INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2012 r. (data wpływu 14 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 7 września 2004 r. umową sprzedaży nabył Pan mieszkanie, na zakup którego uzyskał kredyt bankowy we frankach szwajcarskich. W dniu 9 marca 2007 r. dokonał Pan sprzedaży ww. mieszkania za cenę 250.000 zł. Z przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania spłacił Pan w dniu 15 marca 2007 r. ww. kredyt bankowy w kwocie 49.612, 85 CHF, tj. w kwocie 122.082 zł 34 gr. Następnie w dniu 21 marca 2007 r. wraz z żoną zakupił Pan działkę niezabudowaną, położoną na terenie zwartej zabudowy mieszkalnej i nie stanowiącej nieruchomości rolnej w rozumieniu art. 46 Kodeksu cywilnego. Pozostałą kwotę uzyskaną ze sprzedaży ww. mieszkania przeznaczył Pan na budowę domu mieszkalnego. Wskazuje Pan, iż posiada faktury VAT na zakup materiałów budowlanych.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

Czy spłata w dniu 15 marca 2007 r. kredytu zaciągniętego w 2004 r. na zakup mieszkania stanowi przesłankę do zwolnienia z opodatkowania...

Czy zakup w dniu 21 marca 2007 r. działki o pow. 1083 m² nie stanowiącej nieruchomości rolnej stanowi przesłankę do zwolnienia od podatku dochodowego...

Czy zakup materiałów budowlanych, udokumentowanych fakturą VAT przed uzyskaniem pozwolenia na budowę i po jego uzyskaniu uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego...

Zdaniem Pana, spłata w dniu 15 marca 2007 r. kredytu mieszkaniowego „jest zaliczona” do zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania w dniu 9 marca 2007 r. Zakup działki budowlanej, jak również materiałów budowlanych udokumentowanych fakturami VAT przed i po uzyskaniu pozwolenia na budowę domu mieszkalnego - w Pana ocenie - uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym nabycie opisanego we wniosku lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2004 r. do ustalenia skutków podatkowych jego sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy, podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie do art. 28 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powyższa zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

1. od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2. począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Z istoty rozwiązania zawartego w ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że enumeratywne wyliczenie zawartych w tym przepisie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy. Nie ogranicza to jednak wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych wyłącznie na jeden z elementów powołanego katalogu zwolnień.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy, wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z przytoczonego przepisu wynika, że okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego w części wydatkowanej na spłatę kredytu jest cel zaciągnięcia tego kredytu. Kredyt musi być zaciągnięty na cele mieszkaniowe. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu. Nie ma więc przeszkód do skorzystania ze zwolnienia w sytuacji, gdy podatnik przed sprzedażą zaciągnął kredyt na sfinansowanie celu mieszkaniowego wymienionego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie spłaca ten kredyt ze środków uzyskanych ze sprzedaży. Skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku jest związany z terminem wydatkowania go na cel określony w ustawie. Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1. budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2. przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:


1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części


1. przeznaczonych na cele rekreacyjne,


3. przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b (art. 21 ust. 2a ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 9 marca 2007 r. dokonał Pan sprzedaży lokalu mieszkalnego za cenę 250.000 zł nabytego w dniu 7 września 2004 r., na zakup którego zaciągnął kredyt bankowy we frankach szwajcarskich. Z przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania w dniu 15 marca 2007 r. spłacił Pan ww. kredyt bankowy w kwocie 49.612, 85 CHF, tj. w kwocie 122.082 zł 34 gr. Następnie w dniu 21 marca 2007 r. wraz z żoną zakupił Pan niezabudowaną działkę, położoną na terenie zwartej zabudowy mieszkalnej. Pozostałą część kwoty uzyskanej ze sprzedaży ww. mieszkania przeznaczył Pan na budowę domu mieszkalnego. Wskazuje Pan, iż posiada faktury VAT na zakup materiałów budowlanych.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy środki uzyskane przez Pana ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, w terminie 2 lat od dnia sprzedaży zostały przeznaczone na spłatę kredytu bankowego zaciągniętego na sfinansowanie nabycia tegoż lokalu i spełnione zostały warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) w związku z art. 21 ust. 2a, to przychód uzyskany ze sprzedaży tego lokalu, w części wydatkowej na spłatę kredytu korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oceniając natomiast możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wydatków na zakup wskazanej we wniosku działki, nie stanowiącej nieruchomości rolnej, należy brać pod uwagę, iż ze zwolnienia może korzystać wyłącznie przychód wydatkowany na zakup gruntu budowlanego na co wskazuje wyraźnie użyty w tym przepisie zwrot „gruntu lub udziału w gruncie pod budowę budynku mieszkalnego”.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w przypadku gdy przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego został przeznaczony przez Pana na nabycie gruntu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zakup gruntu lub udziału w gruncie przeznaczonym pod budowę budynku mieszkalnego, wówczas przychód uzyskany z tej sprzedaży w części wydatkowanej na nabycie gruntu korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie wskazanego przepisu.

Zwolnienie z opodatkowania przewidziane w podanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy znajduje również zastosowanie w przypadku wydatkowania przychodu na zakup materiałów budowlanych przeznaczonych na budowę własnego domu mieszkalnego położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym ze zwolnienia przedmiotowego może korzystać zarówno przychód w części wydatkowanej na zakup materiałów budowlanych przeznaczonych na budowę własnego budynku mieszkalnego przed uzyskaniem, jak i po uzyskaniu pozwolenia na budowę. W tym przypadku istotny bowiem jest moment wydatkowania przychodu w ustawowym terminie, a nie moment uzyskania pozwolenia na budowę.

W konsekwencji, przychód uzyskany przez Pana, w części w jakiej został wydatkowany na udokumentowany fakturami VAT zakup materiałów budowlanych przeznaczonych na budowę własnego budynku mieszkalnego również korzysta ze zwolnienia przedmiotowego.

Reasumując, stwierdzić należy, iż uzyskany przez Pana przychód z tytułu sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego wydatkowany na ww. cele - w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w tych przepisach - podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.