Działając na podstawie art. 14e oraz art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), udzielając interpretacji w zakresie postanowień umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz.U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90),

Minister Finansów uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku w sprawie zasad opodatkowania wynagrodzeń pracowników oddelegowanych do pracy w Niemczech w świetle postanowień polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Uzasadnienie

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku,Spółka X jest zarejestrowana i prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski. W ramach prowadzonej działalności Spółka zawiera umowy o dzieło z kontrahentami niemieckimi. W celu realizacji kontraktów Spółka oddelegowuje do pracy w Niemczech pracowników. Spółka prowadzi działalność w Niemczech za pomocą zagranicznej placówki (zarejestrowanego biura w Niemczech). Wynagrodzenia oddelegowanych pracowników są wypłacane przez niemiecki oddział Spółki i obciążają koszty oddziału. W związku z tym wynagrodzenia te są opodatkowane po stronie niemieckiej.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego Spółka zwraca się z prośbą o wyjaśnienie zasad postępowania w przypadku wypłaty wynagrodzeń za czas choroby oddelegowanych pracowników. W szczególności Spółka zwraca się z pytaniem czy wynagrodzenie za czas choroby podlega opodatkowaniu w Polsce na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Spółki, odnośnie postanowień polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, wynagrodzenia za czas choroby stanowią koszty uzyskania przychodu oddziału Spółki zarejestrowanego na terytorium Niemiec.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa, zważono co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (dochodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 15 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, zgodnie z art. 15 ust. 2 umowy wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
2. wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3. wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, wynagrodzenie pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Niemczech jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast, art. 15 ust. 2 umowy określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Niemczech) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce).

Jeżeli wynagrodzenie wypłacane jest przez pracodawcę mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce i pracodawca ten prowadzi działalność za pomocą położonego w Niemczech zakładu, warunek określony w art. 15 ust. 2 pkt c) umowy nie jest spełniony. Oznacza to, iż dochód pracowników będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, tj. w Niemczech (w całości, licząc od pierwszego dnia wykonywania pracy w tym państwie) oraz w Polsce.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 24 ust. 2 umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy może być opodatkowany w Niemczech, wówczas Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień art. 24 ust. 2 lit. b umowy, taki dochód od opodatkowania. Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Określona w art. 24 ust. 2 umowy tzw. metoda wyłączenia z progresją podlega zastosowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, należy zaznaczyć, iż zgodnie z pkt 2.1 Komentarza do art. 15 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD (wersja skrócona, lipiec 2005, Dom Wydawniczy ABC), użyte w art. 15 określenie „pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia” obejmuje wszelkie składniki wynagrodzeń za pracę, w tym także świadczenia w naturze (na przykład akcje pracownicze, korzystanie z mieszkania, samochodu, ubezpieczenie chorobowe, ubezpieczenie na życie itp.).

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, Minister Finansów stwierdza, iż prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wynagrodzenie wypłacane pracownikom oddelegowanym do pracy w Niemczech, które jest ponoszone przez zakład, który Spółka posiada w Niemczech podlega od początku opodatkowaniu w Niemczech. Jednocześnie, dochód ten podlega opodatkowaniu w Polsce, przy czym podwójnemu opodatkowaniu zapobiega się stosując tzw. metodę wyłączenia z progresją, określoną w art. 24 ust. 2 umowy w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Minister Finansów informuje, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Odpowiedź nie jest wiążąca dla podatnika, jest natomiast wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie, na podstawie art. 14e § 2, art. 14a § 4 oraz art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Stronie przysługuje zażalenie do Ministra Finansów w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.