INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 18 grudnia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które mogą być w przyszłości w całości lub części zrefundowane dotacją (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
• obowiązku skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których zakup został refundowany dotacją w całości lub części (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest nieprawidłowe,
  
  

natomiast w zakresie:

• możliwości jednorazowego uznania za koszty uzyskania przychodów, w miesiącu oddania do używania, wydatków poniesionych na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o jednostkowej wartości początkowej nie przekraczającej 3.500,00 zł, które mogą być w przyszłości w całości lub części zrefundowane dotacją (pytanie oznaczone nr 3),
• obowiązku skorygowania kosztów uzyskania przychodów, w przypadku otrzymania dotacji refundującej w całości lub części wydatki na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, o wartości nie przekraczającej 3.500,00 zł, zaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 4),
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na bieżącą działalność, które mogą być w przyszłości w całości lub części zrefundowane dotacją (pytanie oznaczone we wniosku nr 5),
• obowiązku skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość zwróconych dotacją wydatków poniesionych na bieżącą działalność (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) – jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które mogą być w przyszłości w całości lub części zrefundowane dotacją,
• obowiązku skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których zakup został refundowany dotacją w całości lub części,
• możliwości jednorazowego uznania za koszty uzyskania przychodów, w miesiącu oddania do używania, wydatków poniesionych na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o jednostkowej wartości początkowej nie przekraczającej 3.500,00 zł, które mogą być w przyszłości w całości lub części zrefundowane dotacją,
• obowiązku skorygowania kosztów uzyskania przychodów, w przypadku otrzymania dotacji refundującej w całości lub części wydatki na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, o wartości nie przekraczającej 3.500,00 zł, zaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na bieżącą działalność, które mogą być w przyszłości w całości lub części zrefundowane dotacją,
• obowiązku skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość zwróconych dotacją wydatków poniesionych na bieżącą działalność.
  
  

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zawarła umowę o dofinansowanie projektu ze środków unijnych. Środki unijne (dotacja) zgodnie z umową mają być wypłacane w postaci zaliczki i kilku rat refundacji wydatków poniesionych przez wnioskodawcę.

Dotacja ze środków unijnych ma być przeznaczona na:

1. zrefundowanie nabycia przez wnioskodawcę środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających cyklicznej amortyzacji,
2. zrefundowanie nabycia przez wnioskodawcę środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o jednostkowej wartości początkowej netto nie przekraczającej 3.500,00 PLN,
3. zrefundowanie wydatków na bieżącą działalność Spółki.
   
   

Z uwagi na przywołany powyżej mechanizm finansowania projektu (wpłata w formie zaliczki i rat refundacyjnych) - moment poniesienia przez Spółkę wydatków, o których mowa w powyższych pkt 1) - 3), znacznie wyprzedzi moment otrzymania dotacji ze środków unijnych. Ponadto uwzględnić trzeba, że zgodnie z w/w umową kolejne transze dotacji będą wypłacane na rachunek wnioskodawcy, dopiero po pozytywnej weryfikacji przez donatora kwalifikowalności poniesionych przez wnioskodawcę wydatków w złożonym wniosku o płatność - w wysokości pomniejszonej o ewentualnie odrzucone pozycje wydatków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z nabyciem przez Spółkę środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających cyklicznej amortyzacji, które mają być w przyszłości w całości lub w części zrefundowane dotacją – Spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych począwszy od miesiąca następującego po przyjęciu ich do używania (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)...
2. Czy w razie otrzymania dotacji refundującej w całości lub w części wydatki na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające cyklicznej amortyzacji, o których mowa w pkt 1) powyżej – Spółka będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, a jeżeli tak - to według jakiej metody korekta taka powinna być dokonana (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)...
3. Czy poniesione przez Spółkę wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o jednostkowej wartości początkowej netto nie przekraczającej 3.500,00 PLN, które mają być w przyszłości w całości lub części zrefundowane dotacją- Spółka może zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w miesiącu oddania ich do używania (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)...
4. Czy w razie otrzymania dotacji refundującej w całości lub w części wydatki na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o jednostkowej wartości początkowej netto nie przekraczającej 3.500,00 zł, o których mowa w pkt 3) powyżej – Spółka będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, a jeżeli tak – to według jakiej metody korekta taka powinna być dokonana (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)...
5. Czy poniesione przez Spółkę wydatki na bieżącą działalność, które mają być w przyszłości w całości lub w części zrefundowane dotacją – Spółka może zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w dacie ich poniesienia (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)...
6. Czy w razie otrzymania dotacji refundującej w całości lub w części wydatki na bieżącą działalność Spółki, o których mowa w pkt 5) powyżej – Spółka będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, a jeżeli tak - to według jakiej metody korekta taka powinna być dokonana (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)...
   
   

Zdaniem Spółki, w odniesieniu do poszczególnych kategorii wydatków wskazanych w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zadanych pytaniach należy przyjąć następujące zasady postępowania:

1. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających cyklicznej amortyzacji, które mają być w przyszłości w całości lub w części zrefundowane dotacją Spółka ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych – począwszy od miesiąca następującego po przyjęciu ich do używania,
2. wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o jednostkowej wartości początkowej netto nie przekraczającej 3.500,00 PLN, które mają być w przyszłości w całości lub w części zrefundowane dotacją – Spółka ma prawo zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w miesiącu oddania ich do używania,
3. wydatki bieżące, które mają być w przyszłości w całości lub w części zrefundowane dotacją - wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w dacie ich poniesienia.
   
   

Powyższe stanowisko, zdaniem Spółki, uzasadniają w szczególności przepisy art. 15 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z których wynika, że koszty podatkowe bezpośrednie są potrącalne tylko w roku ich poniesienia oraz fakt, że przyznanie dotacji nie musi oznaczać jej otrzymania, z czym koresponduje zasada, że dotacja staje się przychodem dopiero w momencie jej otrzymania (praktycznie wpłynięcia pieniędzy), a nie jej przyznania. Wskazać należy na słuszny pogląd wyrażony przez Izbę Skarbową w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Radomiu w decyzji z 15 listopada 2005 r. (sygn. 1463/WD/4218/1/23/208/05/EP), zgodnie z którym: „firma nie miała prawa z góry zakładać, że rozliczenie inwestycji objętej dotacją zostanie zaakceptowane i że faktycznie otrzyma środki z tej dotacji", w związku z czym kwalifikacja podatkowa wydatków oraz odpisów amortyzacyjnych winna być dokonywana z uwzględnieniem stanu istniejącego odpowiednio do poszczególnych kategorii wydatków wskazanych powyżej – w dacie poniesienia wydatku oraz w miesiącu oddania środka trwałego ich do użytkowania, albo w miesiącu następującym po przyjęciu środka trwałego do używania. Brak jest natomiast podstaw do antycypowania jaką konkretnie Spółka otrzyma dotację i dokonywania na takiej podstawie kwalifikacji podatkowej.

Odnosząc się do kwestii korekt Spółka przedstawiła następujące stanowisko:

1. w odniesieniu do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających cyklicznej amortyzacji – Spółka nie będzie zobowiązana do korygowania odpisów zaliczonych wcześniej do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym w momencie (miesiącu) otrzymania dotacji. W takim przypadku – poczynając od rozliczania za miesiąc, w którym Spółka otrzyma dotację, zobowiązana będzie na bieżąco wyliczać kolejne odpisy amortyzacyjne ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanej dotacji do wartości początkowej środka trwałego, z uwzględnieniem jednakże zasady, że suma odpisów amortyzacyjnych nie może przekroczyć kwoty wartości początkowej pomniejszonej o dotację,
2. w odniesieniu do wydatków na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o jednostkowej wartości początkowej netto nie przekraczającej 3.500,00 PLNw rozliczeniu za miesiąc, w którym Spółka otrzyma dotację - zobowiązana będzie do dokonania korekty bieżącej kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym o wartość otrzymanego dofinansowania (dotacji),
3. w odniesieniu do wydatków bieżących - z chwilą otrzymania dotacji, tj. ściślej w rozliczeniu za miesiąc, w którym Spółka otrzyma dotację - zobowiązana będzie do dokonania korekty bieżącej kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowymo wartość otrzymanego dofinansowania (dotacji).
   
   

Korekta jak wskazano powyżej powinna dotyczyć jedynie wydatków zaliczonych jednorazowo do kosztów podatkowych i winna ona być bieżąca, albowiem dopiero w momencie otrzymania dotacji poniesiony wydatek - w części pokrytej dotacją- przestaje być kosztem uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. Podkreślić trzeba natomiast, że do czasu otrzymania dotacji zarówno wydatki zaliczane jednorazowo do kosztów, jak i odpisy amortyzacyjne mogą być zgodnie z obowiązującymi przepisami w całości zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych i jest to działanie w pełni prawidłowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Odnośnie pytania oznaczonego nr 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i to zarówno w zakresie kosztów bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16d ust. 2 ustawy o pdop składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnychi prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop.

Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Brzmienie powołanych przepisów wskazuje, że odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodów jedynie w sytuacji gdy dokonywane są zgodnie z art. 16a-16m. Skoro zatem powołany wcześniej art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop zezwala na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały lub wartość niematerialną i prawną wprowadzono do ewidencji, to nie można przyjąć, że rozpoczęcie tej amortyzacji winno nastąpić od miesiąca następującego po przyjęciu tychże środków lub wartości do używania.

„Przyjęcie do używania” i „wprowadzenie do ewidencji” środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych to dwie różne kategorie, które nie mogą być utożsamiane. Bo chociaż każdy środek lub wartość ujęta we właściwej ewidencji musi być także przyjęta do używania, to nie zawsze przyjęcie do używania oznacza równoczesne ujęcie w ewidencji. W przypadku przyjęcia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania i nie ujęcia tego faktu w ewidencji środek ten lub wartość nie może być amortyzowana od następnego miesiąca po jego przyjęciu do używania. Stanowi o tym przepis art. 16h ust. 1 pkt 4 w związku z art. 16d ust. 4 ustawy o pdop.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Odnośnie pytania oznaczonego nr 2.

Przechodząc do oceny stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należy w pierwszej kolejności wskazać, że powołane wcześniej przepisy pozwalają na kwalifikowanie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych na podstawie art. 16a-16m ustawy o pdop ale zastrzegają, że kwalifikacja ta musi się dokonywać z uwzględnieniem art. 16 (art. 15 ust. 6 ustawy o pdop).

Jednak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że odpisy amortyzacyjne od wartości środka trwałego, naliczone do dnia otrzymania pomocy dokonywane zgodnie z obowiązującym stanem faktycznym i prawnym stanowią koszt uzyskania przychodów w pełnej wysokości w okresie, w którym były dokonane. Z chwilą otrzymania dotacji podatnik nie dokonuje korekty dotychczasowych odpisów. Natomiast w momencie otrzymania środków z dotacji należy wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie tę część odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wartości otrzymanego dofinansowania na zakup środka trwałego, a następnie od tego momentu nie zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w tej części jaka proporcjonalnie dotyczy otrzymanej refundacji. Używając nomenklatury zawartej w zaprezentowanym stanowisku należy stwierdzić, że po otrzymaniu refundacji (dotacji) Spółka winna dokonać bieżącej korekty kosztów uzyskania przychodów.Ponieważ stanowisko zaprezentowane we wniosku nie zawierało tego elementu należało je uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3, 4, 5, 6

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 3, 4, 5, 6, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej w ww. zakresie, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji należy wskazać, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.