INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Komornika Sądowego, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 02 kwietnia 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 02 kwietnia 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zgodnie z obowiązującymi przepisami kodeksu postępowania cywilnego komornik, jeżeli istnieją przeszkody w przekazaniu wierzycielowi wyegzekwowanych należności w terminie 4 dni (art. 22 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 1997r. Nr 133, poz. 882 ze zm.), winien złożyć je na rachunku depozytowym sądu – art. 808 kpc. W sytuacji ustania przeszkody w przekazaniu uprawnionemu wyegzekwowanych kwot komornik zwraca się z prośbą do właściwego Prezesa Sądu o zwrot zdeponowanych kwot. Ponieważ sądy na podstawie art. 808 kpc w zw. z art. 752 § 2 kpc zobowiązane są do umieszczenia sum złożonych na rachunek depozytowy na wydzielonym, oprocentowanym rachunku bankowym zwroty przekazanych przez komornika środków zwiększone są o naliczone odsetki. Tym samym kwota wyegzekwowana od dłużnika zostaje zwiększona o odsetki, które podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od dochodu z tytułu odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania (art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Który organ, tj. Sąd czy też komornik sądowy jest adresatem art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na kim spoczywa obowiązek płatnika podatku przewidzianego w art. 30a ww. ustawy oraz art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również na kim spoczywa obowiązek w zakresie sprawozdawczości podatkowej wynikającej z art. 42 ust. 1a oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy, adresatem wszystkich wymienionych wyżej przepisów w wyżej opisanym stanie faktycznym jest sąd. Wśród adresatów art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na których nałożono obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku od odsetek, w praktyce najczęściej wskazać będzie można banki prowadzące imienny rachunek dla danej osoby – najczęściej na podstawie umowy z samym posiadaczem rachunku. Natomiast w warunkach toczącej się egzekucji komorniczej zajęte pieniądze komornik złoży na rachunek depozytowy sądu, a sąd umieści środki na wydzielonym, oprocentowanym rachunku bankowym.

Istotne jest, iż to sąd jest stroną umowy z bankiem na prowadzenie rachunku sum depozytowych, zaś w przypadku wypłaty środków z tego rachunku na polecenie sądu bank nie ma technicznych możliwości zidentyfikowania dłużnika jako podatnika zryczałtowanego podatku od odsetek, a niejako pierwszym ogniwem, gdzie możliwe jest zidentyfikowanie podatnika oraz określenie wysokości obciążającego go zobowiązania podatkowego jest sąd, dla którego rachunek sum depozytowych jest prowadzony. W opisanej sytuacji nie jest możliwe przypisane bankowi statusu płatnika podatnika zryczałtowanego w rozumieniu art. 41 ust. 1 a jednostką organizacyjną, która jako pierwsza dokonuje wypłaty na rzecz zidentyfikowanego uprawnionego należności z tytułu odsetek bankowych jest sąd.

Z tego względu wydaje się, że w warunkach toczącej się egzekucji komorniczej sąd znajduje się w kręgu adresatów art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i to na nim spoczywają obowiązki płatnika podatku przewidzianego w art. 30a tej ustawy (a także 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wypłata dokonywana przez sąd na rzecz komornika w części formalnej realizuje prawa przysługujące bezpośrednio dłużnikowi i jest z punktu widzenia konstrukcji momentu i podstawy powstania obowiązku podatkowego najbardziej istotna. Przekazywanie środków przez sąd jest bowiem wypłatą, o której mowa w analizowanym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którą prowadzi do zaspokajania określonego interesu majątkowego osoby uprawnionej – tutaj dłużnika. Komornik nie dokonuje „wypłaty” w rozumieniu powyższej regulacji, a jedynie korzysta ze środków uprzednio wypłacanych.

Nie wydaje się możliwe przypisanie wymienionych obowiązków płatnika komornikowi prowadzącemu postępowanie egzekucyjne czy wykonanie przez niego tychże obowiązków niejako w zastępstwie sądu jako posiadacza rachunku bankowego. Świadczą o tym argumenty nie tylko natury prawnej (dyspozycje art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), ale przede wszystkim pragmatycznej. Nie jest możliwa realizacja obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku od odsetek przez komornika choćby z tej przyczyny, że rola komornika ogranicza się jedynie do składania środków do depozytu sądowego, natomiast posiadaczem rachunku sum depozytowych i stroną umowy z bankiem na prowadzenie tego rachunku jest sąd, który w odróżnieniu od komornika zna i ma wpływ na warunki przechowywania środków na rachunku (choćby takie jak stopa procentowa odsetek od sum depozytowych jako wskaźnik niezbędny do wyliczenia kwoty podatku zryczałtowanego) oraz kontroluje daty wpływu i wypłaty środków na konkretnie wydzielone rachunki bankowe oprocentowane, co także ma fundamentalny wpływ na ostateczną wysokość zobowiązania podatkowego.

Należy również podnieść, iż tylko sąd, a nie komornik, ma techniczną możliwość wywiązywania się z obowiązków w zakresie sprawozdawczości podatkowej wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z racji posiadanych na wyłączność informacji niezbędnych do wyliczenia i pobrania podatku jedynie od sądu można wymagać złożenia na przykład deklaracji rocznej oraz imiennej informacji o wysokości dochodu podatnika – dłużnika z tytułu odsetek o których mowa w art. 42 ust. 1a oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym art. 42 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie pozostawia wątpliwości, że złożenie przez płatnika deklaracji rocznej oraz imiennej informacji jest obowiązkowe także w przypadku dochodów z tytułu odsetek.

Potwierdzeniem tezy, iż komornik nie kwalifikuje się do kręgu adresatów art. 41 ust. 1, a więc nie jest płatnikiem zryczałtowanego podatku od odsetek, jest katalog form organizacyjno – prawnych, w jakich występują wymienione w tych przypisach podmioty (osoby prawne i jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizycznej). Status komornika sądowego nie mieści się w żadnej z tych normatywnych kategorii, w odróżnieniu od sądu – posiadacza rachunku sum depozytowych, będącego jednostką organizacyjną nie mającą osobowości prawnej. Dodatkowo w drodze wykładni systemowej należy zauważyć, iż ustawodawca, tam gdzie zamierza przypisać komornikowi obowiązki płatnika danego podatku, czyni to wyraźnie, tak jak uczyniono na przykład w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. Nr 133, poz. 882 ze zm.) komornik wykonuje czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych oraz inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 22 ww. ustawy komornik ma obowiązek w terminie tygodniowym przekazać uprawnionemu wyegzekwowane należności, a jeżeli dopuści do opóźnienia, jest obowiązany zapłacić uprawnionemu odsetki od kwot otrzymanych i nie rozliczonych w terminie.

W myśl art. 808 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.), jeżeli złożona w postępowaniu egzekucyjnym kwota pieniężna nie podlega natychmiastowemu wydaniu, powinna być złożona na rachunek depozytowy sądu. Przepisy art. 752 stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 752 § 2 kpc stanowi z kolei, iż sumę złożoną na rachunek depozytowy sąd umieszcza na wydzielonym, oprocentowanym rachunku bankowym w wysokości oprocentowania udzielonego przez bank dla wkładów wypłacanych na każde żądanie. Jeżeli z okoliczności sprawy wynika, że zabezpieczenie może trwać dłużej niż trzy miesiące, na wniosek obowiązanego, należy umieścić złożone do depozytu sumy w banku wskazanym przez obowiązanego na rachunku bankowym oprocentowanym jak dla lokat terminowych.

Zgodnie z § 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształcaniu w inna formę organizacyjno-prawną (Dz. U. Nr 116, poz. 783 ze zm.) oprocentowanie sum depozytowych oraz sum na zlecenie, stanowiących własność osób fizycznych, prawnych i innych jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, powiększa ich wartość, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej, z zastrzeżeniem § 21.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Rodzaje źródeł przychodów zostały wyszczególnione w art. 10 ust. 1 ww. ustawy, gdzie w pkt 7 tego artykułu wymieniono m.in. kapitały pieniężne oraz w pkt 9 – inne źródła.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 powołanej wyżej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zwrot „w szczególności” użyty w ww. artykule oznacza, iż ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do „innych źródeł” należy zakwalifikować wszelkie przychody – w rozumieniu ustawy – których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 – 8 ustawy.

W myśl art. 42a ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (PIT-8C) i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż komornik, jeżeli istnieją przeszkody w przekazaniu wierzycielowi wyegzekwowanych należności w terminie 4 dni winien złożyć je na rachunku depozytowym sądu. W sytuacji ustania przeszkody w przekazaniu uprawnionemu wyegzekwowanych kwot komornik zwraca się z prośbą do właściwego Prezesa Sądu o zwrot zdeponowanych kwot. Ponieważ sądy zobowiązane są do umieszczenia sum złożonych na rachunek depozytowy na wydzielonym, oprocentowanym rachunku bankowym zwroty przekazanych przez komornika środków zwiększone są o naliczone odsetki.

W niniejszej sprawie fakt przekazania przez komornika na rachunek depozytowy sądu ww. kwot, które z kolei sąd umieszcza na wydzielonym, oprocentowanym rachunku bankowym nie można uznać za formę oszczędzania. Sądu nie można uznać za podmiot uprawniony do prowadzenia jakichkolwiek form oszczędzania czy inwestowania środków pieniężnych osób fizycznych. Ponadto środki pieniężne znajdujące się na przedmiotowym rachunku nie są własnością komornika ani sądu, tylko osób fizycznych, na rzecz których zostały wyegzekwowane.

Z uwagi na powyższe, odsetki od kwot przekazanych przez komornika na rachunek depozytowy sądu nie stanowią przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, ani sąd ani komornik sądowy nie pobierają zryczałtowanego podatku dochodowego określonego w art. 30a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy od kwot wypłaconych odsetek od zdeponowanych kwot.

Należy jednak zauważyć, iż przedmiotowe odsetki stanowią przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem mieszczą się w otwartym katalogu tych przychodów zawartych w tym przepisie i nie są objęte zwolnieniem przedmiotowym na podstawie art. 21 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym powołany w stanowisku przepis art. 21 ust. 1 oraz art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – określanej dalej skrótem: updop) nie znajdzie zastosowania.

Obowiązki płatnika w podatku dochodowym od osób prawnych zostały unormowane w art. 26 ust. 1 updop, który stanowi, że osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat (…).

Z treści wyżej powołanego przepisu wynika, że obowiązki płatnika w podatku dochodowym od osób prawnych dotyczą zasadniczo dwóch tytułów, a mianowicie wypłaty dywidendy (art. 22 ust. 1 updop) oraz należności o jakich mowa w art. 21 ust. 1 updop. Żadna z powyższych okoliczności nie ma miejsca w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. W art. 21 ust. 1 pkt 1 updop wymieniono co prawda odsetki jako należności z wypłatą których wiąże się obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku, przepis ten jednak odnosi się do wypłat dokonywanych przez polskich rezydentów podatkowych na rzecz podatników nie mających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu (art. 3 ust 2 updop).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, iż w niniejszej sprawie komornik, jako płatnik jest jedynie zobligowany do sporządzenia informacji o wysokości przychodów (PIT-8C), stosownie do postanowień art. 42a cyt. wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem wynika z wniosku – po ustaniu przeszkody w przekazaniu uprawnionemu wyegzekwowanych kwot – sąd zwraca komornikowi zdeponowane środki powiększone o należne odsetki. A zatem to komornik dokonuje osobom uprawnionym wypłaty przedmiotowych odsetek.

Zgodnie z treścią art. 28 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 167, poz. 1191 ze zm.) do komornika stosuje się przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ubezpieczeniach społecznych oraz o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym, dotyczące osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą.

Tym samym ma również do nich zastosowanie przepis art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.