INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2009 r. (data wpływu 18 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki cywilnej, wydatków na nabycie usług medycznych świadczonych na rzecz tej spółki przez jej wspólnika prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki cywilnej, wydatków na nabycie usług medycznych świadczonych na rzecz tej spółki przez jej wspólnika prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w formie indywidualnej praktyki lekarskiej, udzielając usług medycznych. Jednocześnie posiada Pan udziały w spółce cywilnej, niepublicznym zakładzie opieki zdrowotnej - przychodnia lekarska. Otrzymuje „dywidendę” od dochodu spółki. Zgodnie z ustawą o swobodzie działalności gospodarczej indywidualna praktyka lekarska zyskała status przedsiębiorstwa a prowadzący ją lekarz stał się przedsiębiorcą. W praktyce lekarskiej zatrudnionych jest zwykle kilka osób (lekarze bez prawa do samodzielnej praktyki, pielęgniarki i personel pomocniczy). Na wykonanie usługi medycznej w takiej praktyce składa się praca wszystkich ww. osób, użyty sprzęt, użyte materiały medyczne i usługi zakupione u innych podmiotów gospodarczych (podwykonawców). Spółka cywilna - przychodnia lekarska - udziela świadczeń w zakresie ochrony zdrowia (usługi medyczne w ramach kontraktu z NFZ). W celu wykonania kontraktu konieczne jest dokonywanie zakupów usług u podwykonawców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi medyczne wykonane przez przedsiębiorstwo jednego z udziałowców spółki cywilnej, mogą być kosztem uzyskania przychodu dla spółki, jeżeli zachodzi związek przyczynowo skutkowy pomiędzy zakupioną usługą a uzyskanym przychodem przez spółkę...

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wykonane przez przedsiębiorstwo udziałowca na rzecz spółki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu przez spółkę, gdyż stronami wymiany gospodarczej są przedsiębiorstwa. W takiej sytuacji art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym nie ma zastosowania.

Nie zaliczenie usług wykonanych przez przedsiębiorstwo jednego z udziałowców do kosztów uzyskania przychodu spółki narusza prawo równości podmiotów gospodarczych i zmusza do wyboru innego przedsiębiorcy, który sprzedaje usługi gorsze i droższe. Taka sytuacja powoduje straty w działalności spółki. Na lokalnym rynku przedsiębiorstwo udziałowca może być jedyną firmą wykonującą usługi niezbędne dla spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1. rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2. ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Kosztami podatkowymi są zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, jednak dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Ustawodawca w powołanym przepisie posłużył się wyrażeniem „wartość własnej pracy”, które nie zostało zdefiniowane dla potrzeb podatku dochodowego. Użyte pojęcie wskazuje, że chodzi tu o wartość wszelkiego rodzaju pracy świadczonej przez ściśle określone osoby na rzecz zatrudniających je podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Natomiast zakres tego pojęcia nie obejmuje innych należności, które obciążają pracodawcę w związku z zatrudnieniem wskazanych osób.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, jeden ze wspólników Spółki cywilnej prowadzi, jako osoba fizyczna, samodzielnie działalność gospodarczą. Wspólnik - w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej – świadczyć będzie usługi medyczne na rzecz tej Spółki.

Z powyższego wynika, że wykonywanie wskazanych we wniosku usług następuje w oparciu o stosunek prawny, łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze, tj. spółkę cywilną i osobę fizyczną, prowadzącą samodzielną działalność gospodarczą. Zatem, w przedmiotowej sprawie art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania. Nie należy bowiem kwalifikować jako pracy własnej, w rozumieniu tego przepisu, czynności wykonanych przez wspólnika spółki osobowej w przypadku, gdy jako przedsiębiorca, wykonuje na rzecz tej spółki usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (również na podstawie umowy zlecenia, jeśli na podstawie tej umowy świadczy usługi, które stanowią przedmiot prowadzonej przez niego działalności gospodarczej).

Spółka cywilna jest spółką osobową nie posiadającą osobowości prawnej. Podatnikiem, z punktu widzenia prawa podatkowego są zatem poszczególni wspólnicy spółki a nie spółka. W konsekwencji, tylko wspólnicy spółki mogą dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodów ze wspólnego źródła przychodów.

Zatem, usługa wykonana przez wspólnika będzie kosztem dla wszystkich wspólników Spółki (również dla niego samego), proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego im w spółce. Jednocześnie kwota otrzymana z tytułu wykonania tej usługi (w całości) jest przychodem tego wspólnika z samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone przez Spółkę na uregulowanie należności wynikających z wykonanych usług przez jej wspólnika - w ramach prowadzonej przez niego indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej - mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów tej Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.