INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19.10.2009r. (data wpływu 27.10.2009r.), uzupełnionym na wezwanie z dnia 01.12.2009r. (data doręczenia 07.12.2009r.) pismem z dnia 07.12.2009r. (data stempla pocztowego 09.12.2009r., data wpływu 14.12.2009r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu po stronie spółki nowo zawiązanej (pytanie numer 3) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27.10.2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu po stronie spółki nowo zawiązanej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o. o. prowadzi 2 podstawowe rodzaje działalności - sklep spożywczy w wynajmowanym od miasta lokalu przy ul. w W - działalność polegającą na prowadzeniu obiektu hotelowego, posadowionego w miejscowości Miłków, położonego na nieruchomości znajdującej się w użytkowaniu wieczystym spółki, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Oba rodzaje działalności prowadzone są w ramach jednej osoby prawnej, nie zostały ustanowione żadne oddziały lub przedstawicielstwa spółki. Księgowość prowadzona jest łącznie a właściwym organem podatkowym jest Urząd Skarbowy. Spółka planuje dokonać tzw. podziału przez wydzielenie o którym mowa w art. 529 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych. Istota tego rozwiązania sprowadza się do dokonania podziału składników majątkowych spółki w ten sposób, że przy N. Sp. z o. o. pozostaną prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu użytkowego, natomiast prawo użytkowania wieczystego gruntu i własności obiektu hotelowego przeniesione zostaną na nowo powstałą spółkę z o. o.

Kapitał zakładowy N. Sp. z o. o. wynosi 50.000 zł i w związku z dokonanym podziałem przez wydzielenie ulegnie odpowiedniemu obniżeniu. Spółka nowo utworzona nie będzie posiadała w kapitale zakładowym N. Sp. z o. o. udziału mniejszego niż 10 %.

Podział dokonany zostaje ze względów organizacyjnych, praktycznych i ekonomicznych. Oba rodzaje działalności spółki prowadzone są w odległych miejscach Polski, nie pozostają ze sobą w jakimkolwiek związku. Oba przedsięwzięcia mogą generować zyski warunkujące rentowność całego przedsięwzięcia. Również względy organizacyjne związane chociażby z zatrudnianiem personelu, koniecznością sprawowania nadzoru nad pracownikami sprawiają, że dokonanie podziału obu rodzajów działalności jest jak najbardziej uzasadnione. Cała operacja spowoduje również zmniejszenie po stronie spółki kosztów związanych z lokalizacją sklepu oraz obiektu hotelowego.

W związku z powyższym zadano w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych m.in. następujące pytanie (oznaczone numerem 3):

Czy w związku z dokonanym podziałem przez wydzielenie powstanie po stronie nowo zawiązanej spółki (na rzecz której przejdzie prawo do nieruchomości) dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w tym dochód z udziału w zyskach osób prawnych)...

Stanowisko Spółki.

W ocenie wnioskodawcy dochód w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie nie powstanie również w spółce nowo powstałej. Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym. mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Jednocześnie, co zostało uzasadnione w opisie zdarzenia przyszłego, podział zostanie dokonany jedynie z przyczyn ekonomicznych oraz organizacyjnych.

Nie powstanie też dochód z udziału w zyskach osób prawnych, ponieważ majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa ( art. 10 ust. 1 pkt 6 updop).

W piśmie z dnia 07.12.2009r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu podatkowego z dnia 01.12.2009r. Spółka wyjaśniła, że w jej ocenie prawo użytkowania wieczystego gruntu i własność obiektu hotelowego mogą stanowić zespół składników majątkowych (niezależne przedsiębiorstwo), realizujące własne zadania gospodarcze. W chwili obecnej ten składnik majątku spółki rozliczany jest jednak finansowo łącznie z drugim składnikiem jakim jest sklep samoobsługowy. W ocenie wnioskodawcy fakt ten nie ma jednak żadnego znaczenia dla udzielenia odpowiedzi na zadane we wniosku pytania, biorąc pod uwagę orzecznictwo sądów administracyjnych. Na poparcie swojego stanowiska podatnik powołał wyrok WSA z dnia 12 sierpnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 666/08) oraz wyrok z 7 lutego 2008 r. WSA (SA/Wa 934/07).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z postanowieniami art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych (…).

Kodeks spółek handlowych wyróżnia następujące sposoby podziału spółek:

1. przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2. przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3. przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).
   
   

Zasady opodatkowania zysków (dochodów) spółki przejmującej czy nowo zawiązanej polski ustawodawca określił w art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.), kwalifikując te dochody (nadwyżkę) do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Jednak, w myśl art. 10 ust. 2 ww. ustawy, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1. dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.
2. dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10 %, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 5 ww. ustawy przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

1. o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2. o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3. o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
   
   

Wskazany powyżej przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, formułuje ogólną zasadę, iż przy połączeniu/dzieleniu spółek kapitałowych dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przyjmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Jednak w przypadku inkorporacji Dyrektywy Rady 90/434/EWG z dnia 23 lipca 1990r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wydzieleń, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych Państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE pomiędzy państwami Członkowskimi polski ustawodawca przewidział (art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy) możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej, w szczególnym przypadku, gdy między łączącymi się spółkami na dzień połączenia istnieje więź kapitałowa, w której spółka-matka jest spółką przejmującą, a spółka - córka przejmowaną, a więź ta jest relatywnie słaba. Przepis ten znajdzie bowiem zastosowanie w sytuacji, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział mniejszy niż 10%.

Natomiast w sytuacji gdy spółka przejmująca/nowo zawiązana nie posiada wcale udziału w spółce przejmowanej/ dzielonej lub posiada udział w spółce przejmowanej/dzielonej w wysokości co najmniej 10%, zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opisywanym we wniosku zdarzeniu przyszłym ma dojść właśnie do podziału N. Sp. z o.o. przez wydzielenie w celu zawiązania nowej spółki z o.o., której zostanie przekazany wydzielony z N. Sp. z o.o. majątek. Spółka nowo utworzona nie będzie posiadała w kapitale zakładowym N. Sp. z o. o. udziału mniejszego niż 10 %.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, iż zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z uwzględnieniem art. 10 ust. 5 tej ustawy), nie będzie stanowiła dochodu z udziału w zyskach osób prawnych dla spółki nowo zawiązanej (nowo powstałej spółki z o.o.) nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę nowo zawiązaną (nowo powstałą sp. z o.o.) majątku spółki dzielonej (N. Sp. z o.o.) ponad nominalną wartość udziałów w kapitale zakładowym nowo powstałej spółki z o.o., przyznanych udziałowcom spółki dzielonej (N. Sp. z o.o). Tym samym dla nowo powstałej spółki z o.o. planowany podział przez wydzielenie będzie neutralny podatkowo, ponieważ w tej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 10 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z regulacją zawartą art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ust. 2 pkt 1 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z powyższego wynika, że przepisy art. 10 ust. 2 pkt 1 tej ustawy mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak wiec gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania art. 10 ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania. Natomiast jeżeli powyższy warunek, jak wskazano w zdarzeniu przyszłym zawartym we wniosku, zostanie spełniony, tj. podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, wówczas przepisy art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajdzie zastosowanie.

Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Należy zatem wskazać, iż podatnik stosując przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie zobowiązany do wskazania dowodów, iż podział spółek został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Stosownie do treści art. 536 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. nr 94, poz. 1037, ze zm.), zarządy spółki dzielonej i każdej spółki przejmującej mają obowiązek sporządzenia pisemnego sprawozdania uzasadniającego podział spółki, jego podstawy prawne i ekonomiczne, a zwłaszcza stosunek wymiany udziałów lub akcji, oraz kryteria ich podziału. W przypadku szczególnych trudności związanych z wyceną udziałów albo akcji spółki dzielonej, sprawozdanie powinno wskazywać na te trudności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Jednocześnie, organ podatkowy zauważa odnośnie powołanego przez Spółkę we wniosku art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że reguluje on opodatkowanie zysków (dochodów) wspólników spółki dzielonej, jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych, a nie opodatkowanie zysków (dochodów) spółki nowo powstałej, której dotyczyło pytanie Spółki oznaczone numerem 3. W związku z powyższym informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej dochodu z udziału w zyskach osób prawnych z tytułu podziału przez wydzielenie (zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), przez wspólników Spółki możliwe jest poprzez złożenie przez te podmioty wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wraz ze spełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.