INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 02 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym należnego od odsetek z tytułu pożyczki udzielonej Spółce przez niemiecką instytucję finansową (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 02 czerwca 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym należnego od odsetek z tytułu pożyczki udzielonej Spółce przez niemiecką instytucję finansową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2004 r. Spółka podpisała umowę pożyczki z niemiecką instytucją finansową. Odsetki od pożyczki płatne były w następujących terminach: 12 kwietnia 2005 r., 06 października 2005 r., 18 kwietnia 2006 r., 12 października 2006 r., 29 marca 2007 r., 28 września 2007 r. Stopa oprocentowania wynosi EURIBOR + 1,95%. Spółka nie przekazywała dotychczas podatku od zapłaconych odsetek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy odsetki przekazywane do niemieckiej instytucji finansowej są opodatkowane na terenie RP...

Czy przedstawione przez tę instytucję zaświadczenie jest wystarczające aby uznać ww. odsetki za niepodlegające opodatkowaniu na terytorium RP, a tę instytucję za instytucję pomocy rządowej... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Spółki odsetki przekazane do tej instytucji nie podlegają opodatkowaniu na terenie RP gdyż jest to instytucja finansowa utworzona w celu udzielania długoterminowych pożyczek na rzecz przedsiębiorstw mających siedzibę w krajach rozwijających się.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm. - określanej w dalszej części skrótem „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Zatem w stosunku do niektórych dochodów (określonych w art. 21 ust 1 i art. 22 ust 1 updop) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu.

Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o pdop.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący na terytorium Polski przychody m.in. z tytułu odsetek, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 20% od tych przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ww. updop przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie z art. 21 ust. 3 updop zwalnia się od podatku dochodowego przychody o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, czyli m.in. z odsetek, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1. wypłacającym należności z tytułu użytkowania środka transportu jest:
   a) spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
   b) położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład spółki podlegającej w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli wypłacane przez ten zagraniczny zakład należności z tytułu użytkowania środka transportu, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przy określaniu dochodów podlegających opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej,
   
2. uzyskującym przychody z tytułu użytkowania środka transportu, jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3. spółka:
   a) o której mowa w pkt 1, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2, lub
   b) o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1, lub
   c) podlegająca w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, posiada bezpośrednio - zarówno w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1, jak i w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2 - nie mniej niż 25% udziałów (akcji),
   
4. odbiorcą należności z tytułu użytkowania środka transportu jest:
   a) spółka o której mowa w pkt 2, albo
   b) zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2, jeżeli dochód osiągnięty w następstwie uzyskania tych należności podlega opodatkowaniu w tym państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.
   
   

Należy również wskazać, iż zgodnie z art. 21 ust. 4 updop przepis ust. 3 ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółki, o których mowa w ust. 3 pkt 3, posiadają udziały (akcje) w wysokości, o której mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Ponadto w art. 21 ust. 5 updop wskazano, że przepisy ust. 3 i 4 mają również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 3 pkt 3, upływa po dniu uzyskania przez spółkę, o której mowa w ust. 3 pkt 2, przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1. W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), o których mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat, spółka o której mowa w ust. 3 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od przychodów określonych w ust. 1 pkt 1 w wysokości 20% przychodów, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 26 ust. 3.

Jednakże obowiązywanie zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 3 updop zostało ograniczone art. 7 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533 ze zm.), zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma zastosowanie do przychodów (dochodów) uzyskanych od dnia 1 lipca 2013 r.

Przy czym, należy zauważyć iż stosownie do brzmienia art. 6 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533) podatek dochodowy od przychodów , o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 tej ustawy, ustala się w wysokości:

1. 10% przychodów – od dnia 1 lipca 2005 r. do dnia 30 czerwca 2009 r.,
2. 5% przychodów – od dnia 1 lipca 2009 r. do dnia 30 czerwca 2013 r.

-jeżeli spełnione są łącznie warunki określone w art. 21 ust. 3 ustawy.

Jednocześnie w myśl art. 22a updop przepis art. 21 ust. 3 updop do którego odsyła art. 6 w/w ustawy zmieniającej ustawę o pdop stosowany jest, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Oceniając stanowisko Spółki należy stwierdzić, że należności z tytułu odsetek zgodnie z art. 21 ust. 3-7 updop nie są zwolnione z opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie nie znajdzie jednak zastosowania również art. 11 ust. 3 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie z dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90 - określanej w dalszej części skrótem „Umowa”).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 i 2 Umowy, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

Postanowienia ww. art. 11 ust. 1 i 2 nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony, bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14 (art. 11 ust 5 Umowy).

Zgodnie zaś z art. 11 ust. 3 Umowy, bez względu na postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu, odsetki, o których mowa w ustępie 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane:

1. Rządowi Rzeczypospolitej Polskiej lub Rządowi Republiki Federalnej Niemiec;
2. z tytułu jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję publiczną promującą eksport;
3. w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;
4. w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu, lub
5. w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank.
   
   

W myśl art. 10 ust. 4 Umowy określenie „odsetki” użyte w tym artykule oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Zatem stosownie do postanowień art. 11 ust. 3 ww. Umowy, nie podlegają opodatkowaniu u źródła jedynie odsetki wypłacone odbiorcom wymienionym w tym przepisie. Odsetki takie będą opodatkowane wyłącznie w państwie, w którym ich odbiorca i jednocześnie osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Zważyć należy, że z przedstawionego we wniosku Spółki stanu faktycznego nie wynika, aby spełnione zostały przesłanki, skutkujące zwolnieniem wypłaconych odsetek z opodatkowania u źródła tj. w Polsce. Niemiecka instytucja finansowa nie spełnia przesłanek wynikających z art. 11 ust. 1 i 2. Nie jest również odbiorcą odsetek wymienionym w ww. art. 11 ust. 3 Umowy (nie jest Rządem Rzeczypospolitej Polskiej lub Rządem Republiki Federalnej Niemiec, nie jest instytucją publiczną promującą eksport, nie jest również bankiem), a także odsetki przekazane do tej instytucji nie są wypłacane w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu.

W związku z powyższym kwoty wypłacane przez Spółkę na rzecz niemieckiego pożyczkodawcy (nie będącym podmiotem powiązanym) stanowią dla tego podmiotu dochód z roszczenia wynikającego z długu, a więc podlegają opodatkowaniu, jako odsetki, zgodnie z postanowieniami art. 11 ust. 1 i 2 Umowy. Oznacza to, iż Spółka, zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, zobowiązana była do pobrania jako płatnik, w dniu dokonania wypłaty odsetek, podatku u źródła w wysokości 5% wartości odsetek brutto. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z Umowy (5%) uzależnione było jednakże od udokumentowania miejsca siedziby odbiorcy odsetek dla celów podatkowych stosownym certyfikatem rezydencji (art. 26 ust. 1 updop). Inaczej mówiąc, jeżeli Spółka nie dysponowała certyfikatem rezydencji pożyczkodawcy, zastosowanie art. 11 ust. 2 Umowy nie było możliwe, a wysokość podatku pobieranego u źródła wynosi – zgodnie z art. 21 ust. 1 updop – 20 % przychodów z odsetek.

W konsekwencji za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Spółki wyrażone we wniosku, iż odsetki przekazane do ww. instytucji nie podlegają opodatkowaniu na terenie RP, gdyż jest to instytucja finansowa utworzona w celu udzielania długoterminowych pożyczek na rzecz przedsiębiorstw mających siedzibę w krajach rozwijających się.

Natomiast odnośnie kwestii czy przedstawione przez tę instytucję zaświadczenie (dołączone do wniosku) jest wystarczające aby uznać ww. odsetki za niepodlegające opodatkowaniu na terytorium RP, a tę instytucję za instytucję pomocy rządowej, należy zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji Podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny ww. zaświadczenia; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem podanym we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.