,
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4 4012.432.2017.1.IT),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1092/15-2/AŻ),
  

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-711/15-2/IG).
  
  
  

Reasumując, wypłacona przez Wnioskodawcę kwota Premii Pieniężnej stanowi kwotę brutto, którą na otrzymanej nocie uznaniowej / wystawionej nocie obciążeniowej można wykazać w rozbiciu na kwotę podstawy opodatkowania (kwota netto) oraz kwotę podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
   
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.